Учетная политика организации

Рекомендовано УМО по образованию
в области финансов, учета и мировой экономики
в качестве учебного пособия для студентов,
обучающихся по специальности
«Бухгалтерский учет, анализ и  аудит»

Учетная политика
организации

2011

Москва

Учебное пособие

И. Н. Львова

УДК 657(470+571)(071)
ББК 65.052.202.1(2Рос)я731
Л89
Р е ц е н з е н т ы:
Пятов М. Л., др экон. наук, проф.
(кафедра статистики, учета и аудита С.Петербургского
государственного университета);
кафедра международного бухгалтерского учета С.Петербургского
филиала ГУ – ВШЭ
(зав. кафедрой канд. физ.мат. наук, проф. Волкова О. Н.)

Львова И. Н.
Л89
Учетная политика организации : учеб. пособие / И. Н. Львова. — М. : Магистр, 2008. — 271 с.
ISBN 9785977600576 (в пер.)
Агентство CIP РГБ

В пособии рассмотрен процесс формирования учетной политики для целей
бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Дана методика самостоятельной работы по современным правилам на основе действующей нормативноправовой базы, регулирующей ведение учета и составление отчетности. Материал пособия поможет ориентироваться в вопросах, которые необходимо раскрыть
в учетной политике организации. Многочисленные практические примеры позволят эффективно сформировать позиции внутреннего нормативного документа «Учетная политика организации».
Для студентов экономических факультетов и вузов, в том числе при дистанционной форме обучения, преподавателей, слушателей бухгалтерских курсов, а
также для тех, кто изучает предмет самостоятельно.
УДК 657(470+571)(071)
ББК 65.052.202.1(2Рос)я731

В оформлении переплета использован фрагмент картины
Ганса Гольбейна «Портрет Дирка Тибиса» (1533 г.)

ISBN 9785977600576
© Львова И. Н., 2008
© Издательство «Магистр», 2008

Оглавление

Оглавление
Учетная политика организации
Учетная политика организации
Предисловие . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9

ГЛАВА
1
Основы учетной политики организации . . . . . . . . . . . . . . 11
1.1. Место учетной политики в системе нормативноправового
регулирования бухгалтерского учета
. . . . . . . . . . . . . . . 11
Выводы
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19
1.2. Пользователи учетной информации и учетной политики
организации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19
Выводы. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25

ГЛАВА
2
Разработка учетной политики организации . . . . . . . . . . . . 26
2.1.Понятие учетной политики и порядок ее формирования
. . . . 26
Выводы
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38
2.2. Раскрытие учетной политики . . . . . . . . . . . . . . . . . 38
Выводы
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41
2.3. Изменение учетной политики . . . . . . . . . . . . . . . . . 41
Выводы
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 43
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44

ГЛАВА
3
Идентификация объектов бухгалтерского учета . . . . . . . . . 45
3.1. Признание имущества, обязательств, доходов и расходов
организации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 45
Выводы. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48
Имущество . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 49
Выводы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57

Учетная политика организации
5

Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58
Обязательства . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58
Выводы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 60
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 60
Доходы и расходы
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 61
Выводы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67
3.2. Определение единицы бухгалтерского учета имущества . . . . 68
Выводы. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 71
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 72

ГЛАВА
4
Выбор и обоснование способов ведения бухгалтерского учета
фактов хозяйственной деятельности
. . . . . . . . . . . . . . . 73
4.1. Первичное наблюдение
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 73
Вывод
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 81
Задание
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 82
4.2. Стоимостное изменение
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83
Нематериальные активы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 85
Вывод
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 91
Задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93
Основные средства . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 108
Задания . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 110
Финансовые вложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 110
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 122
Задания . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 124
Материалы
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 124
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 144
Задания . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 144
Готовая продукция и незавершенное производство . . . . . . 144
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 157
Задания . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 160
Товары в неторговых организациях . . . . . . . . . . . . . . 160
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164
Дебиторская и кредиторская задолженность . . . . . . . . . 164
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 167
Активы и обязательства, стоимость которых выражена
в иностранной валюте
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 167

