Бюджетный учет и отчетность

бюджетный учет 
и отчетность

Москва 
ВУЗОВСКИЙ УЧЕБНИК 
ИНФРА-М 
2013

УЧЕБНОЕ пОСОБИЕ

М.А. ВАхрушинА, А.С. БизинА,  
н.н. СиБилеВА, А.А. СоколоВ

Под редакцией М.А. Вахрушиной

Рекомендовано 
УМО по образованию в области финансов,  
учета и мировой экономики в качестве учебного пособия  
для студентов, обучающихся по специальностям  
«Налоги и налогообложение» и «Финансы и кредит»

УДК 
657(075.8)
ББК 
65.052я73
 
Б98

Б98

© Вузовский учебник, 2011
ISBN 978-5-9558-0173-5 (Вузовский учебник)
ISBN 978-5-16-004420-0 (ИНФРА-М)

Авторский коллектив:
А.С. Бизина, канд. экон. наук — гл. 3, 4;
Н.Н. Сибилева — гл. 1, 2, 7;
А.А. Соколов, д-р экон. наук — гл. 6;
М.А. Вахрушина, д-р экон. наук, проф. — гл. 5.

Бюджетный учет и отчетность: Учебное пособие / М.А. Вахрушина,
А.С. Бизина, Н.Н. Сибилева, А.А. Соколов // Под ред. М.А. Вахрушиной. — М.: Вузовский учебник; ИНФРА-М, 2013. — 282 с.

ISBN 978-5-9558-0173-5 (Вузовский учебник)
ISBN 978-5-16-004420-0 (ИНФРА-М)

В книге освещены теоретико-методологические и прикладные вопросы ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности в бюджетных учреждениях, приведены ситуационные задачи, базирующиеся на примерах и охватывающие все основные участки бухгалтерского учета в бюджетных организациях,
примеры расчетов, регистры бюджетного учета, структура построения счета
бюджетного учета и типовые хозяйственные операции по учету финансовых
и нефинансовых активов. Учебное пособие представляет собой комплексное
методическое и практическое руководство по организации и ведению бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях.
Учебное пособие подготовлено в соответствии с Государственным образовательным стандартом высшего профессионального образования в обеспечение дисциплины «Бюджетный учет и отчетность» для специальности 080105
«Финансы и кредит» специализации «Государственные и муниципальные финансы».
Для студентов, обучающихся по специальности 080105 «Финансы и кредит»

специализации «Государственные и муниципальные финансы», бухгалтеров,
аудиторов, работников налоговых и финансовых служб, а также преподавателей и аспирантов.

ББК65.052я73

ВВедение

Бухгалтерский учет обязаны вести все организации на территории 
Российской Федерации, а также филиалы и представительства иностранных организаций. Российское законодательство о бухгалтерском учете устанавливает единые правовые и методологические 
основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской 
Федерации. Речь идет о единообразном ведении имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями; 
составлении и предоставлении сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организации, ее доходах и расходах; подготовке иной информации, необходимой различным пользователям бухгалтерской отчетности.
Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях является составной 
частью единой системы учета Российской Федерации. Вместе с тем 
существуют различия в правилах ведения бухгалтерского учета в коммерческих и бюджетных организациях: ведение бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях регламентируется специальными нормативными актами, адресованными только им.
Методологическое руководство бухгалтерским учетом исполнения бюджетов всех уровней и бюджетных учреждений возложено на 
Правительство Российской Федерации и на Министерство финансов 
Российской Федерации (Минфин РФ), в структуре которого имеется Главное управление Федерального казначейства. В пособии использованы законодательные и нормативные документы по состоянию на 01.01.2010 г., особое внимание при этом уделено центральным 
документам — Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина РФ от 12.02.09 г. № 148н (далее — Инструкция 
№ 148н), Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов 
бюджетной системы Российской Федерации, утвержденной приказом Минфина РФ от 13.11.08 г. № 128н (далее — Инструкция 
№ 128н).
Целью данной книги являются изложение принятых правил бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях и освещение практического опыта с учетом указаний, содержащихся в новых нормативных 
документах.
Отдельные главы и подглавы книги посвящены организации учета финансирования расходов, учета обязательств, основных средств, 
нематериальных активов, а также учета материальных запасов бюджетных учреждений.

