Развитие методики бухгалтерского учета финансовых результатов сельскохозяйственных организаций

Москва
ИНФРА-М
2019

РАЗВИТИЕ МЕТОДИКИ 
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 
ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ 
СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ 
ОРГАНИЗАЦИЙ

Þ.È. ÑÈÃÈÄÎÂ, Ã.Í. ßÑÌÅÍÊÎ

МОНОГРАФИЯ

Сигидов Ю.И.
Развитие методики бухгалтерского учета финансовых результатов сельскохозяйственных организаций : монография / Ю.И. Сигидов, Г.Н. Ясменко. — М. : ИНФРА-М, 2019. – 118 с. — (Научная 
мысль). — www.dx.doi.org/10.12737/7661.
ISBN 978-5-16-010476-8 (print)
ISBN 978-5-16-102464-5 (online)
В монографии изложены результаты исследования методики бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности финансовых результатов сельскохозяйственных организаций. Раскрыты исторические аспекты учета и экономическая сущность понятия «финансовый результат». 
Вскрыты недостатки современной нормативной базы, регламентирующей 
бухгалтерский учет финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях. Раскрыты аспекты влияния положений учетной политики на финансовые результаты хозяйствующего субъекта. Разработаны направления 
совершенствования синтетического учета доходов, расходов, прибылей и 
убытков сельскохозяйственных организаций и порядка отражения информации о них в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

УДК 657.2:631.115(075.4)
ББК 65.052

УДК 657.2:631.115(075.4)
ББК 65.052
 
C34

© Сигидов Ю.И., Ясменко Г.Н., 2015
© ФГБОУ ВПО «Кубанский государ 
ственный аграрный университет», 2015
ISBN 978-5-16-010476-8 (print)
ISBN 978-5-16-102464-5 (online)

C34

Подписано в печать 25.01.2015.
Формат 6090/16. Печать офсетная. Бумага офсетная.
Гарнитура Newton. Усл. печ. л. 7,375. Уч.изд. л. 8,85.
ПТ10.

ТК 482850-489943-250115

ООО «Научно-издательский центр ИНФРА-М»
127282, Москва, ул. Полярная, д. 31В, стр. 1.
Тел.: (495) 280-15-96, 280-33-86.     Факс: (495) 280-36-29.
E-mail: books@infra-m.ru                 http://www.infra-m.ru

ФЗ 
№ 436-ФЗ
Издание не подлежит маркировке 
в соответствии с п. 1 ч. 2 ст. 1

Р е ц е н з е н т ы: 
Л.И. Хоружий – д-р экон. наук, профессор;
Л.В. Попова – д-р экон. наук, профессор;
Л.И. Куликова – д-р экон. наук, профессор

ВВЕДЕНИЕ 
 
В числе целей, которые ставятся перед сельскохозяйственной организацией, одно из ведущих мест отводится получению положительного 
финансового результата – прибыли, поскольку именно она является 
важнейшим источником формирования финансовых ресурсов. Финансовый результат формируется на завершающем этапе процесса кругооборота хозяйственных средств, а соответственно, и представляет собой 
итог деятельности всей организации и отражает все стороны хозяйствования. Рост финансового результата создает основу для осуществления 
расширенного воспроизводства сельскохозяйственной организации и 
удовлетворения социальных и материальных потребностей собственников и персонала. 
Важно заметить, что информация о финансовых результатах хозяйствующих субъектов всегда имела ценность как в процессе управления 
их деятельностью, так и в процессе оценки эффективности функционирования, планирования перспектив их развития, возможностей расширения сферы деятельности и многих других целей. В то же самое время 
основным источником информации о финансовых результатах хозяйствующих субъектов выступает бухгалтерский учет. Однако современная российская учетная система не лишена противоречий, в том числе и 
в части методики учета и представления сведений в отчетности о результатах деятельности хозяйствующих субъектов. Особо остро данная 
проблема встает в сельскохозяйственных организациях, что связано со 
спецификой их деятельности и высокой степенью зависимости уровня 
финансового результата от внешних факторов. Все это и обуславливает 
необходимость детальных исследований в области применяемого учетного инструментария и разработки предложений, направленных на повышение эффективности его использования в процессе формирования и 
представления данных о финансовых результатах сельскохозяйственных организаций в бухгалтерской (финансовой) отчетности. 
Разработке теоретических и организационно-методических положений учета и отражения в отчетности данных о финансовых результатах 
деятельности организаций были посвящены труды таких отечественных 
ученых, как: Алборов Р.А., Баканов М.И., Бабаев Ю.А., Богатин Ю.В., 
Глушков И.Е., Галаган А.М., Ефремова А.А., Заббарова О.А., Зем- 
сков В.В., Кислов Д.В., Клычова Г.С., Ковалев В.В., Кутер М.И.,  
Лабынцев Н.Т., Макарова Л., Мартынов А.В., Мельник М.В., Новодворский В.Д., Парушина М.В., Попова Л.В., Пятов М.Л., Соколов Я.В.,  
Хорин А.Н., Хоружий Л.И. В разной степени проблема учета финансовых результатов изучена в работах таких зарубежных ученых, как:  
Андерсон Х., Бабо А., Бланк И.А., Ван Бреда Д., Никлиш Г., Ришар Ж., 
Шмаленбах О., Шер И.Ф., Энтони Р. и многих других. 

