Налоги и налогообложение

Налоги
и налогообложение

Учебное пособие

А.В.Аронов
В.А.Кашин

2022

Москва

И
М
НФРА2е издание,
переработанное
и дополненное

Рекомендовано УМО по образованию
в области финансов, учета и мировой экономики
в качестве учебного пособия
для студентов, обучающихся, по специальностям:
«Финансы и кредит»,
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»,
«Налоги и налогообложение»

УДК 336.2(075.8)
ББК 65.261я73
А85
Р е ц е н з е н т ы:
др экон. наук, проф. В. В. Ильин;
др экон. наук, проф. В. В. Панков

А в т о р ы:
А. В. Аронов, доктор экономических наук, профессор кафедры
экономики и финансов общественного сектора Российской академии
народного хозяйства и государственной службы при Президенте
Российской Федерации, Советник государственной
гражданской службы РФ I класса — гл. 2, 5—7, 9, 11, 15, 16;
В. А. Кашин, доктор экономических наук, Государственный советник
налоговой службы РФ II ранга  — гл. 1, 3, 4, 8, 10, 12—14, 17;
введение и заключение написаны авторами совместно

Аронов А. В., Кашин В. А.
А85
Налоги и налогообложение : учебное пособие. — 2е изд.,
перераб. и доп. / А. В. Аронов, В. А. Кашин. — Москва : Магистр : ИНФРАМ, 2022. — 576 с.
ISBN 9785977603935 (в пер.).
ISBN 9785160111414
ISBN 9785161032244 (online)
Агентство CIP РГБ.

Пособие состоит из трех разделов. В первом рассмотрены сущность и виды
налогов, их роль и место в экономической политике государства. Во втором
разделе рассмотрен налоговый процесс, в третьем — налоговое администрирование.
Особенность пособия — наличие в каждом разделе, наряду с традиционными темами курса, проблемных, дискуссионных вопросов, анализ болевых точек
отечественной налоговой системы, широкие сопоставления с мировым опытом.
Авторы, опираясь на богатый профессиональный опыт, высказали ряд предложений по реформированию налоговой системы РФ и совершенствованию налогового администрирования.
Для студентов, аспирантов, углубленно изучающих вопросы налогообложения, научных работников, сотрудников налоговых органов, законодателей.

Электронная версия книги доступна в электронной библиотечной системе
www.znanium.com

УДК 336.2(075.8)
ББК 65.261я73

ISBN 9785977603935
© Аронов А. В., Кашин В. А., 2015
ISBN 9785160111414
© Издательство «Магистр», 2015

Предисловие .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 9
Введение .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 13

РАЗДЕЛ I

Налоговая политика

ГЛАВА
1
Основы налогообложения .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 20
1.1. Роль и место налогов в современных экономических
отношениях .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 20

1.1.1. Налоги в современных экономических отношениях .  .  .  .  . 20
1.1.2. Виды налогов. Эволюция объектов обложения .  .  .  .  .  .  .  . 31

1.2. Институты в системе налоговых отношений .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 43

1.2.1. Институты налоговых отношений .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 43
1.2.2. Индивидуализация института налога .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 53
1.2.3. Смежные институты, используемые в сфере налоговых
отношений .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 58

1.3. Основные принципы налогообложения .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 72

1.3.1. Эволюция принципов налогообложения .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 72
1.3.2. Принципы современного налогообложения .  .  .  .  .  .  .  .  . 76
1.3.3. Признание и соблюдение принципов налогообложения
в Российской Федерации .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 88

Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 89

ГЛАВА
2
Виды налогов. Классификация налогов. Налоговая система.
Налоговая политика .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 90
2.1. Виды налогов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 90
2.2. Классификация налогов.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 90
2.3. Переход от частных налогов к системным .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 94
2.4. Цели налоговой политики .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 100

2.4.1. Модели налоговой политики .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 100
2.4.2. Основные понятия налоговой политики .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 105
2.4.3. Эволюция налоговой политики в развитых странах .  .  .  . 108

Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 124

Налоги и налогообложение
3

ГЛАВА
3
Налоговая юрисдикция государства и международные
налоговые отношения .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 125
3.1. Основы и пределы налоговой юрисдикции государств.  .  .  .  .  .  . 125
3.2. Международные налоговые отношения.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 125
3.3. Правила налогообложения физических лиц .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 128
3.4. Определение налогового статуса юридических лиц .  .  .  .  .  .  .  . 129
3.5. Режимы налогообложения коммерческой деятельности
иностранных лиц и компаний .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 133
3.6. Международные налоговые соглашения .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 147
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 158