Освещен практический опыт организации бухгалтерского учета в 
бюджетных учреждениях, рассмотрены возможности построения 
организационной структуры бухгалтерии, а также рациональной системы документооборота.
Одним из ключевых изменений в бюджетном процессе, оказавшим влияние на организацию бухгалтерского учета в бюджетных 
учреждениях, стал переход на казначейскую систему исполнения 
бюджета, затронувший федеральные бюджетные учреждения и бюджетные учреждения, находящиеся в ведении субъектов Российской 
Федерации и муниципальных образований. Казначейская система 
исполнения бюджета принципиально поменяла процедуру исполнения последнего, а также содержание объектов и организацию бюджетного учета.
Особое внимание в книге уделено возможным подходам к составлению бухгалтерской отчетности, а также вопросам контроля за состоянием и рациональным использованием бюджетных ассигнований.
Книга подготовлена ведущими преподавателями кафедры бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности Всероссийского заочного финансово-экономического института.
Для лучшего усвоения материала в конце каждой главы приведены контрольные задания и тесты для самопроверки, а в конце книги — терминологический словарь, ответы на тесты, практическая 
работа, таблицы и приложения. Практическое задание разработано 
д-ром. экон. наук М.А. Вахрушиной, канд. экон. наук А.С. Бизиной 
и Н.Н. Сибилевой.
Авторы благодарят компанию «КонсультантПлюс» за информационно-правовую поддержку, оказанную при подготовке книги.

ГлаВа 1 
Общие пОлОжения пО ОрГанизации 
бухГалтерскОГО учета В бюджетных 
учреждениях

1.1. 
пОнятие бюджетнОГО учета, еГО предмет, метОд, 
задачи, субъекты и Объекты.  
бюджетнОе учреждение как Важнейший субъект 
бюджетнОГО учета

Бюджетный учет — это упорядоченная система сбора, регистрации 
и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления 
территориальных государственных внебюджетных фондов, органов 
местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений) 
и операциях, приводящих к изменению указанных активов и обязательств.
Бюджетный учет является инструментом обеспечения заинтересованных пользователей информацией об исполнении бюджетов 
Российской Федерации, предполагающим реализацию ряда функций:
формирование бюджетов Российской Федерации;
 
•
распределение средств бюджетов по структурным единицам 
 
•
бюджетной системы России;
расходование средств бюджетов на оплату принятых бюджетных 
 
•
обязательств;
кассовое обслуживание исполнения бюджетов.
 
•
Задачи бюджетного учета:
формирование полной и достоверной информации о состоянии 
 
•
активов и обязательств учреждений, а также о финансовых результатах их деятельности;
формирование полной и достоверной информации об исполне 
•
нии всех бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;
обеспечение контроля за соответствием законодательству Рос 
•
сийской Федерации операций, осуществляемых в ходе исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, 

а также контроля за состоянием активов и выполнением обязательств учреждений;
обеспечение внутренних и внешних пользователей отчетностью 
 
•
о состоянии активов и обязательств учреждений, а также отчетностью об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
Из сказанного следует, что бюджетный учет является прерогативой бюджетного учреждения.
Бюджетное учреждение — это государственное (муниципальное) 
учреждение, финансовое обеспечение выполнения функций которого, в том числе по оказанию государственных (муниципальных) 
услуг физическим и юридическим лицам в соответствии с государственным (муниципальным) заданием, осуществляется за счет 
средств соответствующего бюджета на основе бюджетной сметы.
Бюджетные учреждения создаются согласно Бюджетному кодексу Российской Федерации (БК РФ) для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера. Поэтому приведенное определение 
бюджетного учреждения указывает только на его основную функцию 
(оказание государственных (муниципальных) услуг физическим и 
юридическим лицам) и на основание ее осуществления (государственное либо муниципальное задание).
В БК РФ приведено понятие государственных (муниципальных) 
услуг и государственного (муниципального) задания.
Государственные (муниципальные) услуги физическим и юридическим 
лицам — это услуги, оказываемые физическим и юридическим лицам 
в соответствии с государственным (муниципальным) заданием органами государственной власти (органами местного самоуправления), бюджетными учреждениями, иными юридическими лицами 
безвозмездно или по ценам (тарифам), устанавливаемым в порядке, 
определенном органами государственной власти (органами местного 
самоуправления). Отсюда следует, что отличительной особенностью 
государственных (муниципальных) услуг является безвозмездный 
характер их оказания. Допускается предоставление платных услуг, но 
по ценам, которые устанавливает государство. И в том, и в другом 
случае услуги должны быть оказаны в рамках государственного (муниципального) задания.
Государственное (муниципальное) задание — это документ, устанавливающий требования к составу, качеству и (или) объему, условиям, 
порядку и результатам оказания государственных (муниципальных) 
услуг.
Бюджетное учреждение не может получать кредиты (займы) у 
кредитных организаций, других юридических, физических лиц, из 
бюджетов бюджетной системы Российской Федерации. Бюджетный 