Признавая значительный вклад указанных авторов в решение поставленной проблемы, следует отметить, что динамичное развитие рыночных отношений, использование новых форм хозяйствования, выход 
хозяйствующих субъектов на мировой рынок, внедрение современных 
способов формирования и обработки данных, а также расширение информационных потребностей пользователей учетной информации требуют значительного развития основных положений их трудов. Следует 
отметить, что современное методологическое обеспечение учета и отчетности о финансовых результатах значительно отстает от практических потребностей, особенно если речь заходит об отражении отраслевой специфики. 
Необходимость разработки мероприятий, направленных на повышение эффективности учета и качества отчетной информации о финансовых результатах деятельности сельскохозяйственных организаций обусловили цель и задачи настоящего исследования. 
Основной целью данной работы является уточнение теоретических 
положений, методических основ и разработка практических рекомендаций, обеспечивающих получение качественной учетной информации о финансовых результатах деятельности сельскохозяйственной организации. 
Поставленная цель определила следующие задачи исследования: 
- исследовать экономическую сущность понятия финансовых результатов и исторические аспекты их учета; 
- исследовать и обосновать возможности практического применения 
основополагающих учетных принципов в процессе формирования информации о финансовых результатах деятельности хозяйствующих 
субъектов; 
- вскрыть недостатки и преимущества современной методики бухгалтерского учета финансовых результатов сельскохозяйственных организаций; 
- провести оценку влияния учетного инструментария на уровень финансового результата деятельности сельскохозяйственной организации; 
- определить порядок эффективного формирования учетной политики сельскохозяйственной организации как важного рычага влияния на 
качество представляемых сведений о финансовых результатах заинтересованным пользователям; 
- дать рекомендации по повышению информативности синтетического учета доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций; 
- применить усовершенствованные методики формирования текущей 
информации о финансовых результатах сельскохозяйственной организации в процессе составления бухгалтерской (финансовой) отчетности 
путем разработки соответствующих систем показателей. 

Предметом исследования данной работы явилась применяемая на 
современном этапе российскими сельскохозяйственными организациями методика формирования и отражения в бухгалтерской отчетности 
финансовых результатов их деятельности. 
Объектом исследования послужили сельскохозяйственные организации Краснодарского края. 
Теоретической и методологической основой данного исследования 
послужили труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов в 
области бухгалтерского учета, законодательные и нормативные акты 
Краснодарского края и Российской Федерации. Для обоснования теоретических положений и разработки практических рекомендаций использовались данные Федеральной службы государственной статистики по 
Краснодарскому краю, Департамента сельского хозяйства и перерабатывающей промышленности Краснодарского края, регистры синтетического, аналитического учета и отчетность отдельных сельскохозяйственных организаций Краснодарского края. 
Для достижения цели и решения задач, поставленных в процессе исследования, нами использовались следующие методы: аналогия, абстрагирование, монографический, экономико-статистический, графический 
метод, наблюдение, обобщение и отдельные элементы метода бухгалтерского учета. 
В работе была сделана попытка уточнить и обосновать теоретические положения и практические рекомендации, направленные на повышение качества учетных данных о финансовых результатах сельскохозяйственных организаций. 
Рекомендации, представленные в работе, могут быть использованы 
сельскохозяйственными организациями в качестве методического обеспечения системы учета и отчетности финансовых результатов, а также в 
качестве консультационных и информационных материалов для учетноэкономических отделов хозяйствующих субъектов, консультационных 
фирм, а также сферы образования при подготовке экономистов. Практическое использование результатов исследования даст возможность 
повысить экономическую обоснованность, контрольные и аналитические возможности учетной информации о финансовых результатах 
сельскохозяйственных организаций для всех групп пользователей в соответствии с современными условиями экономического развития. 