ГЛАВА
4
Особенности налоговой политики в Российской Федерации .  .  . 159

Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 168

Приложение I.1. Рекомендации Комиссии ЕС по малому
и среднему бизнесу (приняты в Брюсселе 22 апреля 1997 г.).  .  .  .  .  .  . *
Приложение I.2. Примерная модель налоговой доктрины
современного государства (системный социальноэкономический
тип — централизованно регулируемая и социально ориентированная
промышленно развитая рыночная экономика).  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . *
Приложение I.3. Варианты реформирования налоговой системы
РФ (с учетом необходимости поощрения экономического роста
и повышения благосостояния населения) .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . *

РАЗДЕЛ II
Налоговый процесс
ГЛАВА
5
Налоговые отношения. Права, обязанности и ответственность
налогоплательщиков. Учет и регистрация налогоплательщиков
. 170
5.1. Участники налоговых отношений.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 173
5.2. Налогоплательщики: учет, регистрация, контроль .  .  .  .  .  .  .  .  . 177
5.3. Налогоплательщики — физические лица.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 180
5.4. Налогоплательщики — юридические лица
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 186

4
Налоги и налогообложение

Оглавление

*
Размещено в электронной версии книги на сайте www.znanium.com.

5.5. Унификация учета налогоплательщиков в России .  .  .  .  .  .  .  .  . 189
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 194

ГЛАВА
6
Объекты налогообложения: учет, регистрация, контроль .  .  .  .  . 195
6.1. Классификация объектов налогообложения .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 195
6.2. Налоги, применяемые в отношении отдельных объектов
обложения
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 196
6.3. Проблемы двойного налогообложения по отдельным
объектам обложения .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 199
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 202

ГЛАВА
7
Налоговая оценка и учет объектов налогообложения .  .  .  .  .  .  . 203
7.1. Режимы налогообложения имущества .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 203
7.2. Режимы налогообложения доходов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 209
7.2.1. Режимы обложения активных доходов . . . . . . . . . 212
7.2.2. Режимы обложения пассивных доходов
. . . . . . . . 212
7.3. Режимы налогообложения сделок
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 221
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 230

ГЛАВА
8
Режимы применения корпорационного налога .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 231
8.1. Основные формы корпорационного налога .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 231
8.2. Особенности применения корпорационного налога
в банковской и страховой деятельности .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 237
8.3. Особенности налогообложения нефтегазовых предприятий .  .  . 247
8.4. Проблемы борьбы с трансфертным ценообразованием .  .  .  .  . 252
8.5. Особенности налогообложения предприятий малого
бизнеса .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 269
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 282

ГЛАВА
9
Формы и порядок ведения налоговой отчетности .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 283

9.1. Основные нормы налоговой отчетности .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 283
9.2. Бухгалтерский учет и налоговая отчетность .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 298
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 303

Налоги и налогообложение
5

Оглавление

ГЛАВА
10
Налоговый контроль и налоговые проверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 304

10.1. Цели и задачи налогового контроля .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 304
10.2. Общая политика и стратегия аудита .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 306
10.3. Отбор объектов для налоговых проверок.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 308
10.4. Права инспекторов при проведении налоговых проверок .  .  . 323
10.5. Правила и порядок проведения налоговых проверок .  .  .  .  .  . 340
10.6. Использование компьютеров при проведении налоговых
проверок .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 362
10.7. Подведение итогов и использование результатов
проверок .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 372
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 378

ГЛАВА
11
Вопросы сбора налогов и взыскания недоимки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 379
11.1. Основные способы уплаты налогов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 379
11.2. Обязанности сторон при уплате налогов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 380
11.3. Проверка поступлений налоговых платежей .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 382
11.4. Принудительное взыскание недоимки по налогам .  .  .  .  .  .  .  . 384
11.5. Конфискация имущества налогоплательщика .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 392
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 403

ГЛАВА
12
Налоговое планирование.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 404

