Бухгалтерский учет

И. В. МешалкИна

л. а. ИконоВа

бухгалтерский учет

Допущено Министерством образования Республики Беларусь

в качестве учебного пособия для учащихся учреждений
образования, реализующих образовательные программы

профессионально-технического образования

по специальностям «Торговое дело»,

«Коммерческая деятельность»

2-е издание, исправленное

Минск
РИПо

2014

УДк  657(075.32)
ББк  65.052я722

М41

Р еценз енты:

методическая комиссия преподавателей общепрофессиональных и специ
альных дисциплин Уо «Минский государственный профессионально
технический колледж торговли» (С. А. Петрова); 

доцент кафедры «Бухгалтерский учет, анализ и аудит в торговле» 
Уо «Белорусский государственный экономический университет»,

кандидат экономических наук, доцент Н. М. Кондакова.

Все права на данное издание защищены. Воспроизведение всей книги или 

любой ее части не может быть осуществлено без разрешения издательства.

Мешалкина, И. В.

М41
Бухгалтерский учет : учеб. пособие / И. В. Мешалкина, 

л. а. Иконова. – 2-е изд., испр. – Минск : РИПо, 2014. – 227 с. 

ISBN 978-985-503-426-2.

Рассматриваются теоретические основы бухгалтерского учета, 

отчет ности, материальной ответственности. Изложение теоретического 
мате риала подкреплено рекомендациями по оформлению и учету 
товарных операций в розничной торговле, что способствует формированию у учащихся комплексного понимания построения системы 
бухгалтерского учета.

В целях текущего контроля знаний по всем темам приведены 

вопросы для самоконтроля, помогающие учащимся закрепить знания, 
а преподавателю определить степень усвоения той или иной темы.

Данное учебное пособие предназначено для учащихся учрежде
ний профессионально-технического образования по специальностям 
«Торговое дело», «коммерческая деятельность».

УДК 657(075.32)
ББК 65.052я722

ISBN 978-985-503-426-2                  © Мешалкина И.  В., Иконова л.  а., 2012

            © оформление. Республиканский институт

              профессионального образования, 2014

ПРЕДИСЛОВИЕ

В современных условиях развития рыночных отношений 

в Республике Беларусь торговля должна активно способствовать более полному удовлетворению потребностей населения 
в различных товарах и услугах. В ходе работы торгового предприятия осуществляются процессы приобретения, хранения, 
реализации товаров, т. е. совершаются товарные операции. 
Процесс реализации в торговле выявляет потребительские 
приоритеты, что, в свою очередь, влияет на ассортимент производимой продукции. кроме того, развитие торговли способствует развитию здоровой конкуренции, что содействует 
улучшению качества товаров, снижению цен, развитию инфраструктуры рынка и экономики в целом. 

Торговля представлена множеством крупных, средних и 

мелких предприятий. независимо от форм собственности обеспечение эффективного функционирования предприятий требует экономически грамотного управления их деятельностью. 
Важная роль в осуществлении такого управления отводится 
организации и ведению бухгалтерского учета при приобретении, хранении, реализации товаров. 

Таким образом, бухгалтерский учет представляет собой 

упорядоченную систему наблюдения, сбора, регистрации и 
обобщения в денежном выражении информации об активах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного документального учета всех хозяйственных операций. 

Учебное пособие состоит из двух разделов: «основы тео
рии бухгалтерского учета», «основы бухгалтерского учета товарных операций в розничной торговле».

Первый раздел представляет собой введение в сферу роз
ничной торговли. Рассматриваются вопросы истории возник

Предисловие

новения бухгалтерского учета; сущность и содержание хозяйственного и бухгалтерского учета; виды учетных измерителей 
и их использование при ведении учета. 

Во втором разделе раскрываются задачи и принципы орга
низации бухгалтерского учета товарных операций. освещаются вопросы учета поступления товаров в розничной торговле 
и их документального оформления. Подробно рассматриваются особенности ценообразования и учет реализации товаров; 
учет поступления и выбытия тары; учет товарных потерь и 
переоценки товаров; отчетность материально ответственных 
лиц по товарам и таре; учет кассовых операций; инвентаризация товарно-материальных ценностей и денежных средств. 
Дана методика ведения бухгалтерского учета активов и обязательств с учетом нормативных актов.

