Первичные документы: оформление, использование, хранение, выбытие

Москва
ЮСТИЦИНФОРМ
2007

А.Н. БОРИСОВ

ПЕРВИЧНЫЕ ДОКУМЕНТЫ:
ОФОРМЛЕНИЕ, 
ИСПОЛЬЗОВАНИЕ, 
ХРАНЕНИЕ, ВЫБЫТИЕ

ПРАКТИКУМ БУХГАЛТЕРА

 
Борисов А.Н.
 
Первичные документы: оформление, использование, хранение, выбытие. — М.: ЗАО Юстицинформ, 2007. — 336 с.

ISBN 5-7205-0803-1

Книга посвящена первичным документам — документам, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.
В первой главе рассмотрены вопросы использования различных унифицированных форм и видов первичной учетной документации: первичных документов налогового учета, строгой отчетности, безналичных расчетов и организационно-распорядительной документации.
Вторая глава включает разделы, посвященные общим требованиям к составлению, порядку хранения первичных учетных документов, 
представления их по запросам органов государственной власти и изъятия, а также ответственности за отсутствие и непредставление таких 
документов.
При анализе правовых норм учтены судебная практика, разъяснения высших судебных органов — Конституционного Суда РФ, Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ — и правовые позиции 
федеральных органов исполнительной власти — Минфина России, ФНС 
России (МНС России) и т.д.
Издание предназначено прежде всего для правоприменителей — руководителей, бухгалтерских работников, специалистов по налогообложению, юристов, экономистов организаций, для индивидуальных предпринимателей, судей, руководителей и специалистов налоговых и иных 
контролирующих органов.

УДК 657
ББК 65.052
          Б82

ISBN 5-7205-0803-1

Б82

УДК 657 
ББК 65.052

© ЗАО «Юридический Дом «Юстицинформ», 2007

Введение

Законодательно методологические основы ведения первичного 
учета, т.е. оформления первичных документов, закреплены в Федеральном законе от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском 
учете»1, согласно п. 1 ст. 9 которого все хозяйственные операции, 
проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Там же установлено, что эти документы служат 
первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Закрепление обязательности документального оформления хозяйственных операций в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» представляется не вполне удачным, так как сфера действия названного Закона ограниченна.
Во-первых, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» в соответствии с п. 1 его ст. 4 распространяется только на юридические 
лица и их подразделения — на организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено 
международными договорами Российской Федерации. В п. 2 ст. 4 
Федерального закона «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что 
граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность 
без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов 
в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.
Во-вторых, в соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального закона 
«О бухгалтерском учете» (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2002 г. № 191-ФЗ2) организации, перешедшие на упрощенную 
систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета и ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 части второй НК РФ (в ред. Федерального закона от 24 июля 2002 г. № 104-ФЗ3). Однако, там же, в п. 3 ст. 
4 Федерального закона «О бухгалтерском учете», установлено, что 
организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения (УСН), ведут учет основных средств и нематериальных активов 

1 СЗ РФ. 1996. № 48. Ст. 5369.
2 СЗ РФ. 2003. № 1. Ст. 6.
3 СЗ РФ. 2002. № 30. Ст. 3021.

в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.
В пункте 2 ст. 54 части первой НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ1) установлено, что индивидуальные 
предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, 
адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую 
базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.
Во исполнение данного предписания приказом Минфина России и МНС России от 13 августа 2002 г. № 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций 
для индивидуальных предпринимателей2, в п. 9 которого предусмотрено, что выполнение индивидуальным предпринимателем хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.
Согласно п. 4 названного Порядка на основе этих первичных документов индивидуальными предпринимателями ведется учет доходов и расходов и хозяйственных операций в Книге учета доходов и 
расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя путем фиксирования операций о полученных доходах и произведенных расходах.
В статье 346.24 части второй НК РФ (в ред. Федерального закона 
от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ3) установлено, что организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН, обязаны вести 
учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином России.
Приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. № 167н4 утверждены форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему 

1 СЗ РФ. 2006. № 31. Ч. 1. Ст. 3436.
2 Российская газета, 2002, 11 сентября, № 171.
3 СЗ РФ. 2005. № 30. Ч. 1. Ст. 3112.
4 Российская газета, 2006, 17 февраля, № 34.

