Аудит товарных операций

            Л.Г. Макарова, Л.П. Широкова, В.В. Жаринов



АУДИТ ТОВАРНЫХ ОПЕРАЦИЙ

ПРАКТИЧЕСКОЕ ПОСОБИЕ

Под редакцией доктора экономических наук, профессора В.И. Подольского






юнити UNITY

Москва • 2017

УДК 657.6:657.2
ББК 65.053
     М15

Рекомендовано Учебно-методическим центром «Профессиональный учебник» в качестве учебного пособия для студентов высших учебных заведений


Рецензенты:
д-р экон. наук, проф. В.В. Панков;
канд. экон. наук В.С. Семин



Главный редактор издательства кандидат юридических наук, доктор экономических наук Н.Д. Эриашвили



      Макарова, Лариса Григорьевна.
М15 Аудит товарных операций: Практ. пособие /Л.Г. Макарова, Л.П. Широкова, В.В. Жаринов; Под ред. проф.
      В.И. Подольского. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2017. - 208 с.: табл. — (Серия «Аудит: организация и технологии»).
      I. Широкова, Людмила Полиэктовна.
      II. Жаринов, Владимир Васильевич.

         ISBN 5-238-00690-Х

         Агентство CIP РГБ

         Рассматриваются основные способы организации торговой деятельности и товарных операций, определяющие содержание данного раздела аудита, обобщены положения нормативных актов, представлены документы аудируемых лиц, составляющих информационную базу аудита товарных операций. Разработаны план и программа аудита, систематизированы типичные ошибки в осуществлении товарных операций, их налогообложении и бухгалтерском учете. Проиллюстрировано выполнение основных аудиторских процедур, направленных на обнаружение фактов несоблюдения критериев достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.
         Для специалистов бухгалтерской и налоговых служб, внутренних и внешних аудиторов, студентов и аспирантов учетно-финансовых специальностей.
ББК 65.053

ISBN 5-238-00690-Х     © Л.Г. Макарова, Л.П. Широкова, В.В. Жаринов, 2004
                       © ИЗДАТЕЛЬСТВО ЮНИТИ-ДАНА, 2004 Воспроизведение всей книги или любой ее части запрещается без письменного разрешения издательства

                Введение




   При разработке информационно-методического обеспечения аудиторских работ и их выполнении важное место отводится аудиту товарных операций, с осуществлением которых связана деятельность хозяйствующих субъектов сферы торговли, а также неторговых организаций. Достоверность информации о наличии и движении товаров определяет обоснованность показателей доходов, расходов и финансовых результатов организаций, что обусловливает высокие требования к качеству аудита товарных операций.
   В настоящем выпуске серии «Аудит: организация и технология» рассмотрены способы организации торговой деятельности, состав товарных операций, определяющих содержание данного раздела аудита. При обобщении информационной базы аудита основное внимание авторами уделено вопросам нормативного регулирования отношений в сфере обращения товаров, оценки товаров при их покупке и продаже, а также правилам документального оформления товарных операций, их отражения на счетах и в регистрах бухгалтерского учета, раскрытия информации о наличии товаров в бухгалтерской отчетности. В работе представлены образцы основных видов договоров, которые могут применяться при оформлении сделок приобретения и продажи товаров, рассмотрен вариант договора о материальной ответственности, даны основные формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета с контрольными примерами.
   В методической части работы систематизированы основные аудиторские процедуры, ориентированные на проверку соблюдения критериев достоверности показателей бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, указаны методы и источники аудиторских доказательств по группам процедур.
   Основные положения информационно-методического обеспечения аудита товарных операций иллюстрированы примерами выполнения аудиторских процедур. В работе приведена группировка типичных ошибок бухгалтерского учета товарных операций по критериям достоверности бухгалтерской отчетности, показана роль аудиторских процедур в обнаружении искажений учетной и отчетной информации.
   Авторский коллектив — преподаватели кафедры «Бухгалтерский учет и аудит» Нижегородского коммерческого института:
   Л.Г.Макарова (зав. кафедрой, д-р экон. наук)
   Л.П. Широкова (доцент, канд. экон. наук)
   В.В. Жаринов (доцент, канд. экон. наук)

3

        Глава 1. Содержание аудита товарных операций

   Для определения содержания аудита товарных операций рассмотрим определение товаров, способы организации торговой деятельности и состав операций движения товаров в качестве основных объектов аудиторской деятельности.
   Товары наряду с материалами и готовой продукцией согласно ПБУ 5/01 являются частью материально-производственных запасов, которые приобретены или получены от других юридических или физических лиц и предназначены для продажи [11, п.2]. Ниже приведены определения товаров в Гражданском [1], Налоговом [2], Таможенном [3] кодексах и Федеральном законе «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» [5].


