Контроллинг стратегии развития предприятия

А.И. Шигаев 
Контроллинг  
стратегии развития  
предприятия
Рекомендовано Учебно-методическим объединением 
по образованию в области финансов, учета  
и мировой экономики в качестве учебного пособия  
для студентов и магистрантов высших учебных заведений,  
обучающихся по специальностям «Учет, анализ и аудит»,  
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»,  
«Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение» 
Рекомендовано Учебно-методическим центром 
«Профессиональный учебник» в качестве учебного пособия 
для студентов высших учебных заведений, обучающихся 
 по специальностям «Учет, анализ и аудит»,  
«Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение» 
Москва  7

ÓÄÊ 005.21(075.8)  
ÁÁÊ 65.291.213ÿ73-1  
       Ø55 
Р е ц е н з е н т ы: 
доктор экономических наук, профессор В.Б. Ивашкевич 
(зав. кафедрой управленческого учета  
Казанского государственного финансово-экономического института); 
доктор экономических наук, профессор М.В. Мельник 
(кафедра экономического анализа и аудита 
Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации); 
доктор экономических наук, профессор Е.А. Мизиковский 
(зав. кафедрой бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита  
Нижегородского государственного университета им. Н.И. Лобачевского); 
доктор экономических наук, профессор М.Р. Сафиуллин 
(директор Центра перспективных экономических исследований  
Академии наук РТ, министр экономики Республики Татарстан) 
Главный редактор издательства Н.Д. Эриашвили, 
кандидат юридических наук, доктор экономических наук, профессор, 
лауреат премии Правительства РФ в области науки и техники 
Шигаев, Антон Иванович. 
Ш56   Контроллинг стратегии развития предприятия: учеб. пособие 
для студентов вузов, обучающихся по специальностям  «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Финансы и кредит», «Налоги 
и налогообложение» / А.И. Шигаев. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 
 — 351 с. 
7
ISBN 978-5-238-01442-5 
Агентство CIP РГБ 
Изложены методологические и практические аспекты контроллинга стратегии развития предприятия. Проанализировано содержание и условия применения существующих форм, методов и рычагов контроля. Рассмотрены 
особенности определения и интеграции подконтрольных показателей, построения и использования систем сбалансированных и интегрированных показателей. Раскрыто содержание контроллинга создания экономической стоимости, контроллинга ориентированной на доходность стратегии, а также диагностических систем контроля. Показаны схемы факторного анализа отклонений от стратегии развития предприятия.  
Для магистрантов и студентов экономических вузов и факультетов, слушателей программ МВА, сотрудников финансово-экономических служб предприятий, управленческого персонала предприятий. 
ÁÁÊ 65.291.213ÿ73-1  
ISBN 978-5-238-01442-5  © ÈÇÄÀÒÅËÜÑÒÂÎ ÞÍÈÒÈ-ÄÀÍÀ, 2008 
Принадлежит исключительное право на использование и распространение издания. 
Воспроизведение всей книги или любой ее части 
любыми средствами или в какой-либо форме, в том 
числе в Интернет-сети, запрещается без письменного 
разрешения издательства. 
© Оформление «ЮНИТИ-ДАНА», 2008 