кодекс запрещает бюджетным учреждениям получать кредиты вообще и предоставлять им субсидии и бюджетные кредиты в частности.
Предметом бюджетного учета являются поступление и использование бюджетных средств в обычной деятельности органов власти 
разного уровня. Наличие и движение (изменение) объектов хозяйственной деятельности в основном предопределяет сущность предмета бухгалтерского учета.
Метод бюджетного учета представляет собой совокупность способов и приемов, с помощью которых учитываются объекты бюджетного бухгалтерского учета, обеспечиваются достоверные учетные 
показатели и тем самым достигаются приоритетные цели бухгалтерского учета в целом. Определение метода бюджетного учета не отличается от общепринятого в экономической науке определения.
В бюджетном учете действуют те же элементы данного метода: 
первичное наблюдение, формирующее информационное обеспечение бюджетного бухгалтерского учета; стоимостное измерение; группировка и систематизация учетной информации; полное (комплексное) обобщение и соизмерение информации об учетных объектах.
Все, что попадает в сферу бюджетного учета, составляет его объекты.
Объекты бюджетного учета в соответствии с Инструкцией № 148н 
подразделяются на нефинансовые активы, финансовые активы, обязательства, финансовый результат, санкционирование расходов бюджета.
В состав нефинансовых активов включены основные средства (помещения, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства и др.), непроизведенные активы (земля, ресурсы недр и др.), 
нематериальные активы, материальные запасы (медикаменты и перевязочные средства, продукты питания, материалы и др.) и др.
К финансовым активам относятся денежные средства учреждения 
(на банковских счетах, в кассе и др.); средства на счетах бюджетов; 
средства на счетах органов, осуществляющих кассовое обслуживание 
исполнения бюджетов; финансовые вложения (депозиты, акции и 
иные формы участия в капитале и др.); расчеты с дебиторами (по 
доходам, по выданным авансам, по бюджетным кредитам, по недостачам и др.); дебиторская задолженность по внутренним расчетам, 
по поступлениям в бюджет и по выбытию средств из бюджета между 
органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения 
бюджетов и др.
Объектами учета являются также обязательства учреждения: по 
расчетам (с кредиторами по долговым обязательствам; с поставщиками и подрядчиками; по платежам в бюджеты и др.); по внутренним расчетам между главными распорядителями и получателями 

средств; по расчетам по операциям единого счета бюджета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов; по внутренним расчетам по поступлениям в бюджет и по выбытию средств из бюджета между органами, осуществляющими 
кассовое обслуживание исполнения бюджетов (кредиторская задолженность), и др.
Финансовый результат учреждения — это разница между его совокупными активами и совокупными обязательствами и результат 
по кассовым операциям бюджета (разница между поступлениями в 
бюджет и выбытиями средств бюджета). Финансовый результат деятельности учреждений образуется лишь в рамках внебюджетной деятельности. Он может быть положительным (прибыль), когда доходы 
превышают расходы, или отрицательным (убыток), когда сумма произведенных расходов превышает полученные организацией доходы. 
В рамках бюджетной деятельности финансовый результат заключается в соответствии предусмотренных сметой расходов фактически 
произведенным расходам в течение отчетного года.
В составе такого объекта учета, как санкционирование расходов 
бюджета, выделяются бюджетные ассигнования, лимиты бюджетных обязательств и принятые бюджетные обязательства.
Бюджетные ассигнования — это бюджетные средства, предусмотренные бюджетной росписью получателю или распорядителю бюджетных средств.
Лимит бюджетных обязательств — это объем бюджетных обязательств, определяемый и утверждаемый для распорядителя и получателя бюджетных средств органом, исполняющим бюджет.
Бюджетное обязательство — это признанная органом, исполняющим бюджет, обязанность совершить расходование средств соответствующего бюджета в течение определенного срока, возникающая 
в соответствии с законом о бюджете и со сводной бюджетной росписью.
Субъекты бюджетного учета в соответствии с Инструкцией № 148н 
разделяются на три группы:
1) органы, организующие исполнение бюджета (финансовые органы);
2) органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения 
бюджетов (органы Федерального казначейства);
3) главные распорядители, распорядители и получатели бюджетных средств.
Исполнение бюджета представляет собой стадию бюджетного 
процесса, на которой происходят мобилизация доходов и поступлений из источников финансирования дефицита бюджета и их использование в соответствии с направлениями, предусмотренными законом (решением) о бюджете. При этом исполнение бюджета включает 