   Товаром, по договору купли-продажи, могут быть любые вещи, предназначенные для реализации с соблюдением правил, предусмотренных ст. 129 Гражданского кодекса [1, ст.455, пункт 1].
   Товаром, по Налоговому кодексу, признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое Таможенным кодексом [2, ст.38].
   Товары, по Таможенному кодексу, — это любое перемещаемое через таможенную границу движимое имущество, а также перемещаемые через таможенную границу отнесенные к недвижимым вещам транспортные средства. Транспортные средства, используемые по договору о международных перевозках, к товарам не относятся [3, ст.1; подпункт 1, 5, ст.2, пункт 26]


    В Налоговом и Таможенном законодательствах выделяются такие разновидности товаров, как российские и иностранные; аналогичные, непосредственно конкурирующие, идентичные, однородные и др. (см. приложение 1.1).
    Торговая деятельность между российскими субъектами относится к внутренней. Внешнеторговой деятельностью предусматривается совершение сделок в области внешней торговли товарами, услугами, информацией и интеллектуальной собственностью. Внешняя торговля осуществляется главным образом путем импорта (ввоза) и экспорта (вывоза) товаров [5, ст. 2, пункты 4, 7].


4

    Экспорт — таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе [3, ст. 165, 166].
    Импорт — ввоз товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, на таможенную территорию Российской Федерации из-за границы без обязательства об обратном вывозе [5, ст.2]

    Реимпорт — это таможенный режим, при котором товары, ранее вывезенные с таможенной территории Российской Федерации, ввозятся на эту территорию в установленные сроки без уплаты таможенных пошлин, налогов и без применения к товарам запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности.
    Реэкспорт связан с вывозом с таможенной территории Российской Федерации ранее ввезенных товаров с соблюдением указанных выше условий. Под таможенный режим реэкспорта помещаются, к примеру, иностранные товары, ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации с нарушением установленных законодательством требований [3, ст.234,235, 239,240].
    Закупку и продажу товаров могут осуществлять как специализированные торговые организации, так и неспециализированные, для которых торговля является одним из видов хозяйственной деятельности, как правило, не основным. Во внешнеторговой деятельности наряду с российскими организациями принимают участие иностранные лица [5]. Для осуществления мер таможенно-тарифного и нетарифного регулирования внешнеторговой и иных видов внешнеэкономической деятельности применяется Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности, которая утверждается Правительством РФ исходя из принятых в международной практике систем классификации товаров.
    Торговые организации осуществляют торговые операции в виде оптовой и розничной торговли. Согласно ст. 492 ГК РФ [1] приобретение и продажа товаров могут быть отнесены к розничной торговле, если товары предназначены для личного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. В соответствии с Общероссийским классификатором видов деятельности предприятий к розничной торговле относится продажа населению потребительских товаров (новых и бывших в употреблении) как за наличный расчет, так и оплачиваемых по кредитным карточкам, по расчетным чекам банков, перечислением со счетов вкладчиков. Оптовая торговля связана с приобретением и продажей товаров юридическими лицами для осуществления ими предпринимательской деятельности [1, ст.506].

5

    Организации, занимающиеся наряду с другими видами деятельности торговлей, порядок ведения которой устанавливается ими самостоятельно, называются неторговыми организациями. Эти организации могут продавать не только товары, но и готовую продукцию, излишние и неиспользуемые материальные ценности (включая отходы) [15, пункт 217].
    Торговая деятельность (преимущественно розничная либо мелкооптовая) может осуществляться с использованием стационарной и нестационарной торговой сети.