Предисловие 
В настоящее время стремительное развитие российской экономики предъявляет особые требования к интегрированной информационной поддержке управления предприятием. Многие отечественные предприятия внедряют комплексные информационные системы, которые позволяют автоматизировать основные функции 
управления: управление ресурсами, производственное планирование, управление качеством, управление взаимоотношениями с клиентами и поставщиками, бухгалтерский учет, контроллинг, управление проектами и др. Однако при этом часто остаются нерешенными взаимосвязанные задачи определения четких долгосрочных 
целей деятельности и контроля стратегии развития предприятия. 
Это ограничивает возможности повышения конкурентоспособности 
и прибыльности, а также ухудшает управляемость предприятия. 
В сложившихся условиях в теории и практике современного 
управления особую актуальность и значение приобретает контроллинг, под которым в предлагаемой вниманию читателей книге понимается контрольно-информационная система обеспечения управления развитием предприятия на основе измерения ресурсов, затрат 
и результатов внутрихозяйственной деятельности, бизнес-процессов 
и всей деятельности предприятия. Контроллинг предполагает интеграцию функций планирования, учета, контроля, экономического 
анализа для решения первоочередных задач — определения целей 
деятельности и контроля их достижения. 
За последнее время в России сформировались необходимые 
предпосылки и сложились наиболее благоприятные условия для 
внедрения и реализации механизмов контроллинга. Становление 
рыночной экономики, глобализация, научно-технический прогресс 
привели к резкому усилению конкуренции и возрастанию угрозы 
поражения отечественных предприятий в конкурентной борьбе. 
Между тем собственники предприятий заинтересованы в их выживании и предъявляют повышенные требования к качеству информационной поддержки управления и реальности оценки эффективности хозяйственной деятельности. Совершенствование систем 
формирования информации о затратах и результатах, а также внедрение новых контрольно-информационных систем управления 
развитием предприятия с учетом опыта стран с наиболее эффективной рыночной экономикой позволяют решить многие актуальные проблемы бухгалтерского учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности, способствуют повышению конкурентоспособности и прибыльности предприятий. 

Теоретические основы и вопросы практической реализации 
контроллинга концепции управления становились предметом рассмотрения отечественных и зарубежных ученых. Большую роль в разработке системы контроллинга сыграли работы Н.Г. Данилочкиной, 
В.Б. Ивашкевича, А.М. Карминского, М.В. Мельник, С.А. Николаевой, 
С.Н. Петренко, С.Г. Фалько и других авторов. За рубежом проблемы контроллинга исследовали К. Друри, Р. Манн, Э. Майер, 
Х. Фолльмут, Д. Хан, Ч. Хорнгрен, Х. Хунгенберг и др. 
В предлагаемой вниманию читателей книге описывается концепция контроллинга как контрольно-информационной системы, 
обеспечивающей стратегическое управление развитием предприятия. Особое внимание уделяется рассмотрению концептуальных 
основ контроллинга, систематизации способов и рычагов контроля, 
контроллингу создания экономической стоимости, а также диагностическим системам контроля. 
Книга предназначена для преподавателей, аспирантов, магистрантов и студентов экономических вузов и факультетов, обучающихся по специальностям «Учет, анализ и аудит», «Финансы и кредит», 
«Налоги и налогообложение», а также для слушателей программ 
МВА, специалистов по антикризисному управлению, сотрудников 
финансово-экономических служб и управленческого персонала предприятий. 
Книга состоит из трех частей. В первой части рассмотрены методологические и практические основы контроллинга стратегии 
развития предприятия, проанализированы понятие и роль контроллинга в деятельности предприятий. Раскрыты содержание и условия 
применения существующих форм, типов и способов контроля: механистической и органической форм контроля, командного и рыночного типов контроля, бюрократического, коллегиального и харизматического контроля, контроля на основе традиций, кланового 
контроля, контроля результатов, контроля перспектив, близкого и 
обширного контроля. Раскрыто понятие рычагов контроля, среди 
которых выделяют систему убеждений, систему границ, систему 
диагностического контроля и систему интерактивного контроля. 
Показаны способы измерения затрат и результатов деятельности 
предприятий и определения показателей для контроля. Рассмотрены этапы организации измерения показателей в контроллинге. 
Проанализированы факторы, влияющие на выбор объекта контроля 
и на определение подконтрольных показателей, в том числе показателей финансовых результатов центров ответственности. 
Во второй части книги раскрываются особенности современной 
концепции контроллинга создания экономической стоимости. Для 
этого 
рассмотрены 
подходы 
к 
стоимостно-ориентированному 

