Международные стандарты аудита: теория и практика

МЕЖДУНАРОДНЫЕ 
СТАНДАРТЫ АУДИТА

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА

Л.И. ВОРОНИНА

Рекомендовано Учебно-методическим советом профессионального образования 
в качестве учебника для студентов высших учебных заведений, 
обучающихся по направлению подготовки 38.03.01 «Экономика» 
(квалификация (степень) «бакалавр») (протокол № 17 от 11.11.2019)

Москва
ИНФРА-М
2020

УЧЕБНИК

УДК 657.6(075.8)
ББК 65.053я73
 
В75

Воронина Л.И.
В75 
Международные стандарты аудита: теория и практика : учебник / 
Л.И. Воронина. — Москва : ИНФРА-М, 2020. — 456 с. — (Высшее образование: Бакалавриат). — DOI 10.12737/1037951.

ISBN 978-5-16-015489-3 (print)
ISBN 978-5-16-107927-0 (online)
Учебник предназначен для детального изучения системы Международных стандартов аудита (МСА). Освещена структура системы МСА и стандартов, разобраны терминология и применение стандартов.
Подробно рассмотрено содержание всех МСА, введенных в действие 
на территории Российской Федерации с 12 февраля 2019 г. (приказом 
Минфина России от 09.01.2019 № 2н).
Содержание учебника и формируемые по результатам его изучения 
профессиональные компетенции соответствуют требованиям Федерального государственного образовательного стандарта высшего образования 
последнего поколения и отечественного профессионального стандарта 
«Аудитор».
Для студентов — бакалавров, магистрантов, аспирантов — и преподавателей экономических вузов и факультетов, слушателей программы подготовки к квалификационному экзамену на получение аттестата аудитора, 
профессионального бухгалтера, а также для аудиторов, бухгалтеров, экономистов, юристов и руководителей организаций или повышающих квалификацию.

УДК 657.6(075.8)
ББК 65.053я73

Данная работа выполнена при информационной поддержке 
СПС «КонсультантПлюс»

Р е ц е н з е н т ы:
Михайлик А.Г., доктор экономических наук, доктор юридических 
наук, доктор исторических наук, действительный государственный 
советник Российской Федерации 2-го класса;
Муравицкая Н.К., кандидат экономических наук, профессор, профессор Департамента учета, анализа и аудита Финансового университета при Правительстве Российской Федерации

ISBN 978-5-16-015489-3 (print)
ISBN 978-5-16-107927-0 (online)
© Воронина Л.И., 2020

Предисловие

На сегодняшний день одним из актуальных является вопрос 
о правильном планировании и проведении аудиторских проверок 
(аудита) финансовой отчетности организаций как об одном из способов независимого вневедомственного финансового контроля. 
Согласно Федеральному закону от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» можно привести следующие определения:
 
• аудит — независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (организации) в целях выражения 
мнения о достоверности такой отчетности;
 
• аудиторская деятельность (аудиторские услуги) — деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту 
услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.
Внешний финансовый, экологический и стратегический аудит, 
аудит бизнеса являются перспективными направлениями совершенствования существующих в России механизмов контроля 
за деятельностью коммерческих и некоммерческих организаций 
через проверку бухгалтерской (финансовой) или специальных 
частей отчетности на соответствие установленным критериям (требованиям).
Российская система регулирования аудиторской деятельности 
получила завершенную форму. Так, с 1 января 2017 г. осуществлен 
переход с федеральных (национальных) стандартов аудиторской 
деятельности (ФСАД) на Международные стандарты аудита 
(МСА).
Приказом Минтруда России от 19.10.2015 № 728н был утвержден 
профессиональный стандарт «Аудитор», который вступил в силу 
6 декабря 2015 г.
Функциональная карта профессионального стандарта «Ауди тор» содержит семь обобщенных трудовых функций (далее — 
ОТФ), представленных в табл. П.1.

