Системные взаимосвязи бухгалтерского учета и налогового менеджмента

Москва
ИНФРАМ
2009

СИСТЕМНЫЕ ВЗАИМОСВЯЗИ 

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА  

И НАЛОГОВОГО 
МЕНЕДЖМЕНТА

Д.Д. Батуева

Монография

Оригинал-макет подготовлен в «Издательстве ИНФРА-М»

Подписано в печать 17.04.2009. 
Формат 60 х 90/16. Печать офсетная. Бумага офсетная.
Гарнитура Newton. Усл. печ. л. 7,5. Уч.изд. л. 8,82.
Тираж 1000 экз.  Заказ  №

Издательский Дом «ИНФРАМ»
127282, Москва, ул. Полярная, д. 31в. 
Тел.: (495) 380-05-40, 380-05-43.        Факс: (495) 363-92-12
Email: books@infram.ru        http://www.infram.ru

УДК  657
ББК  65.052
 
Б28

Батуева Д.Д.
Системные взаимосвязи бухгалтерского учета и налогового менеджмента: Монография. — М.: ИНФРАМ, 2009. — 116 с. — (Научная 
мысль).

ISBN 978-5-16-003696-0

Рассматриваются принципы функциональной системности российского бухгалтерского учета, роль бухгалтерской информации в решении задач 
финансового менеджмента. Особое внимание уделяется возможностям моделирования функционального содержания бухгалтерского учета для целей 
налогового менеджмента.
Для студентов, преподавателей, специалистов по экономическим специальностям.

ББК 65.052 

ISBN 978-5-16-003696-0 
© Батуева Д.Д., 2009

Б28

Содержание

ПредиСЛоВие..................................................................... 4

1..
ПринЦиПЫ.ФУнКЦионаЛЬноЙ.СиСТеМноСТи.
роССиЙСКоГо.БУХГаЛТерСКоГо.УЧеТа............................. 9
1.1.. Теоретические.аспекты.реализации..
функций.системы.бухгалтерского.учета...................... 9
1.2.. оценка.состояния.современной..
нормативной.практики.реализации.функций..
системы.бухгалтерского.учета................................. 30

2..
роЛЬ.БУХГаЛТерСКоЙ.инФорМаЦии..
В.реШении.ЗадаЧ.ФинанСоВоГо.МенеджМенТа........... 44
2.1.. исследование.тенденций.использования..
финансовым.менеджментом.информационной,.
контрольной.и.аналитической.системы..
«Бухгалтерский.учет».............................................. 44
2.2.. использование.функции.бухгалтерского.контроля..
в.регулировании.обязательств.хозяйствующих.
субъектов............................................................. 59
2.3.. Вариантность.учетной.политики.и.ее.значение..
для.анализа.финансовых.показателей...................... 76

3..
ВоЗМожноСТи.МодеЛироВаниЯ.ФУнКЦионаЛЬноГо.
СодержаниЯ.БУХГаЛТерСКоГо.УЧеТа.дЛЯ.ЦеЛеЙ.
наЛоГоВоГо.МенеджМенТа......................................... 86
3.1.. особенности.сегментарного.учета.финансовых.
показателей.и.их.влияние.на.содержание..
бухгалтерской.и.налоговой.отчетности...................... 86

ПриЛожение.1.................................................................105

ПриЛожение.2.................................................................106

Список.использованной.литературы......................................107

ПредиСЛоВие

Переход отечественной экономики к рыночным методам управления и хозяйствования существенно повысил требования к информационному учетно-аналитическому обеспечению процессов разработки 
и принятия решений на всех уровнях управления. Финансовая информация, фиксирующая все без исключения хозяйственные процессы 
экономических субъектов и получающая комплексную оценку в системе бухгалтерского учета, может способствовать их непрерывной и 
эффективной деятельности в долгосрочной перспективе.
Формирование учетно-отчетной информации, отвечающей принципам международных стандартов и потребностям участников экономических процессов, требует переосмысления одного из важнейших 
положений бухгалтерской теории — функционального предназначения 
системы бухгалтерского учета. Данная проблема актуальна и потому, 
что в период административно-командной экономики подлинное содержание функций системы бухгалтерского учета практически не было 
востребовано.
Любая экономическая система результативна, если она научно обоснована. Без научного обоснования функционального предназначения 
той или иной экономической системы трудно добиться сколько-нибудь 
значимого и устойчивого результата ее конечного действия.
Создание функционально результативной отечественной системы 
бухгалтерского учета является одной из предпосылок стабилизации 
экономических отношений и их дальнейшего развития. Актуальным в 
наше время становится раскрытие экономического содержания показателей как количественной интерпретации экономических и финансовых категорий.
Известно, что жизненный цикл экономических теорий значительно короче, например, по сравнению с математическими или физическими теориями. По мере развития экономической мысли и появления 
новых теоретических воззрений, трактующих экономические и финансовые категории адекватно времени, совершенствуется и практика 
интерпретации содержания и свойств экономических и финансовых 
показателей. Понятно, что информационная база, необходимая для 
принятия управленческих решений, формируемая вне связи с результатами новых научно-методических концепций, неизбежно окажется 
функционально несоответствующей реальным экономическим процессам. Следовательно, и показатели финансовой отчетности, не учитывающие развитие бухгалтерской науки, будут искажены, т.е. по ним 
нельзя судить о финансовом состоянии хозяйствующего субъекта. Естественно, такое состояние отчетности рассматривается как одно из 