12.1. Сущность, цели и задачи налогового планирования .  .  .  .  .  .  . 404
12.2. Средства и способы налогового планирования .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 405
12.3. Основные стадии налогового планирования.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 410
12.4. Методы и формы налогового планирования .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 416
12.5. Особенности налогового планирования .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 436
12.6. Трасты и их использование в налоговом планировании.  .  .  .  . 444
12.7. Преимущества и недостатки статуса резидента в налоговом
планировании.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 447
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 454

6
Налоги и налогообложение

Оглавление

ГЛАВА
13
Проблемы совершенствования налогового процесса .  .  .  .  .  .  . 455

Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 465

Приложение II.1. Инструктивное письмо СВД США по определению
видов коммерческих предприятий для целей налогообложения .  .  .  .  . *

РАЗДЕЛ III
Налоговое администрирование
ГЛАВА
14
Организационная структура и порядок управления
налоговыми органами.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 467

14.1. Общие принципы и порядок управления работой
налоговых органов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 467
14.2. Организационные типы и функции налоговых органов .  .  .  .  . 469
14.3. Организационная структура управления налоговыми
органами.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 472
14.4. Особенности организационной структуры налоговых
органов.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 474
14.5. Международное сотрудничество в сфере совершенствования
налогового администрирования.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 493
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 497

ГЛАВА
15
Принципы и примерный порядок организации работы
местных налоговых органов (налоговых инспекций)
по контролю за налоговой отчетностью и за ведением расчетов
по налогам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 498

15.1. Организация работы и ведение отчетности на уровне
низовых налоговых органов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 498
15.1.1. Методы управления информационными потоками .  .  .  . 498
15.1.2. Организация работы местной налоговой инспекции .  .  . 499
15.1.3. Профессиональный состав местной налоговой
инспекции .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 503

Налоги и налогообложение
7

Оглавление

*
Размещено в электронной версии книги на сайте www.znanium.com.

15.1.4. Методы административного контроля в налоговой
инспекции .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 505
15.2. Организация работы по выявлению лиц, уклоняющихся
от подачи налоговых деклараций, и по взысканию недоимки .  .  .  .  . 507
15.2.1. Организация работы по ведению личных дел
налогоплательщиков и контроля за представлением
налоговой отчетности .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 507
15.2.2. Организация работы с запросами третьих лиц .  .  .  .  .  . 510
15.2.3. Организация аналитической работы для обеспечения
взыскания недоимки.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 511
15.3. Организация работы по взысканию недоимки .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 518
15.4. Совершенствование работы налоговых органов в сфере
управления расчетами по налогам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 522
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 535

ГЛАВА
16
Организация работы налоговых органов по борьбе
с уклонением от налогов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 536

16.1. Основы правовой квалификации налоговых
правонарушений .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 536
16.2. Использование иностранных фирм для целей оптимизации
налоговых платежей .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 539
16.3. Налоговый контроль за деятельностью многонациональных
компаний.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 542
16.4. Законодательные основы противодействия налоговым
правонарушениям .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 543
16.5. Противодействие налоговым правонарушениям в России .  .  . 549
Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 559

ГЛАВА
17
Совершенствование налогового администрирования
в Российской Федерации: основные направления
и особенности .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 560

Вопросы для самопроверки .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 567

Приложение III.1. Декларация прав налогоплательщика (США) .  .  .  . 568

Заключение .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 571
Сведения об авторах .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 575

8
Налоги и налогообложение

Оглавление

Уважаемые читатели, перед вами — одна из первых отечественных
работ, посвященных системному исследованию технологического
процесса налогообложения, а именно структурноорганизационной основе налогового дела, которую составляют налоговый процесс
и налоговое администрирование. Авторы поставили своей целью
описать налоговый процесс во всем его многообразии, исследовать
налоговое администрирование, которое практически не освещено
в отечественной литературе.
В то время как в странах Запада по вопросам налогового процесса и налогового администрирования ведутся обширные исследования, организуются дискуссии и круглые столы с участием ведущих исследователей, практикующих юристов, аудиторов и консультантов, видных чиновников финансовых и налоговых органов,
в России пока отсутствуют комплексные научные исследования, в
которых вопросы управления налоговой системой рассматривались бы в критическом ключе, с точки зрения оценки имеющегося
в развитых странах опыта и возможности его адаптированного использования в условиях российской действительности.
Роль и значение налогов в жизни современного общества характеризуются их целевым функциональным предназначением,
определяемым государством, институтами, создаваемыми государством для реализации этого предназначения, и принципами, определяющими порядок, формы и пределы реализации государством
своих налоговых полномочий.
В различных государствах приоритеты налоговой политики могут заметно различаться: в одних странах государственные власти
не стремятся расширять формы своего вмешательства в течение
экономических и социальных процессов и в этих странах налоги
попрежнему выполняют преимущественно фискальную функцию; в других странах упор делается на интенсификацию регулирующих или перераспределительных функций налогов.
В финансовой науке вопросами налогов и налогообложения занимались многие видные ученые — налоговеды. В их трудах можно
найти немало попыток разработать научно обоснованные концептуальные модели налоговых систем, выделить принципы их построения, сформулировать роль, значение и функции налогов в
экономике. Но их взгляды менялись в зависимости от конкретных