Глава 1 
ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ 
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА  
И ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИХ УЧЕТА 
 
1.1. Развитие учета финансовых результатов 
 
На современном этапе – финансовый результат деятельности организации – важнейший показатель, интересующий всех пользователей 
учетной информации хозяйствующего субъекта. Однако трактовка понятия «финансовый результат» не была никогда однозначной, в том 
числе и в историческом контексте. 
Изучая историю бухгалтерского учета, можно проследить, как менялись методы исчисления финансовых результатов хозяйственной деятельности, как они приобретали самые разнообразные формы, как эти 
формы и их смена обуславливались объективными причинами, присущими хозяйственному процессу. 
Бухгалтерский учет как наука возник в Средние века. В это время 
уже наблюдалось сосуществование трех учетных парадигм: униграфической (простая бухгалтерия), камеральной (бюджетная бухгалтерия) и 
диграфической (двойная бухгалтерия). Использование понятия учетной 
парадигмы, представляющей собой совокупность одних и тех же правил 
и стандартов учетной теории и практики, позволяет рассматривать историю бухгалтерского учета не просто как хранилище фактов, расположенных в хронологическом порядке, а дает возможность увидеть историю учета как развитие бухгалтерской науки и практики. Выделение в 
истории развития учета трех указанных парадигм основано на том, что 
одни научные сообщества полагали, что нужно вести учет имущества и 
его изменений; другие считали, что этого мало и требовали, чтобы каждое такое изменение фиксировалось дважды; третьи полагали, что приобретенное имущество выпадает из хозяйственного оборота, в результате чего его денежная оценка теряет смысл. Далее делался вывод, что в 
учете следует фиксировать только расходы и доходы [121]. В то же самое время важно отметить, что указанные учетные парадигмы также со 
временем видоизменялись. 
Известно, что учет возник почти шесть тысяч лет назад с возникновением и развитием хозяйственной деятельности человека. В течение 
первых тысячелетий объекты и методы бухгалтерского учета развивались в рамках униграфической бухгалтерии [53]. 
В униграфическом учете формируются первые элементы бухгалтерского учета: инвентарные счета и регистрация учетных объектов в натуральных измерителях. Учет дебиторской и кредиторской задолженности 
на данном этапе представляет определенные трудности, поскольку мо