существенных препятствий развитию инвестиционных процессов в 
России.
В связи с этим первостепенное внимание должно быть уделено решению следующих наиболее актуальных вопросов:
• наполнение системы бухгалтерского учета новым содержанием 
и приведение ее функций в соответствие с современными научными 
концепциями и потребностями учетно-аналитической практики;
• обоснование возрастающей функциональной роли системы бухгалтерского учета в условиях становления рыночных основ управления 
и хозяйствования. Отметим, что повышение роли функций системы 
бухгалтерского учета требует учета исторического опыта развития учетных процессов, современных бухгалтерских концепций, а также позитивного мирового опыта в этой области;
• развитие научно-практических положений о составе и содержании функций системы бухгалтерского учета с позиций экономического потенциала хозяйственной системы.
На протяжении многих десятилетий как экономическая литература, 
так и практика не сосредотачивались на поиске точных трактовок содержания функций бухгалтерского учета. Только в отдельных научных 
публикациях та или иная функция бухгалтерского учета рассматривалась обособленно друг от друга. Большинство авторов в своих исследованиях рассматривали каждый из функциональных бухгалтерских 
процессов как самостоятельные научные дисциплины. На практике 
такой подход во многих случаях предопределял создание специальных 
функциональных структур в системе управления того или иного хозяйствующего субъекта. При этом не принималась во внимание главная особенность бухгалтерского учета — его системный характер действия, проявляющийся на практике в строгом и логически взаимоувязанном единстве информационной, контрольной и аналитической 
функций.
Актуальность исследования функционирования системы бухгалтерского учета в современных условиях подтверждает и крайне непоследовательное проведение в России реформы системы бухгалтерского 
учета, призванной решить ряд важных методологических проблем.
Потребность стратегического предвидения при формировании информационно-аналитического обеспечения управления хозяйствующими субъектами находит свое отражение на всех уровнях регулирования экономики. Так, в 1998 г. российское правительство решило 
реформировать систему бухгалтерского учета и разработало концепцию 
его развития1. По свидетельству практикующих бухгалтеров, комплекс 
мероприятий, осуществляемых для реализации данной концепции, 
приводит к положительным изменениям в формировании информационной базы, внедрению новых информационных технологий, при
1 Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности». 

ближению финансовой отчетности к требованиям международных 
стандартов. За последнее десятилетие выявились и позитивные тенденции в ее реализации, и трудности, как и во всяком инновационном 
процессе.
Целью реформирования системы бухгалтерского учета в соответствии с Программой является приведение отечественной системы бухгалтерского учета в соответствие с потребностями субъектов рыночной 
экономики, а также совершенствование бухгалтерской отчетности согласно стандартам МСФО. Достижение данной цели, как записано в 
Программе, требует последовательного решения следующих задач:
• «сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей, в первую очередь, 
инвесторов;
• обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном 
уровне;
• оказать методическую помощь организациям в понимании и 
внедрении реформированной модели бухгалтерского учета»2.
Выполнение данных задач зависит в первую очередь от того, насколько отвечает современным вызовам времени методология формирования блока первичных элементов информационно-аналитической 
базы для принятия управленческих решений — самих показателей.
На необходимость взаимосвязи информационной, контрольной и 
аналитической функций системы бухгалтерского учета указывал в свое 
время еще известный немецкий ученый И.Ф. Шерр, который отмечал, 
что бухгалтерия есть наука, которая «выявляет процессы производства, 
движения, распределения, сохранения и потребления благ, принимая 
во внимание действующий при этом капитал и содействующий труд; 
она устанавливает для каждого индивидуального или корпоративного 
хозяйства смету, операционный счет, отчет и контроль»3.
Той же позиции придерживался известный русский ученый А.П. Рудановский, который подчеркивал, что задача бухгалтерского учета «сводится... к координации явлений хозяйственной жизни для исчисления 
их с исчерпывающею полнотою в трех взаимно дополняющих направлениях... для учета экономических отношений, для учета юридических 
отношений, для учета административных отношений, определяющих 
оборот хозяйства»4. При этом он отмечал, что «цель учета... — исследование хозяйственной деятельности во всех ее преимущественно внешних проявлениях, каковы — отношения к третьим лицам, имуще
2 Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности».

