Международные стандарты финансовой отчетности

МЕЖДУНАРОДНЫЕ 
СТАНДАРТЫ 
ФИНАНСОВОЙ 
ОТЧЕТНОСТИ

Т.В. ШИШКОВА
Е.А. КОЗЕЛЬЦЕВА

3-е издание, переработанное и дополненное

Москва
ИНФРА-М
2021

УЧЕБНИК

Рекомендовано Учебно-методическим советом ВО в качестве учебника 
для студентов высших учебных заведений, обучающихся 
по направлениям подготовки 38.04.01 «Экономика»,
38.04.08 «Финансы и кредит» (квалификация (степень) «магистр»)

УДК 657(075.8)
ББК 65.052я73
 
Ш65

Шишкова Т.В.
Международные стандарты финансовой отчетности : учебник / 
Т.В. Шишкова, Е.А. Козельцева. — 3-е изд., перераб. и доп. — 
Москва : ИНФРА-М, 2021. — 265 с. + Доп. материалы [Электронный ресурс]. — (Высшее обра зование: Магистратура). — DOI 
10.12737/textbook_5b339f535b6a87.72657833.

ISBN 978-5-16-013583-0 (print)
ISBN 978-5-16-106247-0 (online)

В настоящем учебнике авторы прокомментировали последние изменения международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и учли 
современную зарубежную практику применения международных стандартов. Материал учебника позволит читателю быстро понять сущность 
МСФО и правила их практического применения. В этом помогут и решения многочисленных реальных задач, приведенных в тексте.
В приложениях даны перечни МСФО и их интерпретаций, формы 
представления финансовой отчетности по МСФО, а также план счетов 
на примере предприятия малого бизнеса.
Соответствует требованиям Федерального государственного образовательного стандарта высшего образования последнего поколения.
Для студентов экономических специальностей вузов, слушателей бизнес-школ, а также профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

УДК 657(075.8)
ББК 65.052я73

А в т о р ы:
Шишкова Т.В., кандидат экономических наук, доцент, профессор 
Школы финансов факультета экономических наук Национального исследовательского университета «Высшая школа экономики», профессиональный бухгалтер России;
Козельцева Е.А., кандидат экономических наук, доцент кафедры учета, 
анализа и аудита экономического факультета Московского государственного университета имени М.В. Ломоносова

Р е ц е н з е н т ы:
Шеремет А.Д., доктор экономических наук, профессор, научный руководитель кафедры учета, анализа и аудита экономического факультета 
Московского государственного университета имени М.В. Ломоносова;
Ефимова О.В., доктор экономических наук, профессор Финансового 
университета при Правительстве РФ

ISBN 978-5-16-013583-0 (print)
ISBN 978-5-16-106247-0 (online)
© Шишкова Т.В., Козельцева Е.А., 
2019

Ш65

Материалы, отмеченные знаком 
, доступны 
в электронно-библиотечной системе Znanium.com

Предисловие

В нашей стране в последние годы проходит процесс реформирования бухгалтерского учета, приближения его содержания (принципов, методов), форм финансовой отчетности к международным 
стандартам финансовой отчетности (МСФО). Начало этому процессу было положено в 1992 г. принятием Государственной программы перехода России на систему учета и статистики, соответствующую требованиям рыночной экономики. Повышенный интерес к МСФО обусловлен несколькими факторами:
 
• представление отчетности в соответствии с МСФО — необходимое условие выхода российских компаний на западные рынки 
капитала. Если компания хочет, чтобы ее акции котировались 
на западных фондовых биржах, она должна представлять отчетность, соответствующую или МСФО, или ГААП США;
 
• отчетность, составленная в соответствии с МСФО, как показывает международная практика, более прозрачна, информативна, 
следовательно, более полезна для внешних пользователей. Такая 
отчетность дает возможность инвесторам и кредиторам получить объективную оценку деятельности организации и принять 
обоснованные управленческие решения;
 
• использование МСФО позволяет ускорить процесс совершенствования российского бухгалтерского учета, его адаптации 
к современным экономическим требованиям;
 