Введение

налогообложения, и Порядок ее заполнения. В соответствии с п. 1.1 
указанного Порядка организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ведут Книгу учета доходов и расходов, в 
которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
Таким образом, основой для ведения налогового учета организациями, перешедшими на УСН, и индивидуальными предпринимателями являются все те же первичные документы, обязательность 
составления которых предусмотрена Федеральным законом «О бухгалтерском учете».
Организации, применяющие общую систему налогообложения, 
обязаны вести налоговый учет. Основой для ведения налогового 
учета являются также первичные документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Это следует, в частности, из данного в ст. 313 гл. 25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК 
РФ (в ред. Федерального закона от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ1) определения понятия налоговый учет: система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Кроме 
того, в ст. 313 НК РФ содержится прямое указание на то, что первичные учетные документы (включая справку бухгалтера) являются подтверждением данных налогового учета.
По общему правилу, закрепленному в п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
Пункт 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» также 
допускает использование при первичном документировании форм 
документов, не являющихся унифицированными. Такие документы 
должны содержать следующие обязательные реквизиты:
а) наименование документа;
б) дату составления документа;

1 СЗ РФ. 2001. № 33. Ст. 3413.

Введение

в) наименование организации, от имени которой составлен 
документ;
г) содержание хозяйственной операции;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение 
хозяйственной операции и правильность ее оформления;
ж) личные подписи указанных лиц.
Правила п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» воспроизведены в п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. 
приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н1. В пункте 13 
названного Положения также предусмотрено, что в зависимости 
от характера операции, требований нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету и технологии обработки 
учетной информации в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты (в письме Минфина России от 
7 октября 2003 г. № 16-00-14/310 «О бухгалтерском учете основных 
средств»2 упоминалось, что в связи с выходом в свет девятнадцати (на 
тот момент) положений по бухгалтерскому учету (ПБУ) Положение, 
утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, предполагается с 1 января 2004 г. признать утратившим силу; однако названное Положение не отменено и сохраняет свою силу).
Минфин России в письме от 1 августа 2001 г. № 16-00-14/3643 также дал следующие разъяснения:
в унифицированные формы первичной учетной документации 
(кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом России, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утв. Госкомстатом 
России унифицированных форм первичной учетной документации 
остаются без изменения (включая код, номер формы, наименование 
документа). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных 
форм не допускается;

1 БНА. 1998. № 23.
2 Финансовый вестник. Финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 
2003. № 12.

3 СПС.

Введение

вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим 
организационно-распорядительным документом организации;
организацией может быть разработана и утверждена организационно-распорядительным документом организации форма первичной документации в случае отсутствия формы в альбоме унифицированных форм Госкомстата России.
Положения п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» воспроизведены также в п. 9 Порядка учета доходов и расходов и 
хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, 
утв. приказом Минфина России и МНС России от 13 августа 2002 г. 
№ 86н/БГ-3-04/430. Следует иметь в виду, что в п. 9 названного Порядка перечень обязательных реквизитов для документов, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, несколько расширен. В частности, документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:
при оформлении от имени юридических лиц — наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН;
при оформлении от имени индивидуальных предпринимателей 
— фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН;
при оформлении от имени физических лиц — фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется
Перечень обязательных реквизитов для документов, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, установлен в целях обеспечения возможности проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах. Прямое указание на это содержится, в частности, 
в п. 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций 
для индивидуальных предпринимателей.
Согласно п. 3 ст. 6 Федерального закона «О бухгалтерском учете» 
при принятии организацией учетной политики наряду с прочим подлежат утверждению формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не 
предусмотрены типовые формы первичных учетных документов. 
Данное правило воспроизведено и в п. 5 положения по бухгалтер
Введение