В последней главе приведен перечень документов, исполь
зуемых при оформлении товарных операций, что будет способствовать формированию у учащихся комплексного понимания построения системы бухгалтерского учета, отчетности. 

В конце каждой главы даны вопросы для самоконтроля, 

которые позволят закрепить изученный материал и использовать полученные знания для решения конкретных задач.

Учебное пособие сопровождается словарем терминов и 

определений, который поможет повторить изученный материал, восполнить имеющиеся пробелы в знаниях. Все термины 
и определения расположены в алфавитном порядке. 

литература представлена списком нормативных правовых 

актов и документов, а также рекомендуемыми учебными изданиями. 

Для более полного усвоения учебного материала в прило
жениях приведены основные документы и формы бухгалтерского учета, которые будут способствовать выработке практических навыков по решению основных проблем, связанных с 
ведением бухгалтерского учета.

Учебное пособие соответствует учебным программам 

учебного предмета «Бухгалтерский учет» для учащихся учреждений профессионально-технического образования по специальностям «Торговое дело», «коммерческая деятельность».

РАЗДЕЛ I. ОСНОВЫ ТЕОРИИ
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

1. ОБщАя ХАРАКТЕРИСТИКА ХОЗяйСТВЕННОГО УЧЕТА

1.1. Возникновение бухгалтерского учета

Первые следы развитой системы учета обнаружены в Древ
нем египте. несколько тысяч лет назад факты хозяйственной 
деятельности регистрировали на свитках папируса, длина которых достигала 4–5 м. Такая форма предопределила табличный вариант ведения учета. Утверждение о том, что инвентаризация была первым учетным приемом, основано на анализе 
папирусных свитков. В столбцы учетных таблиц заносилась 
информация о различных ценностях, а в строках отмечались 
дни, когда фиксировалось их количественное движение.

В период правления первой и второй династий египет
ских фараонов (3400–2980 гг. до н. э.) инвентаризация всего 
имущества проводилась каждые два года, а потом она была 
заменена текущим учетом. Целью учета была уже не перепись 
имущественных ценностей, а проверка достоверности осуществления сделок. Факт сделки регистрировали три человека, 
ответственные за ведение учета. Их можно назвать первыми 
бухгалтерами. один человек отмечал количество ценностей, 
намеченных к отпуску со склада, второй фиксировал фактическое количество отпущенного товара, а третий, сверяя записанные цифры, отмечал за чертой на папирусе выявленные 
отклонения. Сводки о том, сколько товара прибыло и убыло, 
составлялись ежедневно, причем уже в те времена существовало понятие остатка, который выводился каждый день и суммировался к концу отчетного периода.

Раздел I. Основы теории бухгалтерского учета

Историки утверждают, что именно в Древнем египте за
родилась зеркальная натуралистическая концепция учета, состоящая в точном описании движения ценностей в хозяйстве. 
Документы, найденные в египте, позволяют думать, что систематическая запись там появилась раньше хронологической.

Исторические изыскания свидетельствуют, что в Древнем 

Вавилоне хронологическая и систематическая записи появились одновременно. Судя по историческим раскопкам, факты 
хозяйственной жизни вавилоняне отражали по следующим 
характеристикам:

количество и вид полученного товара;
–

имя лица, от которого они поступили;
–

имя получателя;
–

дата совершения сделки.
–
Учет велся на глиняных табличках, выполнявших роль 

учетных карточек, на которых тростниковыми палочками делались записи, после чего таблички сушились на солнце и 
хранились в тростниковых корзинах, закрытых крышками и 
обвязанных веревкой. на веревку навешивался кусочек глины, 
на котором указывалось количество хранимых документов.

Уже тогда учетчики оформляли ведомость на выдачу зара
ботной платы. она выдавалась в натуральном виде (например, 
зерном). Ведомости подписывались лицом, ответственным за 
выдачу заработной платы.

Учет труда в Древнем Вавилоне велся следующим образом. 

надзиратели подавали в соответствующую «службу» заявку на 
необходимое количество работников, в которой корректировали полученные данные, и по ним рассчитывали продукты. 
надзиратели вели табель, где указывали объем выполненных 
работ и причину неявки на работу. После утверждения и проверки работниками «службы» документы передавали на хранение в архив.