• использование МСФО повышает требования к профессиональному уровню бухгалтеров, делает профессию бухгалтера более 
престижной.
В основе данной работы лежит авторский курс лекций, посвященный МСФО, который был прочитан по программе MBA Высшей 
школы менеджмента Национального исследовательского университета «Высшая школа экономики», а также на корпоративных семинарах. Данный материал составляет базовую часть курса по МСФО, 
который читается студентам НИУ–ВШЭ, в магистратуре экономического факультета МГУ имени М.В. Ломоносова.
Учебная дисциплина «Международные стандарты финансовой 
отчетности» нацелена на формирование комплексного представления о системе международных требований, предъявляемых к подготовке и представлению финансовой отчетности компаний.
Дисциплина формирует следующие компетенции:
 
• знание концептуальных основ международного финансового 
учета и отчетности;

 
• умение применять требования МСФО при подготовке финансовой отчетности;
 
• владение методикой консолидации финансовой отчетности.
Учебник состоит из двух разделов.
Раздел I — это краткое изложение отдельных стандартов МСФО, 
которые наиболее важны с точки зрения применения на практике. 
Анализируются основные положения стандартов, принципы раскрытия информации в финансовой отчетности, особенности учета 
отдельных хозяйственных операций, отражения активов, обязательств, капитала, доходов и расходов; при необходимости правила 
использования некоторых методов МСФО иллюстрируются на примерах. Приводятся формы финансовой отчетности в соответствии 
с МСФО.
В разделе II приводятся задачи и хозяйственные ситуации, которые помогут как при проведении практических занятий (семинаров) по МСФО, так и в самостоятельной работе студентов.
В электронной версии учебника дополнительно представлены 
слайды, которые могут быть использованы преподавателями при 
чтении курса МСФО, а также студентами для закрепления материала при подготовке к экзамену.

Раздел I
ТЕОРЕТИЧЕСКИЙ КУРС

Глава 1
ВВЕДЕНИЕ В МЕЖДУНАРОДНЫЙ 
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ

1.1. ФИНАНСОВЫЙ И УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ. 
ПОЛЬЗОВАТЕЛИ УЧЕТНОЙ ИНФОРМАЦИИ

В англо-американской учетной практике используется термин 
accounting, который характеризует как собственно бухгалтерский 
учет, так и планирование хозяйственной деятельности предприятия, анализ и контроль ее результатов.
Одной из составляющих системы бухгалтерского учета является 
счетоводство (bookkeeping), которое представляет собой непрерывный процесс ведения учетных записей на счетах бухгалтерского 
учета.
Выделяют финансовый учет (financial accounting) и управленческий 
учет (managerial (management) accounting), которые различаются 
прежде всего целями ведения и основными пользователями учетной 
информации (рис. 1.1).

Финансовая информация
для внешних 
пользователей

Информация
для внутренних
пользователей

Финансовая отчетность:
• финансовое положение
• результаты деятельности
• изменения в финансовом
   положении

• планирование
• принятие
решений
• контроль

Финансовый учет
(Financial accounting)

Управленческий учет
(Managerial (management)
accounting)

Рис. 1.1. Финансовый и управленческий учет

Финансовый учет нацелен на подготовку финансовой отчетности для внешних пользователей, а управленческий учет — 
на сбор, обработку и анализ информации для осуществления эффективного управления деятельностью компании. Финансовый 
учет базируется на общепринятых в той или иной стране учетных 
правилах (стандартах), а организация управленческого учета полностью зависит от решения руководства каждой компании.
В большинстве стран правила финансового учета отличаются 
от правил налогового учета (tax accounting) или налоговых расчетов. 
В США и Великобритании финансовый и налоговый учет существует параллельно, но при этом используется единая исходная 
база — данные первичного учета. В некоторых странах континентальной Европы, например во Франции и в Германии, система финансового учета испытывает влияние требований налогового законодательства.
Пользователей учетной информации можно разделить на две 
группы: внешние и внутренние (рис. 1.2).

Пользователи учетной информации

Внешние
Внутренние

С прямым
финансовым
интересом

С косвенным
финансовым
интересом

Рис. 1.2. Пользователи учетной информации

К внешним пользователям относятся контрагенты компании. 
Одни из них имеют прямой финансовый интерес в деятельности 
компании (настоящие и потенциальные инвесторы, кредиторы), 
другие — косвенный (поставщики, покупатели, государственные 
ведомства, общественность и др.).
Внутренние пользователи — это руководители компании на всех 
уровнях управления: индивидуальные предприниматели и партнеры 
в частном бизнесе и товариществах, совет директоров, руководители высшего уровня, руководители подразделений.