скому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утв. приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н1.
Норма п. 6 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» 
предусматривает, что для осуществления контроля и упорядочения 
обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных 
учетных документов составляются сводные учетные документы.
Пересмотр первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и иных документов, относящихся к унифицированным 
системам бухгалтерской учетной и отчетной документации, предусматривался в качестве одного из направлений реформирования системы бухгалтерского учета в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утв. постановлением Правительства РФ от 6 
марта 1998 г. № 2832. Целесообразно напомнить, что целью реформирования системы бухгалтерского учета ставилось приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности.
Следует также отметить, что приказом министра финансов РФ 
от 1 июля 2004 г. № 180 в соответствии с поручением Правительства РФ в целях установления приоритетных направлений развития 
бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу, выработанных по результатам обсуждения с заинтересованными федеральными органами исполнительной власти, Банком России и профессиональным сообществом, одобрена Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации 
на среднесрочную перспективу3.
Как отмечено в названной Концепции, бухгалтерский учет должен развиваться как часть единой системы учета и отчетности в Российской Федерации, которая включает также статистический и оперативно-технический учет; важнейшим фактором, обеспечивающим единство этой системы, является первичный учет как источник 
данных для последующего накапливания, систематизации и обоб
1 Российская газета. 1999. № 10. 20 января.
2 СЗ РФ. 1998. № 11. Ст. 1290.
3 Российская Бизнес-газета. 2004. № 27.

Введение

щения их в соответствии с задачами, требованиями и методологией каждого вида учета.
Целью же развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004—2010 гг.) согласно Концепции является 
создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и 
успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности 
присущих ей функций в экономике Российской Федерации.
Унифицированная система первичной учетной документации 
является только одной из унифицированных систем документации 
(УСД). В частности, Общероссийский классификатор управленческой документации ОК 01193 (ОКУД)1, утв. постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. № 299, наряду с унифицированной системой первичной учетной документации (класс 0300000) 
помимо прочего включает следующие УСД:
унифицированную систему организационно-распорядительной 
документации (класс 0200000);
унифицированную систему банковской документации (класс 
0400000);
унифицированную систему финансовой, учетной и отчетной 
бухгалтерской документации бюджетных учреждений и организаций (класс 0500000).
ОКУД, как указано в его введении, является составной частью 
Единой системы классификации и кодирования технико-экономической и социальной информации и охватывает унифицированные 
системы документации и формы документов, разрешенных к применению в народном хозяйстве.
Каждой унифицированной форме документа в ОКУД присвоен 
восьмизначный код, имеющий следующую структуру:
знаки 1—2 — класс форм;
знаки 3—4 — подкласс форм;
знаки 5—7 — регистрационный номер;
знак 8 — контрольное число.

1 М., ИПК Издательство стандартов, 1995.

Введение

ГЛАВА 1
Установленные формы первичных 
документов бухгалтерского 
и налогового учета

1.1. Унифицированные формы первичной учетной 
документации

Разработка, утверждение, вступление в силу и применение 
унифицированных форм первичной учетной документации
В целях реализации положений Федерального закона «О бухгалтерском учете» постановлением Правительства РФ от 8 июля 1997 г. № 835 
«О первичных учетных документах»1 функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий возложены на Госкомстат России. 
При этом предусмотрено, что содержание и состав унифицированных 
форм первичной учетной документации согласовываются Госкомстатом России с Минфином России и Минэкономики России.
Постановлением Правительства РФ от 8 июля 1997 г. № 835 предоставлено право заинтересованным федеральным органам исполнительной власти по согласованию с Госкомстатом России на базе 
унифицированных форм первичной учетной документации разрабатывать и внедрять специализированные формы первичных учетных 
документов в организациях, находящихся в сфере их деятельности.
Госкомстату России постановлением Правительства РФ от 8 
июля 1997 г. № 835 предписано обеспечить через территориальные органы статистики предоставление альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий пользователям на договорной основе при соблюдении принципа конкурентности.
Во исполнение указанного постановления Правительства РФ постановлением Госкомстата России от 29 мая 1998 г. № 57а и Минфи
1 СЗ РФ. 1997. № 28. Ст. 3448.