В Древнем Вавилоне материальные ценности учитывались 

иначе, нежели в египте. Приходные и расходные документы 
оформлялись отдельно. Информацию группировали по наименованиям отдельных видов товаров или ценностей. По 
оборотам выводился остаток, который суммировали с началь

1. Общая характеристика хозяйственного учета

ным остатком, и полученный результат сопоставляли с фактическим наличием товара. Именно в этих записях зарождался 
синтетический и аналитический учет, который применяется в 
современной бухгалтерии.

Существовало в Древнем Вавилоне и специальное зако
нодательство по учету, которое предписывало храмам вести 
государственное счетоводство, купцам – самостоятельный 
учет. Передача денег без письменной расписки считалась недействительной.

Изобретение двойной записи дало толчок дальнейше
му развитию частного капитала, создающего благоприятные 
условия для жизни и творчества человека. Система двойной 
записи появилась в XIII–XIV вв., и пользовались ею в некоторых торговых центрах Северной Италии. найденная в муниципальных записях Генуи система двойной записи датируется 
1340 годом. еще более ранняя двойная запись обнаружена во 
флорентийской торговой фирме (1299–1300 гг.), а также в фирме, торговавшей в провинции шампань (Франция). Первым 
систематизировать учет начал францисканский монах лука 
Пачоли, создавший свой великий труд «Трактат о счетах и 
записях» (1494 год), в котором он раскрыл смысл учетных записей. его книга остается актуальной и в наши дни.

В отличие от современного бухгалтерский учет того пе
риода обеспечивал информацией единоличного собственника, 
все данные содержались в секрете. В то же время не существовало границы между имуществом собственника и организации, не было понятий «отчетный период» и «действующая организация». наличие множества денежных единиц затрудняло 
использование двойной записи, поэтому записи в учетном регистре (мемориале) носили описательный характер и содержали сведения о товаре (вес, размер, единица измерения, цена).

Последователи луки Пачоли распространили применение 

систематизированного учета в различных отраслях: альвизе 
казанова (1558) – в судостроении, анжелоди Пиетро (1586) – 
в монастырском хозяйстве и банках, Джованни антонио Москетти (1610) – в промышленности, людовико Флори (1636) – 
в госпиталях и государственных организациях, Бастиано Вен

Раздел I. Основы теории бухгалтерского учета

тури (1655) – в сельском хозяйстве. В 1581 году в Венеции 
было создано первое в истории общество бухгалтеров.

к концу XIX в. система бухгалтерского учета, основы ко
торого описал лука Пачоли, претерпела изменения. С развитием общественного производства появились компании, отделенные от собственника, сформировался акционерный капитал, произошло разделение капитала и прибыли, возникло 
понятие «действующее предприятие», начали работать фондовые биржи, дальнейшее развитие получили промышленность 
и торговля. В результате работа бухгалтера выделилась в самостоятельную профессию.

если в 1773 году в справочнике г. Эдинбурга насчитыва
лось всего семь бухгалтеров, то к началу XIX в. в справочниках крупных городов англии и шотландии их было более пятидесяти. Закон о компаниях, принятый в 1844 году, 
предус матривал обязательную аудиторскую проверку обанкротившихся фирм. В 1854 году в Эдинбурге организовано общество бухгалтеров. королевская хартия давала каждому члену 
общества право на титул присяжного бухгалтера. В 1880 году 
с одобрения королевы Виктории был создан Институт присяжных бухгалтеров англии и шотландии.

американская промышленность развивалась за счет зна
чительного притока иностранного капитала, особенно из Великобритании. Британские присяжные бухгалтеры в америке 
работали аудиторами. Вот почему многие американские аудиторские фирмы имеют британские корни. к 1887 году американские профессиональные бухгалтеры, несмотря на свою 
малочисленность, создали ассоциацию общественных бухгалтеров. Позднее такие ассоциации стали появляться в отдельных штатах. В ассоциации, созданной в 1896 году в штате 
нью-Йорк, члены общества именовались «дипломированными общественными (присяжными) бухгалтерами».