1.2. СТАНДАРТИЗАЦИЯ ФИНАНСОВОГО УЧЕТА 
И ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Стандартизация финансового учета и финансовой отчетности 
происходит на трех уровнях: национальном, региональном и международном.
В каждой стране существуют национальные стандарты финансового учета и финансовой отчетности, которые могут разрабатываться профессиональными бухгалтерскими организациями 
(в США, Великобритании и др.) и государственными органами 
(во Франции, в Германии, России и др.). Стандарты финансового 
учета США носят название «Общепринятые бухгалтерские 
принципы» (Generally Accepted Accounting Principles — GAAP (ГААП)). 
Следует отметить, что аббревиатура ГААП (GAAP) часто используется для общей характеристики учетных стандартов разных стран: 
ГААП США, ГААП Великобритании, ГААП других стран.
В процессе разработки стандартов финансового учета в США 
участвуют следующие организации: Совет по стандартам финансового учета (Financial Accounting Standards Board — FASB), Комиссия 
по ценным бумагам и биржам (Securities and Exchange Commission — 
SEC), а также Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров (American Institute of Certified Public Accountants — AICPA).
Региональные стандарты действуют в нескольких странах одного 
региона. К ним относятся бухгалтерские директивы, положения 
которых подлежат обязательному включению в национальное законодательство стран — членов ЕС, постановления Европейского 
Совета (ЕС). Например, 4-я директива 78/660/ЕЭС от 25 июля 
1978 г. с последующими изменениями (устанавливает требования 
к составлению годовой финансовой отчетности акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью), 7-я директива 
83/349/ЕЭС от 13 июня 1983 г. с последующими изменениями 
(о консолидированной финансовой отчетности), постановление  
от 19 июля 2002 г. № 1606/2002 (о применении с 1 января 2005 г. 
европейскими компаниями, акции которых котируются на фондовых биржах стран — членов ЕС, международных стандартов финансовой отчетности при составлении консолидированной финансовой отчетности).
Также существуют региональные организации, разрабатывающие учетные стандарты стран Азиатско-Тихоокеанского регионов, Африки.

Международная стандартизация финансового учета и финансовой отчетности обусловлена процессом интеграции в сфере экономики, развитием рынков капитала, усилением роли транснациональных корпораций, увеличением затрат на подготовку финансовой отчетности. Она направлена на формирование международной 
учетной системы, разработку единого набора стандартов финансовой отчетности, применимых для компаний в любой стране 
мира. Ведущая роль в этом процессе принадлежит Совету по международным стандартам финансовой отчетности. Активное участие 
в международной стандартизации принимают: Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants — IFAC 
(МФБ)), Международная организация, объединяющая комиссии 
по ценным бумагам (International Organization of Securities Commissions — IOSCO (МОКЦБ)), Межправительственная рабочая группа 
экспертов по международным стандартам учета и отчетности при 
ООН (Intergovernmental working group of experts on International Standards of Accounting and Reporting — ISAR), Организация экономического сотрудничества и развития (Organization for Economic Cooperation and Development — OECD (ОЭСР)).

1.3. ПРИЧИНЫ РАЗЛИЧИЙ УЧЕТНЫХ СИСТЕМ. 
КЛАССИФИКАЦИЯ МОДЕЛЕЙ УЧЕТА

Системы финансового учета стран различны, что во многом 
определено влиянием на них следующих факторов: правовой 
системы, уровня экономического развития, национальных традиций, географического положения, исторического развития и др.
Правовая система. Традиционно противопоставляют две основные правовые модели — общее (или англосаксонское) право 
и романо-германское (или континентальное) право. Бухгалтерские 
принципы и процедуры стран общего или англосаксонского права 
(США, Канады, Великобритании, Австралии и др.) базируются 
на постулате «разрешено то, что не запрещено», поэтому учетные 
системы этих стран отличаются относительной гибкостью, отсутствием жесткой регламентации. Для стран романо-германского 
права (Германия, Франция, Италия, Испания, отчасти Россия 
и др.), наоборот, характерны такие черты, как государственная регламентация учетных правил (основной постулат «разрешено то, что 
разрешено»), использование национальных планов счетов бухгалтерского учета, построенных по принципу кодекса, а также влияние 
налогового законодательства на систему финансового учета.