3 Шерр И.Ф. Бухгалтерия и баланс / Пер. с 5-го немецкого издания С.И. Цедербаума; Ред. доп. и примеч. Н.С. Лунского. — М.: Экономическая жизнь, 1925. C. 9.

4 Рудановский А.П. Принципы общественного счетоведения. — 2-е изд., перераб. 
и доп. — М.: МАКИЗ, 1925. С. XY.

ственное положение (инвентарь) и результаты хозяйственного оборота, приводящие к изменению, как отношений к третьим лицам, так и 
к изменению имущественного положения»5. Эти высказывания известных ученых в области бухгалтерского учета не потеряли своего значения и в настоящее время.
Следует отметить, что в трудах советских ученых в основном освящались вопросы бухгалтерского учета применительно к условиям централизованной системы управления предприятиями. Разумеется, директивные установки на достижение величины конкретных показателей 
не нуждались в глубоком теоретическом обосновании необходимости 
взаимосвязи различных функций бухгалтерского учета. По этой причине комплексные модели, обеспечивающие функциональные взаимосвязи учетно-аналитических и информационного процессов в системе 
управления экономикой страны, не разрабатывались. В них просто не 
было потребности. Методологи бухгалтерского учета занимались исследования каждый в своей области, что, разумеется, создавало методологию развития учетно-аналитических процессов востребованную в 
настоящее время. При переходе к рыночной экономике многие теоретические положения бухгалтерского учета, сформулированные еще в 
начале XX столетия в условиях командно-административной системы, 
были в значительной мере модифицированы российскими учеными. 
Тем не менее до настоящего времени комплексный подход к рассмотрению особенностей функциональных связей между информационным 
и учетно-аналитическим предназначениями системы бухгалтерского 
учета только начинает просматриваться. Следовательно, и сегодня остаются насущными потребности глубокого проникновения в суть системы бухгалтерского учета и переосмысления содержания ее функций.
На основе глубокого переосмысления экономической природы бухгалтерского учета уточним содержание функций системы бухгалтерского учета. Прежде всего исследуем состав, направленность каждой 
из функций бухгалтерского учета, абстрагируясь от действующей в тот 
или иной исторический период системы управления как экономикой 
в целом, так и предприятием. Иными словами, здесь необходимо сосредоточиться на выявлении специфики общественного предназначения системы бухгалтерского учета и ее внутреннего потенциала в новых 
условиях хозяйствования. Для этого нас будет интересовать совокупность теоретических и методических вопросов, позволяющих выявить 
глубину теоретического обоснования тех методических основ, на которых развивается сегодня практика бухгалтерского учета. Подчеркнем, 
что это необходимо прежде всего для комплексного контрольно-аналитического обеспечения учетной информацией принимаемых решений в условиях укрепления основ рыночной экономики.
Методологию такого исследования должны составлять классические 
принципы экономической теории, предопределяющие в настоящее 

5 Рудановский А.П. Принципы общественного счетоведения. — 2-е изд., перераб. и 
доп. — М.: МАКИЗ, 1925. С. 25.

время содержание и цели социально-экономических процессов в России. Немалую помощь в таком исследовании могут оказать труды ведущих отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского 
учета, контроля и экономического анализа, а также оценка плюсов и 
минусов нормативного регулирования учетно-аналитических процессов для их дальнейшего совершенствования. О необходимости дальнейшего развития теории бухгалтерского учета очень точно высказался известный ученый В.Ф. Палий. Он подчеркнул, что «теория бухгалтерского учета отстает от объективно возникающих на практике 
проблем. Сущность и содержание бухгалтерского учета постиндустриального общества предстоит исследовать с тем, чтобы получить возможность изменить вектор дальнейшего развития его практики, открыть пути к подавлению энтропии, т.е. показателя нарастающего 
беспорядка в системе бухгалтерского учета, привести эту практику в 
соответствие с объективными условиями развития экономики»6.
В этой связи особенно интересен вопрос о теоретическом обосновании и решении проблем эволюционирования системы бухгалтерского 
учета от единообразной учетной модели командно-административного типа к системе, отражающей реалии рыночных процессов, явлений 
и фактов хозяйственной деятельности и способствующей их развитию.
Надеемся, что изложенные в данной работе положения и выводы 
углубляют представление об указанных функциях учета в рамках современной теории бухгалтерского учета, они могут быть использованы 
в качестве научно обоснованных рекомендаций для дальнейшего совершенствования качественных характеристик учета.

6 Палий В.Ф. Актуальные вопросы теории бухгалтерского учета//Бухгалтерский 
учет. 2005. № 3. С. 45.