Таблица П.1

Функциональная карта стандарта «Аудитор»

Код 
ОТФ
Наименование ОТФ
Уровень 
квалификации

A
Осуществление вспомогательных функций 
при выполнении аудиторского задания и оказании прочих услуг, связанных с аудиторской 
деятельностью

4

Код 
ОТФ
Наименование ОТФ
Уровень 
квалификации

B
Выполнение аудиторского задания и оказание 
прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью

6

C
Руководство выполнением аудиторского задания и контроль качества в отношении аудиторских заданий

7

D
Управление рисками и контроль качества при 
выполнении аудиторских заданий и оказании 
прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью

7

E
Методическое обеспечение аудиторской деятельности
7

F
Руководство подразделением аудиторской 
организации
7

G
Руководство аудиторской организацией
7

Как видно из табл. П.1, профессиональный стандарт описывает 
различные направления деятельности в рамках одной аудиторской 
организации (фирмы). Помимо аудиторов, непосредственно оказывающих аудиторские услуги, к сфере его регулирования относится 
деятельность: ассистентов аудиторов, методологов, внутренних 
контролеров качества, управленческого персонала.
Требование наличия высшего образования предусмотрено профессиональным стандартом «Аудитор» для всех категорий работников, за исключением начальной ступени с кодом «A». Работники 
с кодом «A», осуществляющие вспомогательные функции при 
выполнении аудиторского задания и оказании прочих услуг, связанных с аудиторской деятельностью, еще не являются аудиторами. 
Поэтому законодательство об аудиторской деятельности не охватывает данную категорию лиц. На практике такие функции обычно 
выполняют способные студенты последних курсов вуза.
Для 6-го уровня квалификации достаточно уровня бакалавриата.
Начиная же с 7-го уровня квалификации приказ Минтруда 
России от 12.04.2013 № 148н «Об утверждении уровней квалификации в целях разработки проектов профессиональных стандартов» 
устанавливает более высокие ступени: специалитета или магистратуры.

Окончание табл. П.1

Наличие указанных нормативных документов, определяющих 
взаимоотношения аудиторских организаций (аудиторов), саморегулируемых организаций аудиторов (СРОА) и государства, позволяет говорить о наличии в стране сформированной иерархической системы, способной в целом осуществлять эффективный 
контроль и надзор за деятельностью аудиторов с целью обеспечения 
защиты интересов общества. В то же время остаются вопросы практического характера в части применения МСА, внутренних стандартов СРОА, подготовки и аттестации аудиторов и др.
Цель автора учебника — помочь обучающимся понять теоретические основы и сложившуюся международную практику аудита, 
процесс перевода российского аудита с федеральных стандартов 
(ФСАД) на международные стандарты аудита (МСА), освоить 
нормативную модель (методологию) и терминологию процесса 
ауди  та, выработанную международной практикой аудита и представленную в МСА.
Рассмотрение теоретических и практических вопросов строго 
согласовано с рабочей программой учебной дисциплины «Международные стандарты аудита», разработанной Московским финансово-юридическим университетом МФЮА. Рабочая программа 
является частью программы подготовки специалистов высшего 
звена в соответствии с Федеральным государственным образовательным стандартом (ФГОС 3+) по направлению 38.03.01 «Экономика» и 38.05.01 «Экономическая безопасность». В структуре 
программы подготовки специалистов высшего звена учебная дисциплина «Международные стандарты аудита» относится к профессиональному циклу как общеобразовательная дисциплина.
Целью освоения учебной дисциплины «Международные стандарты аудита» является формирование у студентов специальных 
знаний в области нормативного регулирования процессов аудита, 
знакомство с современной международной практикой проведения 
аудиторской проверки, получение навыков применения терминологии и основных положений МСА, а также получение навыков 
проведения аудиторских процедур, оценки результатов и формирования мнения о достоверности проверяемой отчетности.
Разъяснение теоретических положений МСА проведено на конкретных практических примерах. Для наглядности наиболее 
сложные теоретические вопросы представлены в схемах и таблицах.
В целях развития практических навыков и закрепления пройденного материала в конце глав помещены тестовые и практические 
(ситуационные) задания, а также контрольные вопросы.

Результатом освоения дисциплины «Международные стандарты аудита» является овладение обучающимися видом профессиональной деятельности (ОТФ), в том числе профессиональными 
(ПК) и общими (ОК) компетенциями.
Студент должен:
знать
 
• виды и содержание финансовой, бухгалтерской и иной информации, содержащейся в отчетности предприятий различных 
форм собственности, организаций, ведомств;
 
• отечественные и зарубежные источники информации, необходимые данные для анализа и подготовки информационного обзора и аналитического отчета;
уметь
 
• анализировать и интерпретировать финансовую, бухгалтерскую 
и иную информацию, содержащуюся в отчетности предприятий 
различных форм собственности, организаций, ведомств;
 
• собирать необходимые данные отечественных и зарубежных 
источников информации и анализировать их, делать информационный обзор и аналитический отчет;
владеть
 
• навыками анализа и интерпретации финансовой, бухгалтерской 
и иной информации, содержащейся в отчетности предприятий 
различных форм собственности, организаций, ведомств;
 
• способностью, используя отечественные и зарубежные источники информации, собрать необходимые данные, проанализировать их и подготовить информационный обзор и (или) аналитический отчет.

