Бухгалтерский учет и налогообложение операций с ценными бумагами
Покупка
Основная коллекция
Тематика:
Бухгалтерский учет отдельных операций
Издательство:
Сибирский федеральный университет
Год издания: 2011
Кол-во страниц: 214
Дополнительно
Вид издания:
Учебное пособие
Уровень образования:
ВО - Бакалавриат
ISBN: 978-5-7638-2249-6
Артикул: 617595.01.99
В учебном пособии раскрыты вопросы бухгалтерского учета и налогообложения операций с ценными бумагами, проводимыми как непрофессиональными, так и профессиональными участниками рынка ценных бумаг. Предназначено для студентов специальности «Финансы и кредит» специализации «Рынок ценных бумаг и биржевое дело», «Налоги и налогообложение», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» всех форм обучения, а также для магистрантов, аспирантов и преподавателей высшей школы.
Скопировать запись
Фрагмент текстового слоя документа размещен для индексирующих роботов.
Для полноценной работы с документом, пожалуйста, перейдите в
ридер.
Министерство образования и науки Российской Федерации Сибирский федеральный университет О.В. ПаВлОВа Е.а. ШнюкОВа БухгалтЕРСкий учЕт и налОгООБлОжЕниЕ ОПЕРаций С цЕнныМи БуМагаМи Рекомендовано уМО по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебного пособия для студентов, обучающихся по направлению «Экономика» и специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 24.01.2011 г. красноярск СФу 2011
уДк 336.763 (075)
ББк 65.052.231.27 я73
П12
Рецензенты: М.н. черных, канд. экон. наук, доц.;
и.М. Шестакова, канд. экон. наук, доц.
Павлова, О.В.
П12 Бухгалтерский учет и налогообложение операций с ценными
бумагами: учеб. пособие / О.В. Павлова, Е.а. Шнюкова. –
красноярск: Сиб. фед. ун-т, 2011. – 214 с.
ISBN 978–5–7638–2249–6
В учебном пособии раскрыты вопросы бухгалтерского учета
и налогообложения операций с ценными бумагами, проводимыми
как непрофессиональными, так и профессиональными участниками рынка ценных бумаг.
Предназначено для студентов специальности «Финансы и кредит»
специализации «Рынок ценных бумаг и биржевое дело», «налоги
и налогообложение», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» всех форм
обучения, а также для магистрантов, аспирантов и преподавателей
высшей школы.
УДК 336.763 (075)
ББК 65.052.231.27 я73
ISBN 978–5–7638–2249–6 ©Сибирский федеральный университет, 2011
ОглаВление Предисловие. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 Глава 1. оценка финансовых вложений в ценные бумаГи . . . . . . . 7 1.1. Понятие и классификация финансовых вложений . . . . . . . . . . 7 1.2. Первоначальная оценка финансовых вложений в ценные бумаги. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 1.3. Последующая оценка финансовых вложений в ценные бумаги. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 1.4. Оценка финансовых вложений в ценные бумаги при выбытии. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21 1.5. требования к раскрытию информации о финансовых вложениях в ценные бумаги в бухгалтерской отчетности. . . 33 Глава 2. бухГалтерский учет и налоГообложение оПераций с уставным каПиталом акционерных обществ . . . . . . . . 35 2.1. учет и налогообложение операций по формированию уставного капитала . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35 2.2. учет и налогообложение операций по увеличению уставного капитала . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 45 2.3. учет и налогообложение операций по уменьшению уставного капитала . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 54 Глава 3. бухГалтерский учет и налоГообложение оПераций с корПоративными облиГациями. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 59 3.1. Бухгалтерский учет и налогообложение операций по размещению облигаций у эмитента . . . . . . . . . . . . . . . . . . 59 3.2. Бухгалтерский учет и налогообложение операций по погашению облигаций у эмитента . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 62 3.3. Бухгалтерский учет процентов по размещенным облигациям у эмитента . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 66
3.4. Бухгалтерский учет и налогообложение операций с корпоративными облигациями у инвестора . . . . . . . . . . . . . 67 Глава 4. бухГалтерский учет и налоГообложение оПераций с Государственными ценными бумаГами . . . . . . . . . . . 72 4.1. классификация и виды государственных ценных бумаг . . . . 72 4.2. Бухгалтерский учет операций с государственными ценными бумагами. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 75 4.3. налогообложение операций с государственными ценными бумагами. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 80 4.4. Особенности бухгалтерского учета и налогообложения облигаций внутреннего государственного валютного займа . . 84 Глава 5. бухГалтерский учет и налоГообложение дивидендов По акциям . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 89 5.1. Порядок объявления и выплаты дивидендов. . . . . . . . . . . . . . 89 5.2. Бухгалтерский учет и налогообложение операций по выплате дивидендов у акционерного общества . . . . . . . . 93 5.3. Бухгалтерский учет и налогообложение операций по выплате дивидендов у организации-акционера. . . . . . . . . 98 Глава 6. раскрытие информации По Прибыли, Приходящейся на акцию. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101 6.1. Раскрытие информации по прибыли на акцию в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. 101 6.2. Раскрытие информации по прибыли на акцию в российской практике. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106 Глава 7. бухГалтерский учет и налоГообложение оПераций По доверительному уПравлению ценными бумаГами . . 111 7.1. Общие положения по организации доверительного управления ценными бумагами . . . . . . . . . 111 7.2. Бухгалтерский учет и налогообложение операций по доверительному управлению ценными бумагами. . . . . . 117 7.3. налогообложение операций по доверительному управлению ценными бумагами. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125
Глава 8. бухГалтерский учет и налоГообложение оПераций с Производными финансовыми инструментами . . . . . . 131 8.1. Виды производных финансовых инструментов . . . . . . . . . . 131 8.2. Бухгалтерский учет и налогообложение операций с производными финансовыми инструментами . . . . . . . . . . 140 Глава 9. бухГалтерский учет и налоГообложение оПераций с ценными бумаГами у Профессиональных участников рынка ценных бумаГ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146 9.1. Брокерская деятельность на рынке ценных бумаг. . . . . . . . . 147 9.2. Дилерская деятельность на рынке ценных бумаг . . . . . . . . . 154 9.3. Депозитарная и регистраторская деятельность на рынке ценных бумаг . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 158 9.4. клиринговая деятельность на рынке ценных бумаг . . . . . . . 162 9.5. Деятельность по организации торговли на рынке ценных бумаг . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 171 Приложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 177 сПисок литературы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 210
Предисловие Российский рынок ценных бумаг прошел значительный путь в своем развитии, его участниками накоплен как положительный, так и отрицательный опыт. ценные бумаги все чаще используются в хозяйственном обороте предприятий, что способствует активному развитию операций с ценными бумагами не только у профессиональных, но и непрофессиональных участников рынка ценных бумаг. В данном учебном пособии рассматрен порядок учета и налогообложения операций с ценными бумагами как у непрофессиональных, так и профессиональных участников рынка ценных бумаг. Согласно нормам гражданского законодательства ценной бумагой признается документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении (ст. 142 гражданского кодекса РФ). Вопросы бухгалтерского учета операций с ценными бумагами регламентированы Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н), Положением по бухгалтерскому учету ПБу 19/02 «учет финансовых вложений» (Приказ Минфина России от 10.12.2002 г. № 126н). налогообложение операций с ценными бумагами в основном регламентируется гл. 25 налогового кодекса РФ. При изложении материала авторы придерживались принципа наличия специфики при осуществлении операций с ценными бумагами и имеющимися в этой связи особенностями учета и налогообложения. Поэтому в каждой из глав рассматриваются правовые и организационные аспекты, касающиеся специфики операции. Для закрепления теоретического материала в приложения к учебному пособию включены задачи по каждой из рассмотренных тем.
Глава 1. оценка финансовых вложений В ЦеннЫе БУМаги 1.1. Понятие и классификация финансовых вложений В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н) к финансовым вложениям относятся инвестиции в ценные бумаги, не оформленные ценными бумагами вложения в уставные (складочные) капиталы других организаций, банковские вклады (депозиты), а также предоставленные другим организациям займы, т.е. активы, которыми владеет организация, в целях увеличения собственного капитала посредством получения доходов через распределение прибыли (в форме процентов, дивидендов и т.д.) или для получения инвестирующей организацией прибыли от продажи или прочего выбытия указанных активов. Положение по бухгалтерскому учету финансовых вложений ПБу 19/02 (Приказ Минфина России от 10.12.2002 г. № 126н) дает перечень ценных бумаг, которые могут быть отнесены к финансовым вложениям: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя), депозитные вклады в кредитных организациях. не относятся к финансовым вложениям: – собственные акции, выкупленные у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования; – векселя, выданные организацией-векселедателем организациипродавцу при расчетах за проданные товары (работы, услуги). классификацию финансовых вложений можно проводить, руководствуясь общеэкономическими критериями, а также критериями, которые используются в нормативных документах по бухгалтерскому учету и налогообложению. классификация финансовых вложений в ценные бумаги представлена в табл. 1.
глава 1. Оценка финансовых вложений в ценные бумаги Таблица 1 классификация финансовых вложений в ценные бумаги Классификационный признак Вид финансовых вложений 1. Статус эмитента корпоративные ценные бумаги; государственные ценные бумаги; Муниципальные ценные бумаги 2. Статус владельца ценной бумаги по отношению к эмитенту Долевые ценные бумаги; Долговые ценные бумаги; Производные ценные бумаги 3. Способ фиксации имущественных прав Документарные ценные бумаги; Бездокументарные ценные бумаги 4. Способ передачи прав именные ценные бумаги; Предъявительские ценные бумаги; Ордерные ценные бумаги 5. Механизм определения стоимости ценных бумаг ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке и имеющие рыночные котировки (ценные бумаги, по которым текущая рыночная стоимость определяется); ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке и не имеющие рыночных котировок (ценные бумаги, по которым текущая рыночная стоимость не определяется) 6. намерения инвестора в отношении ценных бумаг Доходные ценные бумаги; инвестиционные ценные бумаги 7. По срокам краткосрочные; Долгосрочные Для того чтобы ценные бумаги могли быть приняты к учету в качестве финансовых вложений, необходимо выполнение следующих условий: – наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на ценные бумаги и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права; – переход к организации финансовых рисков, связанных с ценными бумагами (риск изменения стоимости, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);
1.2. Первоначальная оценка финансовых вложений в ценные бумаги – способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста стоимости ( в виде разницы между ценой продажи (погашения) ценной бумаги и ее покупной стоимостью, в результате обмена, использования при погашении обязательств, увеличения текущей рыночной стоимости). 1.2. Первоначальная оценка финансовых вложений в ценные бумаГи Прежде всего следует отметить, что принятие ценных бумаг к бухгалтерскому учету осуществляется по моменту перехода права собственности на них. таким моментом признается: – дата подписания акта приема-передачи, если речь идет о документарных ценных бумагах на предъявителя и ордерных ценных бумагах; – дата выписки с лицевого счета приобретателя по именным бездокументарным ценным бумагам, права на которые учитываются в системе ведения реестра; – дата выписки со счета ДЕПО приобретателя по именным ценным бумагам, права на которые учитываются в депозитарии. Определение момента перехода права собственности на ценную бумагу является важным с точки зрения отнесения затрат на первоначальную стоимость ценных бумаг. Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость ценных бумаг зависит от способа их поступления; а именно: приобретаются ли ценные бумаги за плату, поступают ли в качестве вклада в уставный капитал или безвозмездно, используются ли в качестве расчетного средства. Порядок формирования первоначальной стоимости ценных бумаг для целей бухгалтерского и налогового учета приведен в табл. 2. Рассмотрим каждый из способов поступления ценных бумаг. Приобретение за плату Первоначальная стоимость для целей бухгалтерского и налогового учета формируется из фактических затрат, которые несет инвестор при приобретении ценных бумаг. Перечень затрат, включаемых в состав первоначальной стоимости для целей бухгалтерского учета регламентируется ПБу 19/02, а для целей налогового учета гл. 25 налогового кодекса.
глава 1. Оценка финансовых вложений в ценные бумаги Таблица 2 Формирование первоначальной стоимости финансовых вложений в ценные бумаги для целей бухгалтерского и налогового учета Способ поступления Определение первоначальной стоимости для целей бухгалтерского учета нормативный документ Определение первоначальной стоимости для целей налогового учета нормативный документ Приобретение за плату 1. Сумма фактических затрат по приобретению 2. цена приобретения по договору куплипродажи П. 9 ПБу 19/02 П. 11 ПБу 10/99 П. 14 ПБу 15/08 П. 11 ПБу 19/02 Сумма фактических затрат по приобретению Ст. 329 нк РФ Ст. 280 нк РФ Получение в качестве вклада в уставный капитал Согласованная стоимость П. 12 ПБу 19/02 Стоимость по данным налогового учета передающей стороны Ст. 277 нк РФ Безвозмездная передача текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету. Стоимость возможной реализации на дату принятия к учету П. 13 ПБу 19/02 текущая рыночная цена, определяемая с учетом ст. 40 нк РФ П. 8 ст. 250 нк РФ Получение в качестве расчетного средства Фактическая стоимость активов, передаваемых в обмен на полученные ценные бумаги П. 14 ПБу 19/02 не закреплен Рассмотрим порядок формирования первоначальной стоимости для целей бухгалтерского и налогового учета, приведенный в табл. 3. Если организация оплачивает информационные и консультационные услуги и впоследствии не принимает решения о приобретении ценных бумаг, то стоимость оказанных услуг относится на финансовые результаты деятельности и отражается в составе прочих расходов организации.
1.2. Первоначальная оценка финансовых вложений в ценные бумаги Таблица 3 Включение расходов на приобретение ценных бумаг в первоначальную стоимость Вид расходов Первоначальная стоимость для целей бухгалтерского учета нормативный документ Первоначальная стоимость для целей налогового учета нормативный документ Суммы, оплаченные продавцу ценных бумаг Включаются в первоначальную стоимость П. 9 ПБу 19/02 Включаются в первоначальную стоимость Ст. 329 нк РФ Суммы, оплаченные за информационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг Включаются в первоначальную стоимость П. 9 ПБу 19/02 Включаются в первоначальную стоимость Ст. 280 нк РФ Суммы, оплаченные за консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг Включаются в первоначальную стоимость П. 9 ПБу 19/02 Включаются в первоначальную стоимость Ст. 280 нк РФ Суммы, уплаченные за услуги посредника, связанные с приобретением ценных бумаг Включаются в первоначальную стоимость П. 9 ПБу 19/02 Включаются в первоначальную стоимость Ст. 280 нк РФ Суммы, оплаченные специализированным организациям (биржевые, клиринговые сборы, перерегистрация права собственности на бездокументарные ценные бумаги и т.п.) Включаются в первоначальную стоимость П. 9 ПБу 19/02 Включаются в первоначальную стоимость Ст. 280 нк РФ Проценты по кредитам, полученным для покупки ценных бумаг, начисленные до даты оприходования Включаются в первоначальную стоимость П. 9 ПБу 19/02 Включаются в состав внереализационных расходов того периода, когда имели место П. 2 ст. 265 нк РФ иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг Включаются в первоначальную стоимость П. 9 ПБу 19/02 Включаются в первоначальную стоимость Ст. 280 нк РФ
глава 1. Оценка финансовых вложений в ценные бумаги Фактические затраты на приобретение ценных бумаг могут изменяться в связи с расчетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, до принятия ценных бумаг к учету в качестве финансового вложения. Для целей налогового учета суммовые разницы учитываются в составе внереализационных расходов. В том случае, если затраты по приобретению ценных бумаг несущественны по сравнению с суммами, уплаченным продавцу по договору купли-продажи, то в соответствии с ПБу 19/02 организация вправе признать такие затраты прочими в том отчетном периоде, когда они имели место. установление уровня существенности является элементом учетной политики организации. В этом случае первоначальная стоимость ценных бумаг для целей бухгалтерского учета будет сформирована исходя из цены приобретения ценных бумаг по договору купли-продажи и не будет совпадать с первоначальной стоимостью, сформированной для целей налогового учета. Если первоначальная стоимость ценных бумаг, сформированная по правилам бухгалтерского и налогового учета, не совпадает, то возникающая разница носит временной характер и ее следствием будет или отложенный налоговый актив (если налоговая первоначальная стоимость выше бухгалтерской) или отложенное налоговое обязательство (если налоговая первоначальная стоимость ниже бухгалтерской). Вклад в уставный капитал Первоначальной стоимостью ценных бумаг, внесенных в качестве вклада в уставный капитал другой организации в соответствии с требованиями ПБу 19/02, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации. В налоговом учете такие ценные бумаги отражаются исходя из стоимости, определенной по данным налогового учета передающей стороны. Стоимость определяется на дату перехода права собственности на эти ценные бумаги. Безвозмездное получение Если ценные бумаги получены инвестором безвозмездно, то первоначальной стоимостью признается:
1.2. Первоначальная оценка финансовых вложений в ценные бумаги • их текущая рыночная стоимость на дату принятия ценных бумаг к учету. текущая рыночная цена рассчитывается организатором торговли в соответствии с установленными правилами; • сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученных ценных бумаг на дату принятия их к учету для тех ценных бумаг, которые не обращаются на организованном рынке ценных бумаг. активы, полученные безвозмездно, в соответствии с п. 8 ПБу 9/99 признаются внереализационным доходом для целей бухгалтерского учета. В соответствии с Планом счетов стоимость безвозмездно полученных активов должна быть отражена в составе доходов будущих периодов и относится на счет «Прочих доходов» по мере признания внереализационных доходов. Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 98 «Доходы будущих периодов» субсчет «Безвозмездные поступления» – отражаются ценные бумаги, полученные безвозмездно Дебет 98 «Доходы будущих периодов» субсчет «Безвозмездные поступления» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» – стоимость полученных ценных бумаг признана внереализационным доходом. Стоимость имущества, полученного безвозмездно, в том числе ценные бумаги, в налоговом учете включается в состав внереализационных доходов исходя из рыночных цен, определенных в соответствии со ст. 40 нк РФ. на практике наиболее часто используется льгота, предусмотренная пп. 11 п. 1 ст. 251 нк РФ. Согласно этой статье не облагается налогом на прибыль имущество, передаваемое безвозмездно организацией: – от другой организации, если ее доля в уставном капитале принимаемой стороны превышает 50 %; – от другой организации, если доля принимаемой стороны в этой организации превышает 50 %; – от физического лица, если его доля в уставном капитале принимающей стороны превышает 50 %. При этом ценные бумаги не могут быть переданы третьим лицам в течение одного года с момента их получения, в противном случае налог на прибыль взимается в общеустановленном порядке.