Налоги и налогообложение
9

исторических и общественнополитических условий, уровня развития экономических отношений, национальных традиций.
В современных условиях, с радикальным изменением роли государства в жизни общества, критически важно не столько то, с
кого, как и в каких размерах берутся налоги, но то, на какие цели
они расходуются.
Авторы книги отмечают, что для обеспечения стабильного развития всякая страна должна учитывать и строго соблюдать базовые
принципы налогообложения. На них должна основываться налоговая политика страны, налоговые законы не должны приниматься и
проводиться в нарушение этих принципов, суды должны разрешать налоговые споры в духе этих налоговых принципов, даже если
они и не выражены прямо в форме конкретной нормы закона или
иного правового документа (в тех случаях, когда налоговые правила допускают неоднозначное толкование или намеренно оставляют
вопрос на усмотрение исполнительной власти).
И, кроме того, есть еще одно условие поступательного развития — это стабильность налоговой политики. Выражением такой
стабильности должна быть налоговая доктрина — свод общих принципов, понятий и правил, которым проводимая этой страной налоговая политика соответствовала, соответствует и в перспективе будет соответствовать.
Следует отметить смелость авторов, которые попытались исследовать институциональные аспекты самой структуры налоговой
системы. Действительно, в финансовой науке традиционно много
внимания уделялось составу и структуре налогов, но, как правило,
в отрыве от происходящих институциональных процессов. Очевидно, что развитие демократических институтов власти и управления отражается на иерархии налоговых институтов.
Положительным моментом данной работы является тот факт,
что авторы, обобщив опыт информационной революции во многих
странах Запада, провели исследования в отношении рационализации и повышения эффективности, на основе новых технологий,
работы государственных органов и в том числе — органов налоговой службы. Это позволило им сделать серьезные рекомендации в
плане изменения работы налоговых органов и порядка организации налогового процесса на всех его этапах — от учета непосредственно налогоплательщиков, учетной и статистической работы по
налогам, порядка составления и представления налоговой отчетности гражданами и предприятиями, до самых общих и ключевых

10
Налоги и налогообложение

Предисловие

процедур сбора налогов и контрольной работы на всех уровнях государственной власти.
Для практических работников важное значение имеют разделы работы, посвященные вопросам права и компетенции налоговых органов в сфере налогового аудита, методам налогового аудита, особенностям проведения налоговых проверок в отдельных
странах, и нтересны и актуальны вопросы сбора налогов, контроля за поступлением налоговых платежей в бюджет, работа с просроченными платежами и др. Как правильно замечают авторы,
распространение идеологии уклонения от налогов связано не
только с величиной налоговых ставок. Более серьезной причиной
является недоверие к государству как институту, выполняющему
определенные, в том числе социальные функции.
Налоговое администрирование, по мнению авторов, это важнейшая сфера научнопрактических исследований и методических
действий, являющихся частью общей теории и практики управления системой налогообложения. Оно основывается также на фундаментальных познаниях в области политических, экономических,
юридических и других наук, обогащенных современной отечественной и мировой практикой. Налоговое администрирование
включает также совокупность методов, приемов и средств информационного обеспечения, посредством которых органы власти и
управления всех уровней придают функционированию налогового
механизма заданное законом направление и координируют налоговые действия при существенных изменениях в экономике и политике.
По нашему мнению, настоящая работа может служить учебным
пособием для студентов и аспирантов, обучающихся в вузах экономического и юридического профиля, будет очень полезна для научных и практических работников в сфере налогообложения, а также
может быть использована в системе подготовки и переподготовки
кадров работников налоговых и правоохранительных органов.