6
Учетная политика организации

Оглавление

Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 169
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 169
Доходы и расходы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 169
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 174
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 175
4.3. Текущая группировка . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 175
Внеоборотные активы
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 176
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 182
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 183
Производственные запасы . . . . . . . . . . . . . . . . . . 183
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 189
Затраты на производство . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 189
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 193
Готовая продукция и товары в неторговых организациях.
Товары отгруженные
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 193
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 200
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 201
Финансовые результаты
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 201
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205
4.4. Итоговое обобщение . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205
Вывод
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 211
Задание
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 213

ГЛАВА
5
Учетная политика для целей налогообложения . . . . . . . . . 214
5.1. Основы учетной политики для целей налогообложения
. . . 214
Выводы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 216
Задания . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 216
5.2. Определение доходов и расходов и их признание . . . . . . 216
Выводы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 219
Задания . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 219
5.3. Оценка доходов и расходов . . . . . . . . . . . . . . . . . 219
Материальные расходы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 219
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 221
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 221
Амортизация амортизируемого имущества . . . . . . . . . . 221
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 228
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 230

Учетная политика организации
7

Оглавление

Доходы и расходы по операциям с ценными бумагами . . . . 230
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 233
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234
5.4. Резервирование расходов
. . . . . . . . . . . . . . . . . 234
Вывод
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 240
Задание
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 241
5.5. Определение предельной величины процентов по долговым
обязательствам . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 241
Вывод
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 242
Задание
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 242
5.6. Распределение доходов и расходов при методе начисления
. 242
Определение доходов и расходов, относящихся к нескольким
отчетным (налоговым) периодам и расходов, относящихся
к разным видам деятельности
. . . . . . . . . . . . . . . . 242
Вывод
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 244
Задание
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 245
Распределение прямых расходов на остатки незавершенного
производства, готовой продукции на складе и отгруженной,
но не реализованной продукции
. . . . . . . . . . . . . . . 245
Вывод . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 247
Задание . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 248
5.7. Перенос убытков на будущее . . . . . . . . . . . . . . . . 248
Вывод
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 249
Задание
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 249

Заключение
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 250

Литература . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 252

Приложение 1. Положения по бухгалтерскому учету «Учетная
политика организации», ПБУ 1/98 . . . . . . . . . . . . . . . . 257
Приложение 2. Перечень альбомов унифицированных форм
первичной учетной документации
. . . . . . . . . . . . . . . . 264
Приложение 3. Пример графика документооборота
по предприятию, учреждению . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265
Приложение 4. Примерная номенклатура транспортнозаготовительных расходов (ТЗР) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 266
Приложение 5. Расчеты распределения отклонений и ТЗР
. . . . 269

Оглавление

Предисловие

Предисловие
Понятие «учетная политика организации», вынесенное в заголовок
данного учебного пособия, сейчас знакомо любому практикующему бухгалтеру. Ежегодное составление и обновление учетной политики — часть его профессиональных обязанностей. Эту работу выполняют, как правило, наиболее опытные и квалифицированные
специалисты: главные или старшие бухгалтеры. В настоящее время
к учетной политике все больший интерес начинают проявлять руководители организаций и менеджеры.
Цель данного учебного пособия заключается в углублении и активизации знаний студентов в области бухгалтерского учета для их
подготовки к самостоятельной практической деятельности. Пособие соответствует программе дисциплины «Учетная политика организации» и предназначено для студентов, обучающихся по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и «Менеджмент
организации». Структура учебного пособия определена стандартом — Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика
организации» (ПБУ 1/98) и сформирована в соответствии с возможными интересами потенциальных пользователей пособия.
Главное внимание в нем уделяется вопросам оценки активов и обязательств как наиболее действенного инструмента формирования
показателей финансовохозяйственной деятельности организации.
Учетная политика регулирует как сферу бухгалтерского, так и
сферу налогового учета организации, поэтому методические вопросы налогового учета рассмотрены в данном пособии согласно
определению учетной политики для целей налогообложения, которое включено в состав основных понятий законодательства о налогах и сборах.
Данное учебное пособие в значительной степени основано на
положениях действующих законодательных и нормативных актов.
Оно адресовано старшекурсникам, которым необходимо, используя накопленные теоретические знания, научиться анализировать
положения нормативных документов с тем, чтобы создавать реальные модели учета фактов хозяйственной деятельности. Для облегУчетная политика организации
9