    Стационарная торговая сеть — торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски.
    Магазин — специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приемки, хранения товаров и подготовки их к продаже.
    Павильон — строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест.
    Торговое место — место, используемое для совершения сделок купли-продажи
    Киоск — строение, которое не имеет торгового зала и рассчитано на одно рабочее место продавца [2, ст. 346.27].
    Нестационарная торговая сеть — торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые в соответствии с требованиями к стационарной торговой сети (палатки, открытые площадки и др.).
    Палатка — легко возводимая сборно-разборная конструкция, оснащенная прилавком, не имеющая торгового зала (зала обслуживания посетителей) и помещений для хранения товаров, рассчитанная на одно или несколько рабочих мест продавца, на площади которой размещен товарный запас на один день торговли.
    Открытая площадка — специально оборудованное место, расположенное на земельном участке, предназначенном для организации торговли или общественного питания [2, ст.346.27]

    К разновидностям форм организации внешнеторговой деятельности относится создание зон свободной торговли, а также осуществление приграничной торговли.


6

    Зона свободной торговли — таможенные территории, на которых в соответствии с международным договором с одним или несколькими государствами либо группами государств отменены таможенные пошлины и другие меры ограничения внешней торговли товарами, происходящими с данных таможенных территорий [5, ст.2, пункт 9].
    Приграничная торговля может осуществляться между российскими и иностранными лицами, имеющими постоянное место нахождения на приграничной территории Российской Федерации, определяемой в международных договорах Российской Федерации с сопредельными государствами, исключительно для удовлетворения местных нужд в отношении товаров, производимых в пределах соответствующей приграничной территории, а также товаров, предназначенных для потребления в пределах указанной территории [5, ст.22]

    Для упаковки, транспортировки и хранения товаров используется тара. Тара различается по видам материалов, из которых она изготовлена (древесина, картон, бумага, металл, пластмасса, стекло, ткани и нетканые материалы), по кратности использования (возвратная, или многооборотная, и однократного использования), по функциональному назначению (упаковка и внешняя тара). Одной из разновидностей многооборотной тары является тара-оборудование, предназначенная для хранения, транспортировки и продажи из нее товаров. Многооборотная тара, на которую в соответствии с условиями договора установлены суммы залога, носит название залоговая тара [15, пункт 160—162, 165, 182, 192].
    Хозяйственные операции с товарами и тарой независимо от способа организации торговой деятельности связаны с их поступлением, выбытием, прочими и расчетными операциями, формированием доходов, расходов и финансовых результатов.
    Основные задачи аудита поступления и выбытия товаров представлены в табл. 1.1.

Таблица 1.1

Работы аудита поступления и выбытия товаров

Объекты аудита (операции движения товаров):   Код работы
код                наименование                 аудита  
1                       2                         3     
1100 Поступление собственных товаров:          600 1100 
1101 Приобретение по договорам купли-продажи   600 1101 
1102 Приобретение по договору мены             600 1102 
1103 Приобретение по договорам посредническим  600 1103 
1104 Вклад в уставный капитал                  600 1104 
1105 Получение безвозмездно                    600 1105 

7

Окончание табл. 1.1.

 1                           2                             3    
1106 Возврат товаров покупателями                      600 1106 
1107 Обнаружение излишков при инвентаризации           600 1107 
1108 Неотфактурованные поставки                        600 1108 
1109 Товары в пути                                     600 1109 
1110 Приобретение через подотчетное лицо:              600 1110 
     • в организации                                   600 1110а
     • у населения                                     600 1110б
1111 Приобретение товаров по договору займа            600 1111 
1200 Поступление товаров других организаций:           600 1200 
1201 В залог                                           600 1201 
1202 На ответственное хранение                         600 1202 
2100 Выбытие товаров с переходом права собственности:  600 2100 
2101 Продажа по договорам купли-продажи                600 2101 
2102 Продажа по договору мены                          600 2102 
2103 Продажа по договорам посредническим               600 2103 
2104 Передача в счет вклада в уставный капитал         600 2104 
2105 Безвозмездная передача                            600 2105 
2106 Ликвидация вследствие чрезвычайных ситуаций       600 2106 
2107 Недостачи и потери товаров:                       600 2107 
     • обнаруженные при инвентаризации                 600 2107а
     • обнаруженные при приемке                        600 2107б
     • обнаруженные при подготовке товаров к                    
     продаже                                           600 2107в
     • от боя и лома товаров                           600 2107г
     • естественная убыль                              600 2107д
2108 Списание вследствие морального старения и по               
     истечении сроков хранения, путем взаимного                 
     зачета излишков и недостач                        600 2108 
2200 Выбытие товаров без перехода права собственности: 600 2200 
2201 Передача готовой продукции из производствен-               
     ных подразделений неторговых организаций в                 
     торговые                                          600 2201 
2202 Передача излишних и ненужных материальных                  
     ценностей (производственных запасов и внеобо-              
     ротных активов) неторговых организаций в тор-              
     говые подразделения                               600 2202 
2203 Передача на ответственное хранение                600 2203 
2204 Передача в залог                                  600 2204 
2205 Предоставление товаров в качестве займа           600 2205 
2300 Возврат товаров других организаций                600 2300 