неты еще не были изобретены. Мысль бухгалтера в это время достаточно примитивна, он хочет отразить в учете то, что видит, с чем работает. 
Учет основан на идее информационного воспроизведения фактов хозяйственной жизни. Любая единица имущества, находящаяся в организации, должна быть зафиксирована в учете, что осуществлялось посредствам инвентаризации и использования материальных (инвентарных) 
счетов. Данные в бухгалтерских регистрах отражались в тех же единицах измерения, в которых совершались факты хозяйственной жизни.  
А соответственно, абстрактные единицы, даже такие, как прибыль, в 
учете не фигурировали. 
За тысячелетия униграфический учет претерпел существенные преобразования. С возникновением фактов хозяйственной жизни, порождающими обязательства сторон, зародился такой метод учета, как коллация (сверка взаимных расчетов), и имущественные счета дополнились, расчетными счетами (контокоррентными). 
После появления денег (V век до н.э.) и их дальнейшего использования как меры стоимости в учете появился новый прием – оценка. С этого момента объект учета – факт хозяйственной жизни – получил дополнительную характеристику (помимо натурального его выражения) в 
виде денежного его измерения. В то же самое время в учет был привнесен элемент условности (то есть денежное выражение факта хозяйственной жизни стало зависеть от применяемых способов оценки). 
Таким образом, в развитии униграфической парадигмы можно выделить следующие этапы: 
1) инвентарный учет (фиксировались только остатки материальных 
ценностей); 
2) контокоррент (учитывались только расчетные операции); 
3) деньги (монета) выступали объектом учета; 
4) деньги как объект учета слились с учетом расчетов; 
5) все счета ведутся в деньгах. 
К недостаткам униграфизма можно отнести следующие: 
- не раскрывается ни юридический, ни экономический смысл фактов 
хозяйственной жизни; 
- на определенных этапах развития униграфизма – нет возможности 
обобщить различные факты из-за отсутствия единого измерителя; 
- нет условий для расчета прибыли; 
- не было правил для автоматического контроля правильности регистрируемых сумм. 
Таким образом, в числе основных учетных приемов в униграфической бухгалтерии была инвентаризация, именно она и использовалась 
для выявления финансовых результатов деятельности хозяйствующих 
субъектов.  
Следует отметить, что структура каждой парадигмы состоит из бухгалтерских счетов. Однако роль этих счетов в каждой парадигме неоди

накова. В униграфической парадигме используется совокупность счетов, любой из которых так же равноценен, как все счета совокупности. 
Введение в систему счетов собственных средств и результатных счетов 
явилось причиной конца униграфизма. 
Упоминание об использовании в системе учета счетов собственных 
средств датировано 1458 г., когда вышел в свет трактат Б. Котрульи «О 
торговле и современном купце», ориентированный на диграфический 
учет – двойную запись. В это время из униграфического учета зарождается диграфический. История учета с ΧV по первую половину ΧΧ столетия – это история диграфической парадигмы. 
В диграфической системе самым значимым выступает счет «Прибылей и убытков» (во второй половине XΙΙΙ в. – первой половине XV в. – 
счет «Убытков и прибылей»). Он – цель и средство всей системы бухгалтерской информации, и именно он позволяет исчислить финансовый 
результат, ради которого и ведется учет. Причем использование результатных счетов дает возможность выявлять финансовый результат деятельности организации из учетных записей, не прибегая к инвентаризации. Это стало возможным благодаря двум обязательным условиям диграфического учета: 
- применение для отражения всех объектов бухгалтерского наблюдения обобщающего (единого) денежного измерителя; 
- введение балансирующего счета источников собственных средств – 
счета собственного капитала. 
Основополагающим признаком диграфической парадигмы становится двойная запись. Однако изначально ее целью был только контроль 
разноски по счетам Главной книги. Так, подавляющее большинство 
фактов хозяйственной жизни всегда имело двойственный характер, но 
были и факты односторонние, например, украдены товары – тут был 
счет для записи, но не было к нему корреспондирующего счета. Вот для 
таких случаев и отводился бухгалтером отдельный лист Главной книги, 
где фиксировались такие суммы. Это был чисто процедурный прием, 
приводивший к логической необходимости «уравновешивания» итогов 
дебетовых и кредитовых оборотов. 
Позже значение двойной записи было переосмыслено. На первый 
план выходит ее роль как инструмента выявления финансового результата деятельности хозяйствующего субъекта, не прибегая к инвентаризации. Так, в «Трактате о счетах и записях» Лука Пачоли пишет: «Ты 
должен во всех своих книгах открыть… счет пользы и потерь, или, как 
можешь его назвать, выгоды и ущерба, или прибылей и убытков. Открытие… необходимо для всякого торгового предприятия, чтобы иметь 
всегда сведения о своем капитале и впоследствии, при выводе остатков, 
узнать, какова прибыль от дела» [89]. 