Уровень экономического развития. Степень развития производства, сложность системы управления, особенности финансовой 
системы оказывают воздействие на формирование и развитие 
учетных принципов и процедур.
Национальные традиции. Учетные системы подвержены влиянию 
традиций и культурных особенностей стран. В ряде стран континентальной Европы финансовый учет ориентирован преимущественно на интересы кредиторов, поэтому преобладает консервативный подход при признании прибыли, определении стоимости 
активов.
Географическое положение. Многие страны имеют схожие 
системы финансового учета в силу своего географического положения. США оказывают значительное влияние на систему учета 
Канады. Бывшие колонии Великобритании, Франции и Германии 
заимствовали определенные черты учетных систем этих стран.
Историческое развитие. Определенные исторические события 
оказывали воздействие на формирование учетных систем. Так, необходимость разработки общепринятых бухгалтерских принципов 
США возникла как прямое следствие экономического кризиса 
30-х гг. XX в.
Несмотря на разнообразие учетных систем, существуют разные 
их классификации. В рамках одной из наиболее известных классификаций противопоставляются две основные учетные модели: англо-американская и континентальная.
Англо-американская модель. Данная модель учета характерна для 
стран с хорошо развитыми фондовыми рынками, поэтому система 
учета отличается максимальной степенью раскрытия информации, 
прежде всего для инвесторов и кредиторов. Стандарты ведения финансового учета и формирования финансовой отчетности разрабатываются при активном участии профессиональных организаций. 
Страны с этой моделью учета отличаются высоким профессиональным уровнем бухгалтеров и пользователей финансовой отчетности.
Континентальная модель. Этой модели придерживается большинство стран Европы, а также Япония. Для них характерны 
 наличие законодательного регулирования бухгалтерского учета, 
консервативный подход при формировании учетной политики. 
Во многих странах деятельность компаний тесно связана с банками, которые являются основными поставщиками финансовых 
ресурсов. Финансовая отчетность ориентирована в большей степени на удовлетворение информационных потребностей налоговых 
и иных органов государственного регулирования.

1.4. ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ СОВЕТА ПО МЕЖДУНАРОДНЫМ 
СТАНДАРТАМ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Различия национальных учетных систем, связанные с особенностями экономического развития стран, спецификой их законодательства и другими факторами, создают дополнительные препятствия на пути международной интеграции. В 1973 г. был образован 
Комитет по международным стандартам финансовой отчетности, 
который начал работу по решению этой проблемы.
Комитет по международным стандартам финансовой отчетности 
(International Accounting Standards Committee — IASC) был создан 
по соглашению между профессиональными организациями ряда 
стран с целью обобщения различных учетных практик и формирования на их основе единых международных учетных стандартов.
В период с 1973 по 2000 г. структура Комитета по МСФО включала в себя следующие блоки: Совет Комитета по МСФО (IASC 
Board), Консультативную группу (Consultative Group), Постоянный 
комитет по интерпретациям (Standing Interpretations Committee — 
SIC), Консультативный совет по стандартам (Standards Advisory 
Council — SAC), специальные группы для работы по изучению отдельных проблем (Steering Committees). Международные стандарты 
разрабатывались и утверждались Советом Комитета по МСФО, который состоял из национальных представителей, а также наблюдателей из Международной организации, объединяющей комиссии 
по ценным бумагам, Совета по стандартам финансового учета США 
и Европейской комиссии.
С начала 80-х гг. XX в. Комитет активно сотрудничал с МФБ. 
В период с 1983 по 2000 г. членами Комитета стали все профессиональные организации — члены МФБ.
С 1987 г. Комитет начал осуществлять совместную деятельность 
с МОКЦБ. В 1995 г. организации разработали совместный план 
по созданию к концу 1999 г. базового набора международных стандартов финансовой отчетности — МСФО (International Accounting 
Standards — IAS). В мае 2000 г. МОКЦБ опубликовала решение, 
в котором рекомендовала всем своим членам разрешить транснациональным компаниям — эмитентам использовать разработанные Комитетом стандарты МСФО при составлении финансовой 
отчетности для размещения акций и прохождения процедуры листинга на международных фондовых биржах. А в июне 2000 г. Европейская комиссия проинформировала Совет министров ЕС и Европейский парламент о подготовке постановления о применении 
международных стандартов финансовой отчетности европейскими