Заслуженный деятель науки РФ
доктор экономических наук, профессор
А. И. Гретченко

Предисловие

Обширные функции современного государства в экономической
сфере и высокий уровень социальных обязательств, наряду с традиционными задачами государственной власти по поддержанию
внешней обороноспособности и внутреннего правопорядка, требуют прочной финансовой базы, основным средством обеспечения
которой являются налоги.
Во многих развитых странах через налоги перераспределяется до
половины всего общественного продукта, произведенного не только
непосредственно на их территории, но и корпорациями этих стран
за рубежом. Например, с добываемых в развивающихся странах
нефти и газа до половины из общей суммы налоговых сборов поступает в казну развитых стран (в виде налогов на их продажу и потребление), еще большая доля налоговых доходов остается в этих странах
из сумм, получаемых за использование патентов, торговых марок,
новых технологий, авторских прав, франшиз и т.д. предприятиями в
менее развитых странах. Фактически через налоги государственные
органы небольшой группы наиболее развитых стран имеют возможность регулировать и направлять производственные, финансовые и
инвестиционные процессы во многих странах мира. На наших глазах формируется мировая система единого налогового процесса, охватывающего всю территорию развитых стран и деятельность корпораций и граждан этих стран на территории других стран.
В современной России проблемы совершенствования налоговой системы приобрели особую актуальность. Относительное благополучие со сбором налоговых платежей (во многом связанное с
ростом мировых цен на нефть) не должно порождать иллюзий относительно достигнутого уровня эффективности проводимой налоговой политики, равно как и введение Налогового кодекса РФ не
позволяет снять с повестки дня вопрос о необходимости дальнейшего реформирования налоговой системы.
В налоговой сфере остается еще множество нерешенных проблем. По мнению ряда исследователей, налоговая система России
еще весьма слабо приспособлена к реалиям российской действительности, далека от соответствия критериям эффективности и
справедливости, мало способствует развитию и экономическому

Налоги и налогообложение
13

росту, крайне усложнена, громоздка и перенасыщена как числом
управляющих и контролирующих органов, так и разнообразными
(и нередко противоречащими друг другу) нормативными документами и «разъяснительными» письмами и инструкциями.
В настоящем учебном пособии рассматриваются три уровня
разрешения задачи повышения эффективности как налоговой системы в целом, так и ее отдельных звеньев.
Первый уровень охватывает вопросы оптимизации общей налоговой политики государства — с предложением примерной модели
стабильной и долговременной налоговой доктрины для России.
Второй уровень определяет подходы к оптимизации общей
структуры налоговых платежей в стране — в зависимости от вида и
«веса» отдельных налогов, их воздействия на те или иные социальные и экономические процессы, устранения возникающих между
ними правовых и фискальных пробелов и несостыковок и, наконец, в русле давно ожидаемых перемен в сторону радикального упрощения и сокращения применяемых налоговых норм и режимов.
Третий уровень охватывает непосредственно работу налоговых
органов в разрезе управления налоговым процессом в целом, внутрисистемного налогового администрирования, взаимодействия со
смежными и сотрудничающими государственными органами и с
налогоплательщиками.
Все эти уровни управления налоговыми отношениями тесно
связаны между собой. И действительно, невозможно, ставить задачу повышения эффективности работы налоговых органов, если,
например, неправильно выбраны цели налоговой политики (в этом
случае чем успешнее работают налоговые органы, тем больший
ущерб несет страна от их деятельности). Если недостаточно согласованы между собой применяемые формы налогов и режимы налогообложения, то усилия налоговых органов по сбору одного вида
налога могут либо мешать росту сборов другого налога, либо загонять налогоплательщика в такие налоговые ловушки, из которых у
него не будет возможности выбраться, не нарушая налоговых правил. Если выбраны чрезмерно обременительные методы взимания
налога, предписаны без необходимости объемные формы налогового учета и отчетности, то может потребоваться применение необоснованно жестких инструментов налогового контроля, и т.д.
Во всех этих случаях налоговые органы могут оказаться (и реально оказываются) в роли заложников ранее принятых (другими
органами и на других уровнях) решений, их вполне законные и