Глава 1. 
СОДЕРЖАНИЕ И ПОРЯДОК ИСПОЛЬЗОВАНИЯ 
МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ АУДИТА 
(МСА)

Цель главы — сформировать представление:
 
• об истории возникновения и развития аудита за рубежом на примере развитых рыночных стран (Великобритании и США, Германии и Франции);
 
• об особенностях становления аудита в этих странах;
 
• о действующих в практике аудита моделях регулирования этой 
деятельности;
 
• о работе Международной федерации бухгалтеров (МФБ) в области регулирования аудиторской деятельности;
 
• в структурированном виде о содержании Сборника международных стандартов в целом и строении системы Международных стандартов аудита (МСА) в частности.

1.1. РОЛЬ АУДИТОРСКИХ ПРОВЕРОК В ОБЕСПЕЧЕНИИ 
ДОСТОВЕРНОСТИ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ. 
СТАНОВЛЕНИЕ АУДИТА В ВЕЛИКОБРИТАНИИ И США

Аудит — одна из молодых и перспективных отраслей бизнеса 
в современной России. Начало аудиторской деятельности в нашей 
стране относится к 1992 г. Уже тогда возникли потребность и необходимость представлять пользователям финансовой информации 
данные независимой (внешней) проверки и оценки состояния бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций.
В переводе с английского audit (от лат. Audite) — это проверка, 
ревизия, т.е. в своей основе аудит и ревизия представляют собой 
разновидности бухгалтерских и иных проверок. Именно отличие 
в целях и задачах проверки во многом определяет различие между 
аудитом и ревизией.
Роль аудиторских проверок в обеспечении достоверности финансовой отчетности экономического субъекта обусловлена:
1) их независимостью от субъекта проверки и руководства проверяемой организации;

2) возможностью получить независимое, а значит, более объективное мнение о финансовой отчетности проверяемой организации.
Внешние и внутренние проверки бухгалтерской отчетности 
компаний существуют в различных странах мира на протяжении 
многих десятилетий. Начнем с родины аудита.
Становление аудита в Великобритании. В 1854 г. в Эдинбурге 
было образовано «Общество бухгалтеров», которое объединило 
бухгалтеров-аудиторов.
Ряды аудиторов Великобритании пополнились после принятия 
в 1862 г. Закона о британских компаниях, который ввел в стране 
обязательный аудит для акционерных компаний. Согласно этому 
закону компании один раз в год должны были представить бухгалтерские счета и отчеты для проверки внешними (независимыми) 
специалистами по бухгалтерскому учету и финансовому контролю. 
Независимые бухгалтеры на начальном этапе проводили детальную 
проверку всех первичных документов, бухгалтерских счетов и записей компании.
В 1880 г. был основан Институт присяжных бухгалтеров Англии 
и Уэльса (Institute of Chartered Accountants of England and Wales).
В настоящее время в Великобритании выделяют следующие основные бухгалтерские и аудиторские организации:
 
• Ассоциация дипломированных сертифицированных бухгалтеров (Association of Chartered Certifi ed Accountants);
 
• Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (Institute of 
Chartered Accountants of England and Wales);
 
• Институт присяжных бухгалтеров Шотландии (Institute of 
Chartered Accountants of Scotland);
 
• Институт присяжных бухгалтеров в Ирландии (Institute of 
Chartered Accountants of Ireland);
 
• Присяжный институт общественных финансов и учета (Chartered 
Institute of Public Finance and Accountancy).
Только члены институтов присяжных бухгалтеров Англии 
и Уэльса, Шотландии, Ирландии и Ассоциации дипломированных 
бухгалтеров имеют право проводить внешний (независимый) аудит.
Становление аудита в США. В США аудиторское дело возникло 
под влиянием британской практики аудита, однако темпы развития 
бизнеса в США резко отличались от британских. Для Америки английские методы были неприемлемыми вследствие того, что британский стиль проверки (сплошная проверка счетов, записей и отчетов) требовал много времени и средств. Американские аудиторы 
стали практиковать применение «тестового аудита»: сбора свиде