чения восприятия нормативного материала в текст пособия включены таблицы и рисунки.
В конце каждого раздела приведены задания для самостоятельной работы, а также практических и семинарских занятий. Для их
выполнения рекомендуется воспользоваться учетной политикой
одной из организаций. Лучше, если это будет организация, с особенностями деятельности которой и постановкой учета студент
имел возможность познакомиться в период прохождения практики
или во время работы (при совмещении обучения в вузе с работой).
Учетную политику организации можно найти в Интернете: многие
компании, размещая на сайтах бухгалтерскую отчетность, раскрывают (предают гласности) и свою учетную политику.

Предисловие

ГЛАВА

Основы учетной политики организации
1.1. Место учетной политики в системе нормативноправового регулирования
бухгалтерского учета / 1.2. Пользователи учетной информации и учетной политики организации

1.

1.1. Место учетной политики в системе нормативноправового регулирования
Учетная политика организации стала элементом системы нормативноправового регулирования бухгалтерского учета в нашей
стране с началом рыночных преобразований. Большая самостоятельность организаций в сфере предпринимательской деятельности повлекла за собой изменение привычных взглядов на роль и
место бухгалтерского учета в управлении, нормы и правила, по которым его следует вести.
До конца 80х годов ХХ в. система нормативного регулирования
бухгалтерского учета в России соответствовала задачам централизованного управления экономикой. Принципиальные положения по
ведению бухгалтерского учета определяло Министерство финансов
СССР, а по первичной учетной документации — Государственный
комитет СССР по статистике. На основании указаний Минфина
СССР министерства и ведомства создавали отраслевые инструктивные материалы и доводили их до подведомственных учреждений.
Инструкции писались максимально подробно со множеством технических деталей. Методические принципы учета, таким образом,
проводились в жизнь путем регламентации учетных процедур.
Первое упоминание термина «учетная политика»1 в тексте отечественных нормативных документов относится к 1992 г.2 В 1994 г.

Учетная политика организации
11

1 Термин «учетная политика» — это буквальный перевод английского словосочетания «accounting policies».
2 Приказом Министерства финансов РФ от 20 марта 1992 г. № 10 было утверждено
Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации. В этом документе указывалось на необходимость последовательного применения учетной политики
и устанавливался один из ее элементов — метод определения выручки от реализации
продукции (работ, услуг).

была принята первая редакция специального нормативного документа — Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика
предприятия» ПБУ 1/94 (приказ Министерства финансов РФ от
28 июля 1994 г. № 100). В основу формирования учетной политики
легли не установленные свыше, а общепринятые в профессиональном сообществе бухгалтеров принципы учета: допущения и требования к учетной системе предприятия1.
Через два года был издан Федеральный закон от 21 ноября
1996 г. № 129ФЗ «О бухгалтерском учете». Подчиненный ранее
другим отраслям права, после выхода этого Закона бухгалтерский
учет приобрел одинаковую с ними силу. Закон определил цели законодательства о бухгалтерском учете и систему его нормативного
регулирования на основе отечественного опыта того времени и международной практики.
Более десятилетия назад основными целями законодательства
о бухгалтерском учете были признаны единообразное ведение учета
имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями, составление и представление сопоставимой и
достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности. В соответствии с целями была законодательно
установлена система регулирования бухгалтерского учета. Основу
этой системы составили указанный Федеральный закон «О бухгалтерском учете», а также другие федеральные законы, указы Президента РФ и постановления Правительства РФ.
Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом
Законом возложено на Правительство РФ. Правительство РФ, в
свою очередь, постановлением от 6 марта 1998 г. передало функции
методического руководства бухгалтерским учетом и отчетностью
Министерству финансов РФ (далее — Минфин России)2. По Закону орган, которому предоставлено право регулирования бухгалтер12
Учетная политика организации

1. Основы учетной политики организации

1 Принципы бухгалтерского учета — это исходные положения по ведению и организации бухгалтерского учета, а также общие требования к бухгалтерской отчетности
(см.: Бакаев А. С. Бухгалтерские термины и определения. М. : Издво «Бухгалтерский
учет», 2002. С. 100). На основе принципов должны устанавливаться правила ведения
бухгалтерского учета, т.е. нормативные положения, в которых фиксируется один из способов ведения бухгалтерского учета (там же. С. 92).
2 Кроме бухгалтерского учета и отчетности в Центральном банке РФ и кредитных
организациях а также в соответствии с законодательством — руководство аудитом в Российской Федерации (см. Положение о Министерстве финансов Российской Федерации.
Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283).