Желание познать содержание учитываемых процессов и сделать бухгалтерскую процедуру более эффективной привело к возникновению 
условных категорий (баланс, прибыль, себестоимость, издержки производства и обращения и т.д.), и практика учета еще более отдалилась от 
конкретной реальной действительности, но с тем, чтобы лучше понять и 
эффективнее воздействовать на нее. В диграфическом учете заранее 
предполагается неполнота охвата фактов хозяйственной жизни и введение концептуальных, логически искусственных ограничений. Эти ограничения позволили выделить существенное из несущественного, заведомо исказить частное, чтобы полнее и точнее изобразить целое. Диграфизм превращал сырой поток фактов хозяйственной жизни в упорядоченную систему понятий. 
В диграфическом учете происходит сближение между объектом учета и его методологическим отражением. Особенно заметно это сближение становится при исчислении финансовых результатов, когда выбор 
методологии расчета и учетная политика организации предопределяют 
величину финансового результата. Информация о финансовом результате деятельности хозяйствующего субъекта, предоставляемая пользователю в эпоху диграфизма, отражает не только то, что делается в хозяйстве, но и является следствием тех решений, которые принимала администрация на основе бухгалтерской информации. Становясь орудием 
(функцией) управления, бухгалтерский учет синтезирует деятельность 
лиц (юридические слои) и функционирование процессов (экономические слои). При этом предмет учета меняется в зависимости от целей, 
выдвигаемых перед ним. 
Камеральный учет существовал параллельно с униграфическим и 
диграфическим (рис. 1.1). С точки зрения методологии учета камеральная парадигма представляет так называемый бюджетный учет. Тогда 
как униграфическая и диграфическая парадигмы – это коммерческий 
или патримональный учет. 
Камеральная бухгалтерия имеет своим предметом учет доходов и 
расходов, патримональная – учет имущества и результатов его использования. Пока деньги учитывались как один из видов имущества, разделение камеральной и патримональной бухгалтерий было невозможно. 
Став учетным измерителем, деньги разграничили камеральную и патримональную бухгалтерии. Камеральная бухгалтерия сформировалась, 
когда приходно-расходные записи по инвентарным счетам были перенесены на кассовый учет. 
Камеральный учет – это учет хозяйственного оборота. Упор в нем 
делается на учет кассы. Существенным в камеральном учете было то, 
что факты, еще только намеченные, вводятся в единую систему учета 
вместе с фактами, уже совершившимися. 
 

Рис. 1.1. Исторический аспект содержания понятия 
«финансовый результат» 
 
Камеральная бухгалтерия исходит из основ бюджетного права и весь 
текущий учет подчиняет контролю выполнения сметы. В камеральном 
учете доходы и расходы заранее заданы и предполагается их равенство, 
а соответственно величина финансового результата равна нулю. Таким 
образом, камеральный учет не предполагал образования прибыли и капитала, как «стоимости, приносящей прибавочную стоимость» (К. 
Маркс), т.е. нет условий для самого формирования финансового результата. 
Камеральная бухгалтерия ориентирована на организации, которые не 
создают прибыли, а только «проедают» полученные средства. В таких 
случаях решающей задачей становится контроль за расходованием денег. 

Униграфическая парадигма
Камеральная 

парадигма

Натуральная 

бухгалтерия 

Простая монетарная

бухгалтерия

Инвентарный учет

Контокоррент

Все счета ведутся 

в деньгах, появление 
оценки 

Появление счетов 

собственных средств 

Деньги слились 

с учетом расчетов

Деньги –  
объект учета 

Патримональный учет

Выделение счета 

«Прибылей  
и убытков» 

Финансовый результат – это 
остаток имущества по итогам 
деятельности, определяется 
посредствам инвентаризации. 
Нет возможности сопоставления финансового результата в 
различные отчетные периоды. 
Информация о финансовых 
результатах имеет низкий 
уровень полезности для 
внешних пользователей, 
поскольку уровень обеспеченности имуществом относителен для различных хозяйственных ситуаций

В униграфическом учете –
финансовый результат – 
прирост стоимости имущества. 
В камеральном учете –  
финансовый результат определяется как разница между 
денежными поступлениями  
и выплатами (кассовый  
метод)

Зависимость 
уровня 
финансового результата от 
применяемой учетной методологии

Финансовый результат –
прирост стоимости 
капитала за отчетный 
период 

Финансовый результат –
разница между доходами и расходами  

Диграфическая 

парадигма