управлению развитием предприятия, основанные на двух конкурирующих моделях: бухгалтерской и дисконтированных денежных потоков. Описана концепция стратегии, ориентированной на доходность. Рассмотрены особенности анализа последовательности создания стоимости на предприятии, проанализировано развитие 
управленческих способностей по созданию стоимости в рамках модели зрелости бизнес-процессов, представлены методики стратегического анализа процессов создания экономической стоимости. 
Рассмотрены вопросы формирования учетно-аналитической информации о затратах по бизнес-процессам. Раскрыто содержание 
инструментов управления затратами при создании стоимости: методики целевого калькулирования себестоимости продукции «таргеткостинг» и методики калькулирования непрерывно улучшающейся 
себестоимости продукции «кайзен-костинг». 
В третьей части книги раскрывается содержание диагностических систем контроллинга. Для этого рассмотрены общие положения контроллинга безубыточности и проанализировано влияние 
изменений в ценах и затратах на уровень безубыточности предприятия. Раскрыты подходы к интеграции показателей оценки эффективности деятельности предприятия на основе построения иерархических систем показателей, системы интегрированного стоимостноориентированного контроллинга, системы планирования прибыли, 
систем сбалансированных показателей, стратегической системы показателей, системы показателей интегрированного управления, системы показателей результатов добавляющей стоимость деятельности. Рассмотрены проблемы и перспективы бюджетирования в системе контроллинга стратегии развития предприятия. Показаны схемы двухуровневого факторного анализа отклонений от стратегии 
развития предприятия: стратегического анализа прибыли от продаж 
и факторного анализа выполнения плана по прибыли. 
* * * 
Автор выражает сердечную признательность и благодарность 
своему научному руководителю, известному ученому, зав. кафедрой 
управленческого учета Казанского государственного финансовоэкономического института д-ру экон. наук, проф. В.Б. Ивашкевичу 
за оказанную при написании данного учебного пособия поддержку 
и за ценные замечания, высказанные при его рецензировании. 
Также автор выражает сердечную признательность и благодарность 
рецензентам заместителю председателя УМС УМО по специально

сти «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»  д-ру экон. наук, проф. 
кафедры экономического анализа и аудита Финансовой академии 
при Правительстве Российской Федерации М.В. Мельник, зав. кафедрой бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита Нижегородского государственного университета им. Н.И. Лобачевского 
д-ру экон. наук, проф. Е.А. Мизиковскому, директору Центра перспективных экономических исследований Академии наук РТ министру экономики Республики Татарстан д-ру экон. наук, проф. 
М.Р. Сафиуллину за ценные замечания и пожелания по улучшению 
рукописи учебного пособия, а также ректору Казанского государственного финансово-экономического института д-ру экон. наук, 
проф. Ш.М. Валитову, канд. экон. наук, профессору В.С. Игошкину, 
канд. экон. наук, доц. И.И. Шайхутдинову, профессорам Университета 
ДеПол (DEPAUL UNIVERSITY) Б. Нидлзу (Dr. Belverd E. Needles, Jr.) и 
Дж. Эхерну (Dr. John T. Ahern, Jr.) за оказанную поддержку и содействие научным исследованиям, проведенным автором в ходе 
написания учебного пособия. 
Комментарии и пожелания по улучшению данного учебного пособия с благодарностью будут приняты по электронному адресу: 
ashigaev@rambler.ru. 

Ч а с т ь  I 
Концептуальные основы контроллинга  
стратегии развития предприятия 