1.. ПринЦиПЫ..
ФУнКЦионаЛЬноЙ.СиСТеМноСТи.
роССиЙСКоГо.БУХГаЛТерСКоГо.УЧеТа

1.1.. ТеореТиЧеСКие.аСПеКТЫ.реаЛиЗаЦии..
ФУнКЦиЙ.СиСТеМЫ.БУХГаЛТерСКоГо.УЧеТа

Функция в переводе с латинского (functio) означает исполнение, 
осуществление чего-либо. В энциклопедическом словаре функция определяется как «внешнее проявление свойств какого-либо объекта в 
данной системе отношений»7. Применительно к экономическим системам функция есть способ реализации в реальной действительности 
ее внутренней глубинной сущности. Функция — это как бы идеальная 
норма поведения системы в благоприятных экономических условиях. 
Та или иная функция экономической системы дает установку на то, 
как должно быть, т.е. как должна вести себя экономическая система с 
точки зрения научной теории. Следовательно, функции экономической 
системы как таковой присущи следующие характеристики.
Во-первых, функция производна от сущности самой системы как 
таковой и призвана выражать ее потенциал. Чем сложнее система, тем 
больше функций конструирует наука для выражения этого потенциала 
или (что то же самое) для проявления на поверхности экономической 
действительности сущности экономической системы.
Во-вторых, функция как таковая всегда объективна и устойчива в 
своем проявлении, на нее не влияют те изменения, которые происходят во внешней экономической среде.
В-третьих, для правильной трактовки функций той или иной экономической системы необходимо глубокое исследование внутреннего 
потенциала (сущностных свойств) самой этой системы. Не познав эту 
сущность, невозможно назвать и функции, которые способны раскрыть 
все многообразие сущностных свойств системы.
В-четвертых, приписывание экономической системе несвойственных ей функций способно исказить роль этой системы, привести к 
сбоям во всех ее элементах и негативно сказаться на окружающей ее 
экономической среде. Поэтому изучение функций экономической 
системы имеет важнейшее значение для создания научно обоснованной модели той или иной экономической системы, органично вписывающейся в окружающую ее среду и способствующей развитию 
последней.

7 Советский энциклопедический словарь / Гл. ред. A.M. Прохоров; Ред. колл.: 
А. А. Гусев и др. — 4-е изд. — М.: Советская энциклопедия, 1987. С. 1441.

В функциях раскрывается экономическая природа любого системного образования. При этом следует помнить, что функции экономической системы не тождественны ее роли, т.е. ее фактическому проявлению в том или ином экономическом пространстве и во времени. 
История подтверждает факт того, что на отдельных этапах исторического развития общества экономическим системам приписывались совершенно чуждые их внутренней экономической сущности функции. 
В результате системе заранее предопределялась та роль, которая была 
выгодна той или иной правящей администрации. Отсутствие логического единства между объективной экономической сущностью (внутренним потенциалом) системы и ее функциями, которые должны выражать сущность в реальной экономической действительности, рано 
или поздно окажет отрицательное воздействие на окружающую экономическую среду. В результате этого позитивная роль системы превращается в негативную, что обусловливает необходимость критической оценки ее функций. Такой анализ может дать следующие результаты:
1. Функции системы адекватны ее экономической сущности, но неверно сконструирован правовой (нормативный) механизм использования функций на практике. Механизм функционального проявления 
экономической системы — это та правовая оболочка, позволяющая 
придать системе через ее функции заранее заданное направление действия, т.е. определить ее практическую роль. В этом случае функции 
не подвергаются пересмотру, а создается новый механизм взаимодействия существующих функций.
2. Функции системы были определены в отрыве от ее сущностной 
основы на момент их научного определения. Иными словами, глубина 
научных воззрений на сущность системы и ее функций была изначально недостаточной для того, чтобы адекватно сущности системы сформулировать ее функции. В этом случае возникает потребность научного поиска новых функций системы.
Все сказанное выше относится и к такой экономической системе, 
как бухгалтерский учет. Вопрос о составе функций этого системного 
образования, их содержательности и направленности действия может 
и должен решаться исключительно на основе глубинного анализа сущности системы бухгалтерского учета, выявления ее внутреннего экономического потенциала или специфики общественного предназначения.
Вопросы системного подхода освещены в работах Л. Берталанфи, 
Дж. Клира, И. Пригожина и Я. Стенгерса, А.И. Уемова8 и других авторов. Однако учеными не уделено достаточного внимания вопросам 

8 Берталанфи Л. Общая теория систем. — М.: Системное моделирование, 1969; 
Klir G.J. An Approach to General System Theory. — New York, 1969; Клир Дж. Системология. Автоматизация решения системных задач. — М.: Иностр. лит., 1990; 
Пригожин И., Стенгерс Я. Порядок из хаоса: Пер. с англ. — М., 1986. Уемов А.И. 
Системный подход и общая теория систем. — М.: Мысль, 1978.