ского учета (Минфин России), должен был разрабатывать и утверждать в пределах своей компетенции обязательные для исполнения
всеми организациями на территории Российской Федерации:
а) планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;
б) положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями
учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности;
в) другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учета;
г) положения и стандарты, устанавливающие принципы, правила и способы ведения учета и отчетности для таможенных целей.
Плану счетов и Инструкции по его применению первоначально
отводилось первое (после Закона) место в системе нормативных
документов бухгалтерского учета. Это положение получило отражение и в приказе Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. № 561, согласно которому Инструкция регламентировала вопросы, имеющие отношение к основным методическим принципам ведения
бухгалтерского учета. В приказе еще не использовались термины
«учетная политика» или «рабочий план счетов», однако предприятия, следуя ему, могли относительно свободно пользоваться субсчетами (уточнять содержание, исключать, объединять, вводить
дополнительные субсчета), а также устанавливать порядок ведения
аналитического учета. На дату вступления в силу Закона действовали лишь четыре положения (стандарта) по бухгалтерскому учету.
В тот период роль этих положений (ПБУ) в части установления
принципов, правил и способов ведения учета организациями скорее могла рассматриваться как перспективная.
Отдавая приоритет единообразным подходам к ведению бухгалтерского учета, Закон 1996 г. вместе с тем допустил организации
к участию в нормотворческом процессе. Они получили право, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете и нормативными актами органов, регулирующих
бухгалтерский учет, самостоятельно формировать свою учетную
политику исходя из структуры, отрасли и других особенностей деяУчетная политика организации
13

1.1. Место учетной политики в системе нормативноправового регулирования

1 Приказ Министерства финансов СССР от 1 ноября 1991 г. № 56 «Об утверждении
Плана счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению.

тельности. Таким образом, учетная политика предприятия, регулируемая с 1994 г. специальным стандартом, заняла свое место в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.
В 1998 г. была принята Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (постановление Правительства РФ от 6 марта
1998 г. № 283) (далее — Программа). Ключевым элементом реформирования была названа разработка новых и уточнение ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету и их
внедрение в практику. После выхода Распоряжения Правительства РФ от 22 мая 1998 г. началась систематическая работа в этом направлении1. Основным содержанием этой работы стала адаптация
требований международных стандартов финансовой отчетности
(МСФО) к отечественной нормативной базе и условиям хозяйственной деятельности. Постепенно создавался новый тип нормативных документов, которые, по образу международных, устанавливали правила формирования информации об отдельных видах
активов и обязательств организации, ее доходах, расходах, а также
фактах хозяйственной деятельности. Согласно российским традициям эти правила становились обязательными к применению
(большая часть стандартов проходила регистрацию в Министерстве юстиции РФ). Вместе с тем они уже не были исчерпывающими и
допускали применение альтернативных вариантов ведения бухгалтерского учета по выбору организации. Одновременно стандарты
обязали организации раскрывать принятые ими способы учета,
если они оказывали существенное влияние на величину показателей бухгалтерской отчетности. Эти способы приводятся в последнем разделе стандартов.
В 1998 г. было утверждено новое Положение по бухгалтерскому
учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (приказ Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н) (см. приложение 1). Регистрация в Минюсте России усилила значение этого документа.
С введением в действие части второй Налогового кодекса РФ
(Федеральный закон от 5 августа 2000 г. № 117ФЗ) понятие учетной политики, к тому времени признанное в бухгалтерском учете,
стало относиться к сфере налогового учета.

14
Учетная политика организации

1. Основы учетной политики организации

1 Распоряжение Правительства РФ от 22 мая 1998 г. № 587р «Об утверждении плана внедрения положений (стандартов) бухгалтерского учета в практику».