14
Налоги и налогообложение

Введение

оправданные (в другой ситуации) действия могут вызывать неожиданную реакцию налогоплательщиков, обычные в налоговой
работе конфликты с налогоплательщиками принимают нецивилизованно резкие и тяжелые формы.
Следует подчеркнуть, что в зарубежных развитых странах налоговое дело уже давно является самостоятельной отраслью, в ней заняты сотни тысяч высококвалифицированных специалистов, со
стороны как государства, так и налогоплательщиков, на ее содержание и развитие расходуются средства, сравнимые с расходами,
например, на сельское хозяйство или науку. Налоговое законодательство превратилось в один из наиболее обширных секторов права, налоговые споры занимают заметное место в деятельности гражданских и уголовных судов, изучением и регулированием международных налоговых отношений активно занимаются такие
авторитетные международные организации, как ООН, ГАТТ/ВТО,
МВФ, ОЭСР, Евросоюз и др.
Вместе с тем по вопросам совершенствования налоговой системы, налогового процесса и налогового администрирования в
странах Запада ведутся обширные исследования, организуются
дискуссии и круглые столы с участием ведущих исследователей,
практикующих юристов, аудиторов и консультантов, видных чиновников финансовых и налоговых органов. На уровне правительств и международных организаций образованы специальные
рабочие группы и постоянные семинары, в задачи которых входит
подготовка конкретных рекомендаций по совершенствованию
работы налоговых органов; издается большое число работ по данной тематике.
Все участники таких дискуссий единодушно признают наличие
множества недостатков в существующей системе налогообложения,
таких как усложненность налоговых процедур, множественность
налоговых режимов, большое число налоговых льгот и специальных
норм, требующих особого контроля налоговых органов за их применением налогоплательщиками, особая система налогового учета,
требующая от налогоплательщиков пересчета данных бухгалтерской
отчетности для целей исчисления налоговых платежей, и т.д. В последние годы в ряде стран обсуждается возможность проведения радикальных налоговых реформ, которые призваны устранить наиболее серьезные из вышеперечисленных недостатков.
В России пока отсутствуют комплексные научные исследования, в которых вопросы управления налоговой системой рассматНалоги и налогообложение
15

Введение

ривались бы в критическом ключе, с точки зрения оценки имеющегося в развитых странах опыта и возможности его адаптированного использования в российских условиях. В учебной литературе
по налогам выделяются лишь отдельные недостатки в функционировании отечественной налоговой системы, в работах по налоговым системам отдельных западных стран проблемы их развития
показаны с позиций финансовой ситуации именно в этих странах.
В официальных комментариях к принимаемым налоговым законам, к Налоговому кодексу РФ утверждается, что всем этим нововведениям альтернативы не существует, что переход России на
рельсы рыночной экономики требует скорейшего копирования существующей в странах Запада налоговой системы (с обязательной
ссылкой, что этого требуют от России и потенциальные западные
инвесторы). Такому некритическому подходу противостоят лишь
отдельные публикации некоторых российских авторов, где делаются попытки анализа реальных проблем, с которыми сталкиваются
налогоплательщики и которые вынуждены решать налоговые органы в своей повседневной работе.
Налоговое дело как отрасль включает ряд направлений, сторон
или видов деятельности, распространяющихся на сферы политики,
экономики, права, социальных услуг, международных отношений,
и т.д. Настоящее пособие посвящено прежде всего рассмотрению
структурноорганизационной основы налогового дела, которую
составляют налоговый процесс и налоговое администрирование.
Под налоговым процессом понимается последовательная совокупность действий налоговых органов, налоговых агентов, налогоплательщиков или их представителей в связи с реализацией прав и/или
исполнением обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством в целях сбора и перечисления налоговых доходов в государственную казну. Налоговый процесс состоит из отдельных этапов,
основными из которых являются: учет и регистрация налогоплательщиков, объектов налогообложения; составление, представление и проверка налоговой отчетности; сбор и перечисление налогов в казну (специальные фонды); разрешение налоговых споров, и
регулируется налоговым правом, которое включает в себя собственно налоговое законодательство (законы о налогах), а также смежные разделы государственного, гражданского, акционерного, семейного и т.д. права, которые применяются в связи с взиманием
налогов или при разрешении конфликтов между налоговыми органами и налогоплательщиками.

16
Налоги и налогообложение

Введение