целый комплекс мероприятий, предусмотренных БК РФ, организация исполнения которых и возлагается на финансовые органы. Так, 
организация исполнения федерального бюджета относится к бюджетным полномочиям Минфина РФ, а бюджетов субъектов — к полномочиям министерств финансов субъектов Российской Федерации.
Функциями субъектов бюджетного учета первой группы (финансовых органов Российской Федерации, финансовых органов субъектов Российской Федерации, финансовых органов муниципальных 
образований) являются: формирование бюджетов и направление 
средств бюджетов на выполнение обязательств, принятых субъектами бюджетного учета и отчетности, входящими в систему данного 
финансового органа, консолидация и представление бюджетной отчетности в Правительство Российской Федерации, высший исполнительный орган государственной власти субъектов Российской 
Федерации, местную администрацию.
Федеральное казначейство с 01.01.2006 г. осуществляет кассовое обслуживание исполнения бюджетов бюджетной системы Российской 
Федерации. Таким образом, органами, осуществляющими кассовое 
обслуживание исполнения бюджетов (субъектами бюджетного учета 
второй группы), являются органы Федерального казначейства.
Кассовое обслуживание исполнения бюджетов заключается в 
проведении и учете операций по кассовым поступлениям в бюджет 
и кассовым выплатам из бюджета. При этом для кассового обслуживания исполнения бюджетов Федеральное казначейство открывает 
счета в Центральном банке Российской Федерации (ЦБ РФ). Все 
кассовые операции по исполнению бюджетов осуществляются Федеральным казначейством через указанные счета и отражаются в 
отчетности о кассовом исполнении бюджетов, представляемой им 
финансовым органам.
По соглашению с исполнительным органом государственной 
власти субъекта Российской Федерации полномочия Федерального 
казначейства по кассовому обслуживанию исполнения бюджетов 
субъектов Российской Федерации, бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов субъекта Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, входящих в состав 
субъекта Российской Федерации, могут быть переданы исполнительным органам государственной власти субъекта Российской Федерации при условии финансового обеспечения указанных полномочий 
за счет собственных доходов бюджета данного субъекта и наличия в 
его собственности (пользовании, управлении) необходимого для их 
осуществления имущества.
Роль Федерального казначейства состоит прежде всего в оказании 
услуг участникам бюджетного процесса, поскольку казначейское 

исполнение — это такое исполнение бюджета, при котором все 
участники бюджетного процесса открывают лицевые счета на едином 
счете органа, организующего исполнение соответствующего бюджета. При этом ни один бюджетополучатель доходов, ни одно бюджетное учреждение не имеет права открывать счета за пределами единого счета соответствующего бюджета.
Основной функцией казначейства является осуществление платежей в рамках исполнения бюджета. Кроме того, казначейство 
должно создавать условия для управления ликвидностью единого 
счета соответствующего бюджета и составления отчета об исполнении бюджета, прежде всего отчета о кассовых потоках, имевших место в процессе исполнения бюджета.
Казначейство является кассиром всех участников бюджетного 
процесса и осуществляет платежи от имени и по поручению бюджетных учреждений. Только путем казначейского исполнения бюджета 
стало возможным жесткое и четкое следование положениям, установленным законами о бюджете и бюджетной классификацией.
В результате казначейского исполнения бюджета органам исполнительной власти стала предоставляться достоверная информация о 
том, какие результаты получены в рамках исполнения тех законодательных положений, которые были установлены непосредственно 
федеральным законом. Казначейское исполнение бюджета выявило 
недостатки существующей системы исполнения бюджета, при которой бюджетные средства просто передавались на счета учреждений 
в коммерческие банки, и они сами реализовывали свою политику.
В третью группу субъектов бюджетного учета входят главные распорядители, распорядители и получатели бюджетных средств.
Главными распорядителями бюджетных средств (ГРБС) являются 
орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного 
самоуправления, орган местной администрации, а также наиболее 
значимое учреждение науки, образования, культуры и здравоохранения, указанное в ведомственной структуре расходов бюджета, имеющие право распределять бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств между подведомственными распорядителями 
и (или) получателями бюджетных средств. Главный распорядитель 
бюджетных средств составляет бюджетную роспись, распределяет 
лимиты бюджетных обязательств по подведомственным распорядителям и получателям бюджетных средств и исполняет соответствующую часть бюджета. Таким образом, ГРБС можно назвать тех участников бюджетного процесса, которые исполняют бюджет в части, 
предусмотренной его ведомственной структурой. Это подтверждается также тем, что в функции ГРБС входит представление отчетности