тельств о деятельности компании у ее партнеров по бизнесу с целью 
проверки достоверности отражения совершенных операций. Они 
уделяли больше внимания проверке правильности оценки статей 
актива и пассива бухгалтерского баланса, имеющих существенное 
стоимостное значение в итоговых показателях этого отчета, и тем 
самым перешли от преобладающей в английской школе детальной 
проверки к выборочной.
В 1905 г., а затем и в 1909 г. автор многочисленных изданий учебника по аудиту в США Роберт Монтгомери писал, что цель ауди  та 
сводится к раскрытию вольных и невольных ошибок, которые 
могут иметь место в финансовой отчетности. Исходя из этого, была 
выстроена иерархия аудиторских задач, связанная с обнаружением 
трех видов ошибок:
1) вольных (злоупотребления);
2) невольных (описки, арифметические ошибки);
3) принципиальных (выбор неверных методологических приемов).
Р. Монтгомери в 1912 г. написал книгу «Аудит: теория 
и практика», которая при последующих изданиях и переизданиях 
получила название «Аудит Монтгомери». В первом издании этой 
книги автор называл американский аудит раннего этапа «счетоводческим аудитом», подчеркивая, что три четверти рабочего времени аудитора уходило на подсчеты и проверку бухгалтерских книг 
сплошным образом.
Сам Р. Монтгомери (1872—1953) являлся не только теоретиком, 
но и практиком аудита. Совместно с коллегами он в 1898 г. основал 
фирму Coopers & Lybrand, которая впоследствии стала одной из ведущих аудиторских фирм мира, а также способствовал созданию 
Американского института дипломированных присяжных бухгалтеров (American Institute of Certifi ed Public Accountants) и стал его 
президентом.
По мнению американских специалистов, аудит — это сбор 
и оценка фактов, касающихся функционирования и положения 
экономического субъекта (самостоятельного хозяйственного подразделения), или информации о таком функционировании и положении, осуществляемые компетентным независимым лицом, 
которое, исходя из установленных критериев, выносит заключение 
о качественной стороне этого функционирования. Следовательно, 
под аудитом понимаются независимая проверка и выражение 
мнения о достоверности финансовой отчетности компании.
В США аудит обязателен для компаний, зарегистрированных 
Комиссией по ценным бумагам и биржам (Securities and Exchange 

Commision), созданной в 1934 г. после биржевого краха на Уоллстрит в 1929 г.
Закон о ценных бумагах 1933 г. и Закон о биржах 1934 г. требовали, чтобы зарегистрированные на биржах компании составляли 
соответствующие формы финансовой отчетности и подвергали их 
независимому (внешнему) аудиту.
В США есть два типа профессиональных и негосударственных 
аудиторских организаций.
1-й тип. Американский институт дипломированных присяжных 
бухгалтеров (American Institute of Certifi ed Public Accountants — далее 
AICPA) представлен на федеральном уровне. Институт возник 
в 1887 г. и с тех пор играет ведущую роль в подготовке аудиторских 
кадров. Он удостоверяет квалификацию соискателя (претендента), 
который сдает соответствующие экзамены и получает диплом бухгалтера-аудитора. В США аудиторы могут получить сертификат 
по следующим специализациям:
1) присяжный бухгалтер;
2) присяжный внутренний аудитор;
3) присяжный аудитор информационных систем.
Институт руководит научной и методической работой в США, 
публикует монографии и издает ряд журналов по аудиту. В частности, в 1917 г. Американский институт бухгалтеров-экспертов1 
подготовил постановление об аудите, посвященное проверке бухгалтерских балансов.
2-й тип. Общества дипломированных общественных бухгалтеров 
представляют собой профессиональные аудиторские организации 
на уровне отдельных штатов. Члены этих обществ имеют право 
на проведение аудиторских проверок и оказание консультационной 
помощи на территории своих штатов. Независимые бухгалтерыаудиторы могут заниматься своей деятельностью в рамках частной 
практики или же быть штатными сотрудниками аудиторских фирм. 
В настоящее время в США официально зарегистрировано свыше 
100 тыс. независимых дипломированных бухгалтеров-аудиторов.
В 1937 г. в США был принят Закон об обязательном аудите.
С 1939 г. AICPA начал публиковать бюллетени исследований 
и отчеты по процедурам аудита — первые оригинальные документы 
института, касающиеся стандартизации техники и методологии аудиторских проверок. Первый национальный аудиторский стандарт 

1 
Сейчас эта организация носит название «Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров» (American Institute of Certifi ed Public 
Accountants — AICPA).