8

   Код аудиторской работы характеризует группы и виды активов (600 — товары; 610 — российские товары; 620 — иностранные товары; 630 — тара и т. п.), а также группы и виды хозяйственных операций. Например, 600 1101 — аудит приобретения товаров по договору купли-продажи; 610 1101 — аудит приобретения российских товаров по договору купли-продажи; 620 1101 — аудит импорта товаров по договору купли-продажи. Свободные разряды кода операции и товаров позволяют при необходимости разукрупнить работы аудита.
   К прочим товарным операциям относятся такие, как переоценка, изменение стоимости товаров (дооценка, уценка); ремонт товаров и тары; сортировка и перетаривание товаров; иные операции по подготовке их к продаже: хранение, очистка, промывка, завес тары; страхование имущества; инвентаризация и контрольные проверки, формирование резервов и др.
   В табл. 1.2 представлены задачи аудита прочих товарных операций.

Таблица 1.2

Работы аудита прочих товарных операций

       Объекты аудита (прочие операции):         Код работы
код                 Наименование                   аудита  
4010 Переоценка                                   600 4010 
4020 Изменение стоимости (дооценка, уценка)       600 4020 
4030 Ремонт товаров и тары                        600 4030 
4040 Сортировка и перетаривание                   600 4040 
4050 Иная предпродажная подготовка товаров        600 4050 
4060 Хранение                                     600 4060 
4070 Очистка и промывка тары                      600 4070 
4080 Завес тары                                   600 4080 
4090 Страхование                                  600 4090 
4100 Инвентаризация и проверки                    600 4100 
4101 Формирование резерва под снижение стоимости  600 4101 
     и гарантийный ремонт товаров                          

    С приобретением и продажей товаров, прочими операциями связаны расходы [15, пункт 226]:
    •  транспортно — заготовительные;
    •      по переработке, подсортировке, обработке, доработке, улучшению технических характеристик товаров и по приведению их в товарный вид;
    •  по продаже товаров, включая расходы по рекламе;
    •      по хранению товаров (оплата труда работников складов, суммы единого социального налога, амортизация, ремонт и содержание

9

основных средств, используемых при хранении и перемещении товаров и др.);
   •     по содержанию подразделения, осуществляющего торговую деятельность (оплата труда персонала и отчисления на социальные нужды; ремонт, отопление, освещение, водоснабжение помещений; амортизация основных средств; прочие расходы).
   Состав расходов на продажу в неторговых и торговых организациях представлен в табл. 1.3.


Таблица 1.3

Состав расходов на продажу

 №              Расходы на:                В организации     
п/п                                      неторговой торговой
1   Упаковку продукции                       +              
2   Доставку груза на станцию (пристань)     +              
    отправления                                             
3   Погрузку в транспортные средства         +              
4   Перевозку грузов                                   +    
5   Содержание помещений для хранения        +              
    продукции в местах продажи                              
6   Содержание зданий, сооружений, по-                 +    
    мещений и инвентаря                                     
7   Комиссионные сборы                       +              
8   Оплату труда продавцов                   +         +    
 9  Рекламу                                  +         +    
10  Аренду                                             +    

   Движение товаров и тары, прочие операции с ними сопровождаются расчетами между поставщиками и покупателями, формированием доходов. Общая стоимость проданных товаров (доход от обычных видов деятельности) в торговле называется товарооборотом, а в других отраслях — выручкой от продажи товаров. В зависимости от вида покупателя товарооборот может быть оптовым или розничным. Разграничение оптового и розничного товарооборота приведено в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности продукции (работ, услуг) [28].
   Оптовый товарооборот — это товарооборот, вытекающий из продажи товара предприятиям и учреждениям, посредническим, сбытовым и другим организациям для дальнейшего их использования в производстве, а также для последующей перепродажи. В оптовый товарооборот включается объем товаров, фактически отгруженных в отчетном периоде потребителям, независимо от факта поступления денежных средств от покупателя. Моментом отгрузки считается: при отгрузке товаров иногороднему получателю — дата сдачи гру

10