обращаясь к истории возникновения и развития бухгал
терского учета, следует назвать французского ученого Жана 
Батиста Дюмарше (1874–1946), который является автором герба бухгалтеров.

1. Общая характеристика хозяйственного учета

Дюмарше ввел так называемый принцип потенциальной 

оценки, который в дальнейшем получил широкое признание. 
например, в торговле товары показываются в двух оценках: 
по розничным ценам и по себестоимости одновременно. Дюмарше выделил три ряда счетов, которые должны быть согласованы в теории учета: эмбриональный, статистический, экономический. он четко разграничил понятия «резерв» и «регулятив». Ж. Дюмарше первым ввел типологический анализ 
баланса, разработал новую интегральную форму счетоводства. 
Эта форма имела большое значение в условиях использования 
карточного счетоводства и при конструировании журнальноордерной формы.

В 1917 году ассоциация общественных бухгалтеров преоб
разовалась в американский институт бухгалтеров со строгими 
квалификационными требованиями, но без обладания сертификатом. Позднее появляется американское общество дипломированных общественных бухгалтеров с наличием сертификата. В 1936 году оба общества слились, а в 1957 получили 
название «американский институт присяжных бухгалтеров». 
В америке, кроме того, существуют и другие бухгалтерские 
организации.

Государственные преобразования в России, коснувшиеся 

всех сфер экономики, включая финансы, связаны с именем 
Петра Великого. В XVII в. правительство Петра I решительно 
признало отсталость России и встало на путь всесторонней 
реформы, которая затронула многие стороны хозяйственной 
и социальной жизни страны. не избежала реформы и постановка учета.

В 1710 году в правительственной газете «Ведомости о воен
ных и иных делах» появилось малопонятное слово «бухгалтер» 
(от нем. «бух» – книга, «галтер» – держатель). В это время учету и контролю уделяется огромное внимание. Инструкции по 
организации учета издаются как государственные акты. Первый такой акт, в котором нашли отражение вопросы учета, датируется 22 января 1714 г. Положения документа были обязательны для государственного аппарата и государственной промышленности. они содержали требования к своевременности 

Раздел I. Основы теории бухгалтерского учета

записи и чтобы «счет был скорый», строгого персонального 
подчинения ответственных лиц. огромным событием в истории российского учета стало издание Регламента управления 
адмиралтейства и верфи от 5 апреля 1722 г., который оказал 
огромное влияние на всю систему отечественного бухгалтерского учета, в частности — на общегосударственную методику учета на материальных складах, оформления всех фактов 
хозяйственной жизни с помощью первичных документов. Так 
в России появляются понятия «двойная запись» и «бухгалтерские счета».

отечественный бухгалтерский учет как наука получил 

свое развитие в первой половине XIX в. его основоположниками стали к. И. арнольд, И. н. ахметов, Э. а. Мудров, 
а. М. Вольф, е. е. Сивере и др. В Москве первыми преподавателями бухгалтерского учета были к. И. арнольд, приехавший из Германии, И. н. ахметов – служащий петербургской 
торговой фирмы, Э. а. Мудров – учитель математики и физики в олонецкой гимназии (в г. Петрозаводске).

Первые учебники по бухгалтерскому учету появились в 

России в XIX в. В 1831 году к. кларком и В. немчиновым 
было издано учебное пособие «Счетная наука». В 1866 году 
преподаватель коммерческого училища в Санкт-Петербурге 
П. Рейнборт издает «Полный курс коммерческой бухгалтерии 
по простой и двойной системам», состоящий из теоретической 
и практической частей. В 1883 году а. Прокофьев (преподаватель бухгалтерии в Московском техническом училище и коммерческой арифметики в Московской практической академии 
коммерческих наук) издает «курс двойной бухгалтерии».

В 1888 году профессиональный бухгалтер а. М. Вольф на
чал выпускать журнал «Счетоводство». В 1906 году в СанктПетербурге выходит книга И. Максимова «Счетоводство. 
краткий исторический очерк развития счетоводства и его 
значение в торгово-промышленных и сельскохозяйственных 
организациях».

Большой вклад в развитие российской школы бухгалтер
ского учета внесли а. П. Рудановский, л. И. Гомберг, A. M. Галаган. л. Гомберг обосновал классификацию видов оценок: