Аудитор, 2014, №5

АУДИТОР

научно-практический 
ежемесячный журнал

№ 5 (231)

МАЙ 2014

Издается с 1994 года

Журнал зарегистрирован 
в Роскомнадзоре 
Свидетельство 
ПИ №ФС77-42860

Учредитель и издатель:
ООО «Издательство «АУДИТОР» 

  

И.о. главного редактора
Александр Парамонов

Редакторы
Виктор Иванов 
Сергей Коркин

Научный консультант
Валерий Тищенко

Верстка и дизайн
Екатерина Ермакова

Корректор
Александра Волкова

Реклама и подписка:
Тел. (495) 979-31-82
e-mail: info@auditor-mag.ru 

  

Адрес редакции:
125130, Москва, 
Старопетровский проезд,
д. 7А, стр. 3

Тел./факс: (495) 979-31-82
http://www.auditor-mag.ru

Письма и материалы 
высылать по адресу: 
125130, Москва, 
Старопетровский проезд,
д. 7А, стр. 3
e-mail: info@auditor-mag.ru 

Отпечатано в Издательстве 
«АУДИТОР»
Формат 60x84/8 
Бумага офсетная 
Усл. печ. л. 10,23 
Тираж 2750 экз. 
Подписано в печать 23.05.2014
Цена свободная

© ООО Издательство «АУДИТОР», 
2014

При перепечатке и цитировании ссыпка 
на журнал «АУДИТОР» обязательна.

  

Подписные индексы
в каталогах
«Роспечать» – 72977
«Почта России» – 24554

В номере

В Федеральном Собрании

И.Е. Ильин
Россия расширила сферу применения МСФО ...............................................3

Образование и обучение

А.Д. Шеремет, С.И. Полякова
Концепция новой программы экзаменов 
на квалификационный аттестат аудитора ......................................................7

Теория и практика аудита

Г.А. Чекавинская
Проблемы спецификации прав собственности 
в аудиторской деятельности в Российской Федерации ...............................13

Ю.Ю. Кочинев
Особенности применения статистических 
и нестатистических выборочных процедур в ходе аудита ..........................24

Н.А. Лосева
Аудиторское заключение 
о бухгалтерской (финансовой) отчетности ...................................................32

Е.М. Гутцайт, А.Д. Шарапова
Квалификационный экзамен как инструмент повышения 
качества аудита ..............................................................................................41

К.А. Гайдаров
Унификация разработки и функционирования систем внутреннего 
контроля качества средних и малых аудиторских фирм .............................50

Л.А. Юдинцева
Определение объектов проверки в рамках 
риск-ориентированного подхода в аудите ....................................................59

К.К. Арабян
STR-ориентированная модель аудита 
в системе финансового контроля ..................................................................63

Учет и отчетность

С.М. Бычкова, Е.Ю. Итыгилова
Качество в бухгалтерском учете и отчетности ............................................69

Исследования

Д.Н. Чулков
Виды финансирования инновационного процесса. 
Венчурные фонды ...........................................................................................81

А.Н. Чулкова
Социально-экономическое развитие в России ............................................84

Информация

THIS ISSUE’S TABLE OF CONTENT AND ANNOTATIONS  ........................88

Информационно-правовая поддержка предоставлена компанией «Гарант» 

Редакционный совет:

Булыга Роман Петрович, 

профессор, д-р экон. наук

Видяпин Виталий Иванович,

профессор, д-р экон. наук

Кашин Владимир Анатольевич,

заместитель генерального директора ГНИИ РНС, 

профессор, д-р экон. наук

Пашковский Владимир Семенович, 

профессор, д-р экон. наук

Скобара Вячеслав Владимирович,

директор Северо-Западного территориального 

института профессиональных бухгалтеров, 

профессор, д-р экон. наук

Редакционная коллегия:

Гуськов Сергей Викторович,

председатель редколлегии, канд. экон. наук

Аврашков Лев Яковлевич,

Липецкий филиал РАНХ и ГС, профессор, 

д-р экон. наук

Глазкова Галина Владимировна,

доцент Финансового университета 

при Правительстве РФ, канд. экон. наук

Гутцайт Евгений Михельевич,

ведущий научный сотрудник НИФИ 

Государственного университета Министерства 

финансов Российской Федерации, д-р экон. наук

Заварихин Николай Михайлович,

профессор экономического факультета МГУ 

им. М.В. Ломоносова, д-р экон. наук

Кучеров Илья Ильич,

 заместитель руководителя Федеральной службы 

финансово-бюджетного надзора, профессор, 

заслуженный юрист Российской Федерации, 

д-р юрид. наук 

Павлов Евгений Всеволодович,

председатель Комитета по качеству 

Института профессиональных аудиторов

Парамонов Александр Валентинович,

генеральный директор издательства 

«АУДИТОР», канд. экон. наук

Смирнов Евгений Евгеньевич,

парламентский корреспондент

Саркисянц Артос Георгиевич,

заместитель генерального директора 

Северо-Западной нефтяной группы, 

канд. экон. наук

Ялбулганов Александр Алибиевич,

профессор Государственного университета

Высшей школы экономики, д-р юрид. наук

  

Редакция оставляет за собой право 
самостоятельно подбирать к авторским 
материалам иллюстрации, менять заголовки, 
сокращать тексты и вносить в рукописи 
необходимую стилистическую правку 
без согласования с авторами. Поступившие
в редакцию материалы будут свидетельствовать 
о согласии авторов принять требования редакции.

Мнение редакции журнала не всегда совпадает 
с точкой зрения авторов.

Ответственность за достоверность фактов несут 
авторы публикуемых материалов.   

Требования к оформлению материалов

и условия публикации рукописей

1. Предоставляемые авторами для публикации рукописи должны 

удовлетворять следующим требованиям:

– соответствовать профилю и тематике журнала;

– учитывать все последние изменения в действующем 

законодательстве;

– содержать ссылки на нормативные документы;

– законодательные и нормативные документы должны 

приводиться с указанием их полного наименования, номера и даты 
принятия;

– иметь список использованной литературы;

– быть тщательно отредактированы автором;

– иметь на русском и английском языках: название статьи, 

аннотацию, ключевые слова, информацию об авторах;

– в сведениях об авторах должны указываться: Ф. И.О., ученая 

степень и звание, место работы и должность, электронный адрес 
(публикуется в журнале), домашний адрес, контактные телефоны;

– иметь пристатейные библиографические списки, оформленные 

в соответствии с требованиями стандарта библиографического 
описания (ГОСТ 7.1.–2003);

– сопровождаться рецензией, подписанной и заверенной 

в установленном порядке.

Несоблюдение указанных требований может явиться основанием 

для отказа в публикации или увеличить срок подготовки материала 
к публикации.

2. Редакция оставляет за собой право редактировать рукописи, 

а также направлять их на рецензирование членам редколлегии, 
внешним рецензентам для принятия окончательного решения 
о возможности их опубликования.

Более подробно с техническими требованиями, предъявляемыми 

к оформлению материалов, можно ознакомиться на сайте 
издательства: http://auditor-mag.ru

Редакция

К сведению читателей!

Журнал «АУДИТОР» входит в Перечень ведущих рецензируемых 

журналов и изданий, в которых должны быть опубликованы основные 
научные результаты диссертаций на соискание ученых степеней 
доктора и кандидата наук. Учитывая, что журнал «АУДИТОР» имеет 
широкую экономическую направленность, в нем могут публиковаться 
результаты научных исследований по следующим специальностям:

• Экономическая теория (шифр 08.00.01);
• Экономика и управление народным хозяйством (по отраслям) 

(шифр 08.00.05);

• Финансы, денежное обращение и кредит (шифр 08.00.10);
• Бухгалтерский учет, статистика (шифр 08.00.12);
• Математические и инструментальные методы экономики (шифр 

08.00.13);

• Мировая экономика (шифр 08.00.14);
• Организация производства (по отраслям) (шифр 05.02.22).

АУДИТОР № 5, 2014  
3

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

К

ак известно, согласно Федеральному за‑
кону «О консолидированной финансо‑

вой отчетности» от 27 июля 2010 г. №208‑ФЗ, 
некоторые общественно значимые организа‑
ции должны составлять и публиковать кон‑
солидированную отчетность по междуна‑
родным стандартам. Эти требования до се‑
годняшнего дня относятся к кредитным 
и страховым организациям, а также к эми‑
тентам ценных бумаг.

Федеральным законом от 5 мая 2014 г. 

№111‑ФЗ «О внесении изменений в Феде‑
ральный закон «О применении контроль‑
но‑кассовой техники при осуществлении 
наличных денежных расчетов и (или) рас‑
четов с использованием платежных карт» 
и Федеральный закон «О консолидирован‑
ной финансовой отчетности» перечень об‑
щественно значимых организаций, на ко‑
торые будут распространяться требования 
о подготовке отчетности по международ‑
ным стандартам финансовой отчетности 
(МСФО), расширен на несколько категорий 
хозяйствующих субъектов.

Концепцию закона №111‑ФЗ 

продиктовал рынок

По сути, новый правовой документ при‑

нят по законодательной инициативе Пра‑
вительства РФ в русле совершенствования 
законодательства Российской Федерации, 

обеспечивающего 
применение 
междуна‑

родных стандартов финансовой отчетности 
(МСФО) на территории страны. Не секрет, 
что наше сравнительно молодое законода‑
тельство, о котором идет речь, пока еще да‑
леко от совершенства. А переходить нашей 
стране на широкое применение МСФО, как 
и другим странам мира, включая США, 
страны Европейского союза (ЕС), просто не‑
обходимо. Ведь в условиях глобализации 
финансовых рынков от этого зависит эф‑
фективность привлечения международных 
инвесторов, получение доступа к сравни‑
тельно дешевым источникам финансирова‑
ния, возможность выхода на зарубежные 
фондовые линии, создание условий для по‑
вышения 
темпов 
экономического 
роста 

за счет совершенствования методов веде‑
ния бизнеса и т. д.

Судя по всему, необходимость широко‑

го применения МСФО в РФ уже не вызыва‑
ет сомнений ни у государства, ни у бизнеса. 
Больше того, как показывает работа раз‑
личных форумов, конференций и других 
публичных мероприятий, касающихся темы 
перехода на МСФО, представители бизнеса 
готовы и сами включиться в законодатель‑
ную деятельность Правительства РФ и пар‑
ламента в данном направлении, что и под‑
твердила работа Государственной Думы 
над проектом закона №111‑ФЗ на этапе вто‑
рого чтения. Но при принятии законодатель‑
ных решений, разумеется, нельзя допускать 

Россия расширила 

сферу применения МСФО

 И.Е. Ильин, обозреватель

e‑mail: ilya.smirnov@nm.ru

Подписанный Президентом РФ 5 мая 2014 г. закон №111-ФЗ существенно расширил сферу при
менения международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) российскими организациями.

Ключевые слова:  международные стандарты финансовой отчетности (international financial reporting standards); 

консолидированная финансовая отчетность (consolidated financial statements); страховая организация 
(insurance organization); негосударственные пенсионные фонды (private pension funds); государственные 
унитарные предприятия (state unitary enterprise); инвестиционные фонды (investment funds)

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

поспешности. Важно действовать по принци‑
пу «семь раз отмерь».

Что же конкретно предложило Прави‑

тельство РФ учитывая требования рынка 
и времени?

Первое. На взгляд правительственных 

аналитиков, пришло время значительно рас‑
ширить сферу применения МСФО. И депу‑
татское большинство Государственной Думы, 
принимая закон №111‑ФЗ, поддержало дан‑
ную инициативу. Отныне закон №208‑ФЗ 
распространяется на следующие категории 
хозяйствующих субъектов:

y кредитные организации;
y страховые организации (за исключе‑

нием страховых организаций, осуществля‑
ющих деятельность исключительно в сфере 
обязательного медицинского страхования);

y негосударственные пенсионные фонды;
y управляющие компании инвестицион‑

ных фондов, паевых инвестиционных фон‑
дов и негосударственных пенсионных фон‑
дов;

y клиринговые организации;
y федеральные 
государственные 
уни‑

тарные предприятия, перечень которых ут‑
верждается Правительством РФ;

y на иные организации, ценные бумаги 

которых допущены к организованным тор‑
гам путем их включения в котировальный 
список.

Второе. Согласно новой редакции части 2 

ст. 1 закона №208‑ФЗ под консолидирован‑
ной финансовой отчетностью понимается 
систематизированная информация, отража‑
ющая финансовое положение, финансовые 
результаты деятельности и изменения фи‑
нансового положения организации, которая 
вместе с другими организациями и (или) ино‑
странными организациями в соответствии 
с международными стандартами финансовой 
отчетности определяется как группа.

Вместе 
с 
тем, 
учитывая 
положения 

МСФО и правоприменительную практику, 
а также соответствующее предложение пра‑
вительства, Государственная Дума дополни‑
ла закон №208‑ФЗ нормой, предусматрива‑
ющей составление, представление и опубли‑
кование в соответствии с данным правовым 
документом финансовой отчетности органи‑

зацией, не образующей группу организаций 
и не имеющей дочерних организаций. Одна‑
ко в наименовании такой финансовой отчет‑
ности слово «консолидированная» не исполь‑
зуется.

Деятельность общественно 

значимых компаний должна быть 

прозрачной

Следует отметить, что депутатское боль‑

шинство Государственной Думы практиче‑
ски единодушно поддержало законодатель‑
ную инициативу Правительства РФ в от‑
ношении расширения сферы применения 
МСФО. В первом чтении за концепцию за‑
кона проголосовали все 444 парламентария, 
присутствовавших на пленарном заседании, 
т. е. 98,7% от состава палаты. Хотя вопросы 
к Правительству РФ как к инициатору зако‑
нопроекта, похоже, все‑таки остались.

На вопрос депутата И. И. Никитчука 

по поводу того, кто нас обязывает расши‑
рять сферу применения МСФО, С. Д. Шата‑
лов ответил, что «по большому счету, никто. 
Хотя, – сказал он далее, – есть определен‑
ные планы по вступлению РФ в Организа‑
цию экономического сотрудничества и раз‑
вития». Это, в частности, предусматрива‑
ет, что публичные общественно значимые 
компании будут представлять отчетность 
по международным стандартам. «Но, честно 
говоря, я не вижу ничего плохого в том, что‑
бы компании, которые имеют большое коли‑
чество акционеров, которые имеют большое 
значение для формирования финансового 
рынка, были предельно прозрачными, это 
общий тренд, по которому идем и мы, и дру‑
гие государства мира. Именно эту цель пре‑
следует составление отчетности по между‑
народным стандартам», – сказал замести‑
тель министра финансов РФ.

В конечном счете точка зрения С. Д. Шата‑

лова, как и позиция Правительства РФ в от‑
ношении необходимости расширения сферы 
применения МСФО, была встречена с пони‑
манием.

Однако состоявшиеся дебаты по поводу 

законопроекта показали, что в парламенте 

АУДИТОР № 5, 2014  
5

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

РФ не собираются ставить точку в отноше‑
нии решения проблемы перехода на МСФО. 
И это подтвердило, в частности, выступле‑
ние депутата А. А. Ищенко. Вот уже 15 лет, 
сказал депутат, как РФ пытается перейти 
на МСФО. Если исходить из тех планов, ко‑
торые ставило Правительство РФ в 1998 г., 
то уже в 2000‑м мы должны были закончить 
процедуру такого перехода.

По мнению А. А. Ищенко, к внедрению 

МСФО надо подходить со всей серьезно‑
стью. Казалось бы, на чей‑то взгляд, это со‑
вершенно незначимый вопрос – бухгалтер‑
ский учет, какие‑то стандарты отчетности. 
Но на самом деле «это глобальный вопрос, 
от этого зависит благосостояние и комфорт‑
ность 
проживания 
каждого 
гражданина 

в Российской Федерации».

Особое внимание депутат уделил отчет‑

ности государственных корпораций и госу‑
дарственных компаний, потому что именно 
они являются сегодня одними из тех систе‑
мообразующих предприятий, которые обе‑
спечивают 
наполняемость 
бюджета 
РФ. 

Однако сегодня, заявил А. А. Ищенко, госу‑
дарственные корпорации и государствен‑
ные компании фактически являются для нас 
котом в мешке: абсолютно непрозрачные 
системы. Зачастую даже государственные 
органы не могут получить информацию о ре‑
зультатах их деятельности, которая помог‑
ла бы в принятии каких‑то государственных 
решений: «Поскольку потенциально многие 
государственные корпорации и компании 
с государственным участием в будущем мо‑
гут быть приватизированы, я считаю, что та‑
кая ситуация просто недопустима».

Далее депутат обратился к поступлени‑

ям от дивидендов государственных компа‑
ний и компаний с государственным участи‑
ем в бюджет РФ. В связи с этим он сравнил 
отчетность этих хозяйствующих субъектов, 
представленную по российским стандартам 
бухгалтерского учета, с отчетностью, пред‑
ставленной по международным стандартам, 
и обратил внимание на разницу, которая из‑
меряется миллиардами рублей.

В частности, по информации депутата, 

«Газпром» за 2012 г. в соответствии с россий‑
скими стандартами бухгалтерского учета по‑

лучил чистую прибыль в размере 740 млрд 
руб. А в соответствии с данными по МСФО 
его прибыль составила 1 трлн 210 млрд руб. 
Из сравнения этих данных, естественно, не‑
трудно подсчитать, сколько недополучил 
бюджет РФ.

А вот данные по другим хозяйствую‑

щим субъектам. У «Транснефти» прибыль 
в соответствии с российскими стандартами 
отчетности составила 10 млрд руб., а в со‑
ответствии с международными стандарта‑
ми – 125 млрд руб. У «Российских железных 
дорог» по российским стандартам отчетности 
прибыль составила 14 млрд руб., а по меж‑
дународным – 78 миллиардов. У «Россети» 
по российским стандартам бухгалтерско‑
го учета убытки составили 3,2 млрд руб., 
а по международным – получена прибыль 
в 32 млрд руб. И от этих денег РФ должна 
была получить 25% в федеральный бюджет.

Перейдя к вопросу о необходимости до‑

биваться прозрачности в деятельности госу‑
дарственных компаний, депутат привел та‑
кой факт. По его данным, только объявление 
о том, что «Российская Федерация хочет пе‑
рейти на формирование стандартов для от‑
крытых акционерных обществ с целью по‑
лучения дополнительных дивидендов в бюд‑
жет сразу вызвало положительный эффект 
на биржах, и акции таких компаний за один 
день подорожали на 1–2 процента. Это су‑
щественный потенциал в плане увеличения 
капитализации государственных компаний 
и компаний с государственным участием, 
и об этом, собственно, и говорил Президент 
Российской Федерации на экономическом 
форуме в Санкт‑Петербурге. Он сказал, 
что капитализация госкомпаний является 
одним из основных показателей эффектив‑
ности».

На взгляд депутата, большое значение 

для государства и в целом для всего общества 
имеет раскрытие информации об активах, 
которые принадлежат государству. Однако 
с этим не все обстоит благополучно. По словам 
А. А. Ищенко, у него имеется перечень орга‑
низаций, который опубликовало Правитель‑
ство РФ в связи с тем, что им необходимо рас‑
крывать данные о доходах служащих. В этом 
перечне много компаний с государственным 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

участием. К примеру, среди них указаны 
и «Росатом», и «Российские автомобильные 
дороги», и «Российские железные дороги», 
которые, кстати, не обязаны на сегодняшний 
день публиковать отчетность по МСФО.

«Мы, к сожалению, почему‑то запраши‑

ваем информацию о раскрытии доходов со‑
трудников этих организаций, – сказал де‑
путат, – но не хотим включить эти органи‑
зации в перечень организаций для перехода 
на международные стандарты финансовой 
отчетности. Более того, в этом перечне я 
не нашел даже некоторые компании, кото‑
рые на 100 процентов принадлежат госу‑
дарству: например, открытое акционерное 
общество «Особые экономические зоны» (100 
процентов принадлежит государству), от‑
крытое акционерное общество «Курорты Се‑
верного Кавказа» (98 процентов принадле‑
жит государству). Это открытые акционер‑
ные общества, акции которых не котируются 
на бирже, и они не должны публиковать се‑
годня отчетность по международным стан‑
дартам финансовой отчетности. Но мы очень 
хотим знать, почему там из раза в раз про‑
исходят коррупционные скандалы, почему 

завышается стоимость строительства в не‑
сколько раз».

На взгляд А. А. Ищенко, переход на отчет‑

ность по МСФО позволил бы получить отве‑
ты на эти вопросы.

Складывается впечатление, что это вы‑

ступление депутата, как в целом дебаты, 
проходившие при рассмотрении законопро‑
екта, оказали существенное влияние на окон‑
чательное содержание документа. Во всяком 
случае, на этапе второго чтения законопро‑
ект заметно пополнился новыми положения‑
ми принципиального характера, выработан‑
ными участниками законотворческого про‑
цесса в ходе процедур согласования.

Что же касается перспектив применения 

в РФ МСФО, то в Государственной Думе 
полагают, что принятие закона №111‑ФЗ 
будет содействовать расширению приме‑
нения МСФО российскими организация‑
ми, повышению прозрачности и открытости 
их деятельности, реализации права заин‑
тересованных пользователей на получение 
достоверной и полезной информации, обе‑
спечению условий для улучшения общего 
климата на финансовом рынке.

15 мая 2014 г. состоялось очередное заседание Рабочего органа Совета 

по аудиторской деятельности

Рассмотрены предложения Банка России к про
екту федерального закона, дополняющего требования к независимости аудиторов и аудиторских организаций, установленные в ст. 8 Федерального 
закона «Об аудиторской деятельности». Этот законопроект предусматривает дополнительные меры 
обеспечения независимости аудиторских организаций при аудите бухгалтерской отчетности кредитных и страховых организаций. Рабочий орган 
Совета не поддержал расширение перечня близких родственников аудитора, в отношении которых 
должны проводиться процедуры проверки соблюдения независимости.

В порядке реализации одобренных Советом по 

аудиторской деятельности мер совершенствования условий конкуренции на рынке аудиторских 
услуг рекомендован к одобрению Советом проект 
примерного договора на проведение аудита бухгалтерской отчетности организации. Продолжено 
обсуждение проекта методических рекомендаций 
по организации и проведению открытых конкурсов на заключение договора на проведение аудита 
бухгалтерской отчетности организации.

В продолжение состоявшегося на апрельском 

заседании обмена мнениями Рабочий орган Совета обсудил обращение аудиторов Республики 
Крым и города федерального значения Севастополь по вопросам регулирования аудиторской деятельности в этих регионах в переходный период. 
Члены Рабочего органа Совета предложили включить этих аудиторов в реестр аудиторов и аудиторских организаций, предусмотрев обязательное 
прохождение ими в 2014 г. обучения по программе повышения квалификации в таких областях 
знаний, как право, налоги и бухгалтерский учет. 
Комиссии по аттестации и повышению квалификации поручено к следующему заседанию Рабочего 
органа Совета подготовить проект соответствующей программы повышения квалификации.

Рабочий орган Совета принял решение о соз
дании временной рабочей группы по обеспечению 
исполнения Национального плана противодействия коррупции на 2014–2015 гг. (в части вопросов аудиторской деятельности).

Следующее заседание Рабочего органа Совета 

состоится в июне 2014 г.

АУДИТОР № 5, 2014  
7

ОБРАЗОВАНИЕ И ОБУЧЕНИЕ

Г

лавный вопрос аудиторского образова‑
ния – какими профессиональными зна‑

ниями должен владеть претендент на ква‑
лификационный аттестат аудитора? Совет 
по аудиторской деятельности при Мини‑
стерстве финансов РФ (САД) определил об‑
ласти знаний для аудиторской профессии. 
К ним относятся:

y право;
y бухгалтерский учет и бухгалтерская 

(финансовая) отчетность;

y налоговое  законодательство РФ;
y финансы, финансовый анализ, основы 

финансового менеджмента, управление ри‑
сками, внутренний контроль;

y аудиторская деятельность.
Подчеркивается, что «право» и «налоговое 

законодательство» изучается в той степени 
знаний, в которой они необходимы для ауди‑
торской деятельности.

Области знаний, утвержденные САД, – ос‑

нова для содержания программы экзаменов 
на квалификационный аттестат аудитора.

Отметим особенности Международных 

стандартов образования (МСО), утверж‑
денных Международной федерацией бух‑
галтеров (IFAC) в области определения об‑

ластей знаний, составляющих основу про‑
граммы для квалификационного экзамена 
на аттестаты профессионального бухгалтера 
и ауди тора. Согласно МСО, программа об‑
разования состоит из трех основных частей, 
среди которых выделяют следующие.

1. Бухгалтерский учет, финансы и свя‑

занные с ними знания.

2. Организационные и бизнес‑знания.
3. Знание информационных технологий.
Поскольку в Российской Федерации одно 

из начальных требований к претенденту 
на получение квалификационного аттестата 
аудитора – необходимость высшего образо‑
вания, а высшее образование дает базовые 
знания об организации и содержании биз‑
неса, а также информационных технологий, 
постольку программа предусматривает на‑
личие таких знаний, и главное ее содержа‑
ние посвящено углубленным (по отношению 
к высшему образованию) знаниям первой 
части – бухгалтерского учета, финансов 
и связанных с ними знаний.

В состав блока «Бухгалтерский учет, фи‑

нансы и связанные с ними знания» МСО 
включают следующие предметы:

y финансовый учет и отчетность;

Концепция 

новой программы экзаменов 

на квалификационный аттестат аудитора

 А.Д. Шеремет,  д‑р экон. наук, профессор, член Совета Единой аттестационной комиссии, 

руководитель комиссии по аттестации и повышению квалификации 
Рабочего органа Совета по аудиторской деятельности

 С.И. Полякова,  канд. экон. наук, доцент, руководитель отдела методологии Учебно‑

методического центра Московского государственного университета 
им. М.В. Ломоносова

Авторами статьи рассмотрены основные проблемы и концептуальные подходы, связанные 

с формированием программы экзаменов для получения аттестата аудитора в соответствии 
с международными стандартами образования.

Ключевые слова:  образование (education); концепция (concept); аудит (audit); аттестат аудитора (certificate of the auditor); 

международные стандарты образования (international standards of education); профессиональные знания 
(professional knowledge), квалификационный экзамен (qualifying examination)

ОБРАЗОВАНИЕ И ОБУЧЕНИЕ

y управленческий учет и контроль;
y налогообложение;
y деловое (торговое) и коммерческое право;
y аудит;
y финансы и финансовый менеджмент, 

включая финансовый анализ, финансовые 
институты, рынки капитала и управление 
ресурсами;

y профессиональные ценности и этика.
В целом области знаний в части бух‑

галтерского учета, финансов и связанных 
с ними знаний в современной российской 
программе 
представлены. 
Управленче‑

ский учет (точнее, его основы, необходимые 
для аудиторской деятельности) и внутрен‑
ний контроль включены в раздел финан‑
сов. Все разделы, особенно раздел аудита, 
предусматривает в МСО знания професси‑
ональных ценностей и этики. Соответствие 
МСО – важная особенность концепции новой 
программы экзамена на получение квалифи‑
кационного аттестата аудитора.

Серия МСО (IES) состоит из семи стан‑

дартов, посвященных образованию про‑
фессиональных бухгалтеров (обязательных 
и для аудиторов) и восьмого стандарта –
IES‑8, – специально посвященного образова‑
нию аудитора, дополнительным требовани‑
ям к аудиторам, особой подготовки и совер‑
шенствования знаний и навыков аудиторов.

Таким образом, с точки зрения образо‑

вания по МСО, профессия профессиональ‑
ного бухгалтера и аудитора единая, но ква‑
лификационный уровень аудитора выше, 
поскольку требует дополнительной подго‑
товки, компетентности и навыков.

Определим главное концептуальное отли‑

чие новой программы от старой, временной, 
программы.

Становление аудита в РФ приходится 

на первые годы перехода экономики стра‑
ны на условия рыночной экономики. Аудит 
формировался с нуля. Конечно, изучался за‑
рубежный опыт организации аудита. Однако 
в части аттестации аудита было принято ин‑
дивидуальное решение.

Если в МСО предусмотрен единый ква‑

лификационный аттестат аудитора, то в РФ 
было установлено четыре квалификацион‑
ных аттестата аудитора:

y общий аудит – реальный сектор эконо‑

мики;

y аудит кредитных организаций и банков;
y аудит страховых организаций;
y аудит профессиональных участников 

рынка ценных бумаг и финансовых органи‑
заций.

Для получения каждого аттестата необ‑

ходимо было сдавать отдельный квалифика‑
ционный экзамен по отдельным программам 
квалификационного экзамена и получать от‑
дельный квалификационный аттестат ауди‑
тора.

На каждом соответствующем квалифика‑

ционном экзамене проверялись:

y теоретические основы базовых для про‑

фессии аудитора знаний;

y методика применения базовых для про‑

фессии аудитора знаний (в соответствии 
с аттестатом аудитора) в деятельности орга‑
низаций: реального сектора экономики; кре‑
дитных организаций и банков; страховых 
организаций; организаций рынка ценных 
бумаг.

Федеральный закон «Об аудиторской дея‑

тельности» №307‑ФЗ подвел итог становле‑
нию аудита в РФ и заложил основы его даль‑
нейшего развития на своей основе и сбли‑
жения при этом с международным опытом 
организации аудита.

Одним из первых шагов к этому стало вве‑

дение в РФ единого аттестата аудитора.

Со дня вступления в силу соответствую‑

щих статей закона №307‑ФЗ пошел четвер‑
тый год. Четвертый год проводятся квали‑
фикационные экзамены на получение едино‑
го квалификационного аттестата аудитора, 
и четвертый год официально (публично) ни‑
где не обозначено:

y какие права и обязанности предостав‑

ляет и налагает единый аттестат аудитора 
на его обладателя;

y какие 
знания 
претендента 
должны 

проверяться на квалификационном экза‑
мене с тем, чтобы они были адекватны пра‑
вам и обязанностям, которые предоставляет 
и налагает на аудитора единый аттестат 
ауди тора.

Впервые вопрос о том, какими профессио‑

нальными знаниями должен владеть претен‑

АУДИТОР № 5, 2014  
9

ОБРАЗОВАНИЕ И ОБУЧЕНИЕ

дент, желающий получить единый аттестат 
аудитора, возник в 2009 г., когда САД принял 
решение проводить в 2010 г. в порядке эксперимента (ч. 1–8 ст. 11 ФЗ №307 вступали 
в силу с 1 января 2011 г.) единый квалифи‑
кационный экзамен на получение единого 
аттестата аудитора, отменив раздельные эк‑
замены по общему аудиту, страховому ауди‑
ту и аудиту профессиональных участников 
рынка ценных бумаг (аудит кредитных ор‑
ганизаций в эксперимент не входил). Было 
определено, что единая программа должна 
включать:

y основы методологии базовых для про‑

фессии аудитора знаний;

y методику применения базовых для про‑

фессии аудитора знаний в реальном (мате‑
риальном) секторе экономики, организации 
которого имеют типовую бизнес среду;

y особенности методики применения ба‑

зовых для профессии аудитора знаний в де‑
ятельности страховых организаций, бирж, 
внебюджетных фондов и инвестиционных 
институтов.

Целевое назначение третьего компо
нента знаний в методических материалах 
к программе обозначено не было. Можно 
предполагать, что оно было введено вместо 
отмененных аттестатов аудитора, по‑
скольку в 2009 г. вопрос о дополнительном 
образовании и получении аудитором специализации, дающей ему право проводить а удит 
бухгалтерской (финансовой) отчетности ор‑
ганизаций отдельных областей экономики, 
еще не рассматривался.

Однако и в этом случае оно было сомни‑

тельным, поскольку обязывало овладеть 
этими знаниями всех претендентов, хотя 
большинству 
потенциальных 
аудиторов 

в профессиональной деятельности они не по‑
надобятся.

На основе трех названных областей зна‑

ний в конце 2010 г. была разработана вре‑
менная программа и все ее последующие 
актуализируемые и обновляемые варианты. 
В содержании этих программ раз от разу 
увеличивалось число примеров, на основе которых предлагалось изучать особенности 
применения базовых знаний в отдельных 
областях экономики.

Можно сделать вывод, что предшеству‑

ющая новой старая временная программа 
являлась симбиозом четырех программ ква‑
лификационного экзамена на четыре вида 
аудита (общий аудит – аудит реального сек‑
тора экономики и три вида аудита в финан‑
совом секторе экономики).

По данным доклада Министерства фи‑

нансов РФ (Минфин РФ) о состоянии рынка 
ауди торских услуг в РФ (2011 г.) удельный 
вес в общем количестве проведенных ауди‑
тов кредитных организаций – 1,6% страхо‑
вых – 0,8%, бирж и инвестиционных фон‑
дов – 1,8%, т. е. весь финансовый сектор –
4,2%. Спрашивается: зачем всех будущих 
аудиторов учить этим видам аудита? При‑
чем специализация важна и внутри финан‑
сового сектора экономики.

Требования знаний бухгалтерского уче‑

та и аудита финансового сектора экономики, 
на наш взгляд, является главной причиной 
низких цифр результатов экзаменов по ста‑
рой программе.

В соответствии с Международными стан‑

дартами 
образования 
профессиональных 

бухгалтеров и аудиторов, поставленный во‑
прос решается в следующем порядке.

На квалификационном экзамене на полу‑

чение квалификационного аттестата аудито‑
ра проверяются:

y теоретические основы базовых для про‑

фессии аудитора знаний;

y методика применения базовых для про‑

фессии аудитора знаний в условиях реаль‑
ного (материального) сектора экономики, 
поскольку деятельности организаций этого 
сектора экономики присуща в принципе еди‑
ная бизнес‑среда.

Претендент, успешно сдавший квалифи‑

кационный экзамен, получает квалифика‑
ционный аттестат аудитора, который дает 
ему де‑юре право проводить аудит финан‑
совой отчетности организаций всех секто‑
ров экономики, а де‑факто – право прово‑
дить аудит финансовой отчетности только 
организаций реального сектора экономики, 
поскольку на квалификационном экзамене 
проверялось, как он владеет методикой при‑
менения базовых для профессии аудитора 
знаний только применительно к условиям 

ОБРАЗОВАНИЕ И ОБУЧЕНИЕ

деятельности организаций реального секто‑
ра экономики.

Чтобы аудитор, владея аттестатом ауди‑

тора, дающим ему де‑юре право прово‑
дить аудит финансовой отчетности ор‑
ганизаций всех секторов экономики, по‑
лучил де‑факто право проводить аудит 
финансовой отчетности в других секторах 
экономики, организациям которых при‑
суща 
индивидуальная 
бизнес-среда, 
он 

должен, определив конкретное аудируе‑
мое лицо/лица, получить дополнительное
профессиональное образование в системе 
повышения квалификации аудиторов. Об‑
разование должно быть достаточным, для 
того чтобы аудитор понимал деятельность 
ауди руемого лица и среду, в которой она 
осуществляется.

Чтобы быть убедительными, приведем 

по рассматриваемому вопросу выдержки 
из международного стандарта образования 
«Образовательные требования для профес‑
сиональных аудиторов» (IES8), вступившего 
в силу с 1 июля 2008 г.

Параграф 18… Ни один профессиональ‑

ный аудитор не может быть специалистом 
высокого уровня во всех областях. Специализация необходима для наработки исклю‑
чительно глубоких знаний и навыков в опре‑
деленных областях (выделения сделаны ав‑
торами. – Примеч. ред.).

Параграф 20. Профессиональные ауди‑

торы, вовлеченные в аудит финансовой от‑
четности в особых областях экономики, 
должны иметь специализацию. Характер 
деятельности отрасли, применяемые норма‑
тивные акты и бухгалтерские нормы, могут 
требовать дополнительной подготовки про‑
фессиональных аудиторов.

Параграф 23. …Дополнительное обра‑

зование может быть получено в ходе прохождения программ повышения квалификации.

Параграф 73. Члены Международной 

федерации 
бухгалтеров 
и 
аудиторские 

организации должны убедиться в том, 
что профессиональные аудиторы, ответ‑
ственные за профессиональные суждения 
при аудите финансовой отчетности в осо‑
бых условиях и индустриях, обладают над‑

лежащими профессиональными знаниями 
и практическим опытом, которые необходи‑
мы для проведения аудита в особых усло‑
виях и индустриях.

Параграф 80. Не представляется раци‑

ональным прогнозировать, какие конкрет‑
ные знания будут необходимы в зависи‑
мости от отраслевой специфики. Члены 
Международной федерации бухгалтеров –
профессиональные аудиторы и аудитор‑
ские компании – несут солидарную ответственность за то, что профессиональные 
аудиторы должны обладать достаточной 
компетентностью для выполнения своих 
функций.

Таким образом, международные стандар‑

ты образования прямо доводят до аудитора, 
что есть такие области экономики, для веде‑
ния аудита финансовой отчетности в кото‑
рых обладателю аттестата аудитора пона‑
добятся дополнительные знания, которые он 
может получить в процессе повышения ква‑
лификации.

МСО указывают, в каких особых услови‑

ях требуется аттестованному аудитору до‑
полнительное образование (IES‑8, секция 4 
«Требования по компетентности для профес‑
сиональных аудиторов в особых условиях 
и индустриях).

Параграф 74. С момента, когда профес‑

сиональные бухгалтеры приобрели способ‑
ности и продемонстрировали компетент‑
ность, необходимую для того, чтобы стать 
профессиональными аудиторами, им мо‑
жет понадобиться дальнейшее професси‑
ональное развитие, прежде чем они смогут 
принимать на себя ответственность за ау‑
дит исторической финансовой информации 
в специфических отраслях (банковской, 
финансовой, добывающих отраслях, страховой отрасли) или обстоятельствах (например, аудит транснациональных корпораций).

Параграф 81. Профессиональные ауди‑

торы нуждаются в приобретении практического опыта в особых условиях или специфических отраслях, прежде чем будут 
способны принимать на себя ответствен‑
ность за вынесение профессиональных суж‑
дений при аудите исторической финансовой