Г л а в а1
Контроллинг как информационная система  
управления развитием предприятия
1.1. Понятие и роль контроллинга в деятельности  
        предприятий 
В настоящее время условия деятельности предприятий существенно усложнились: глобализация экономики, развитие транспортных средств и информационных технологий привели к многократному усилению конкуренции. Расширение рынков сбыта и возможностей ведения бизнеса способствовало укрупнению многих предприятий. Одновременно усилилась нестабильность внешней среды, 
что обусловило необходимость повышения гибкости предприятий и 
увеличения скорости реакции на происходящие изменения. В этих 
условиях прежние контрольно-информационные системы не позволяют в полной мере обеспечить качественную информационную 
поддержку принимаемых управленческих решений. Менеджерам необходимы интегрированные системы, объединяющие важнейшие 
функции управления по установлению целей деятельности, планированию, координации, ведению бухгалтерского учета (финансового, 
управленческого и налогового учета), осуществлению экономического анализа и контроля. Одной из таких систем является контроллинг. 
Эволюция взглядов на контроллинг прошла через следующие этапы (Комитет по финансовому и управленческому учету Международной федерации бухгалтеров — IFAC — рассматривает этапы развития 
систем управленческого учета в концепциях управленческого учета). 
1. До 1950-х гг. контроллинг ассоциировался с учетом себестоимости, носил характер технической счетной деятельности, был ориентирован на определение полной себестоимости продукции и на финансовый контроль затрат с использованием методов бюджетирования. 
2. В 1950—1960-е гг. контроллинг стали ориентировать на предоставление информации по центрам ответственности для целей 
управленческого планирования и контроля. Особую актуальность в 
это время приобрела методика учета и калькулирования себестоимости продукции по переменным затратам («директ-костинг»), которая являлась альтернативой традиционному учету затрат. Поиск 
альтернативных вариантов формирования учетно-аналитической 
информации был обусловлен осознанием необходимости качественного информационного обеспечения принимаемых управленческих решений в условиях развития послевоенной экономики. 

1. Контроллинг как информационная система управления развитием предприятия 
 
9
3. В период с середины 1960-х до середины 1980-х гг. в контроллинге разрабатывались технологии управления затратами и методики анализа бизнес-процессов в целях обеспечения сокращения 
потерь и отходов производства в рамках программ по управлению 
качеством и защите окружающей среды. 
4. В период с 1985 до 1995 г. в контроллинге развивались способы контроля за формированием стоимости продукции в ходе использования ограниченных ресурсов при выполнении бизнеспроцессов и отдельных видов внутрихозяйственной деятельности, была 
разработана методика учета затрат по бизнес-процессам (система АВС 
или Activity Based Costing). 
5. После 1995 г. происходит смещение фокуса контроллинга на 
информационное обеспечение стоимостно-ориентированного управления развитием предприятия, основанное на анализе драйверов 
экономической стоимости. Контроллинг становится основным источником информации, необходимой для управления предприятием. 
В настоящее время в литературе не дается однозначное определение понятия «контроллинг». Однако формулируемые разными 
авторами определения обладают рядом общих черт.  
Во-первых, часто указывается, что по внешнему виду контроллинг 
представляет собой информационную систему поддержки принимаемых управленческих решений. Так, С.Н. Петренко отмечает, что 
контроллинг — это принципиально новая концепция информации и 
управления, которая обеспечивает поддержание внутреннего баланса 
экономики предприятия путем формирования информации о затратах и доходах как основы для принятия оптимальных управленческих 
решений [9, с. 3]. Т. Райхманн считает основной задачей контроллинга обеспечение руководства предприятия информацией для принятия решений, а Д. Хан — как поддержку менеджмента через централизацию и координацию всех информационных систем [11, с. 9]. 
И.В. Бородушко и Э.К. Васильева полагают, что контроллинг обеспечивает методическую и информационную поддержку основных 
функций управления на предприятии и является инструментом методического и информационного сопровождения процесса управления 
[2, с. 162]. 
Во-вторых, многие формулировки определения понятия «контроллинг» рассматривают содержательную сторону этой концепции и 
описывают или перечисляют основные направления или сферы ее 
применения. Например, С.В. Рубцов отмечает, что контроллинг — это 
система, обеспечивающая методическую и инструментальную базу 
для поддержки основных функций управления: планирования, контроля, учета и анализа [12]. Й. Вебер определяет контроллинг как