Особенности бухгалтерского учета прав на программный продукт в организациях АПК

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

■

эго кален
  научной, зданных в xjo 127-ФЗ 1тике», на ских про
। поддерж-гельности, 23.08.1996 1еской По
1, получив-1здельный лках целе-оплатель-/казанные 1ию с даты


УДК 657.1
Особенности бухгалтерского учета прав на программный продукт в организациях АПК

            @ Хоружий Людмила Ивановна, д-р экон, наук, профессор, проректор по экономическим вопросам и имущественному комплексу, РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева 127550, Москва, ул. Тимирязевская, д. 49 E-mail: uff07@timacad.ru

            @ Выручаева Анна Евгеньевна,
            канд. экон, наук, доцент кафедры бухгалтерского учета,
            РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева
            127550, Москва, ул. Тимирязевская, д. 49
            E-mail: sinergija@bk.ru

            Статья поступила 15 октября 2013 г.


1ной програм-]й продукции, ia: http://www.

a: http://www.

<ия по бухгал-урс]. - Режим

е // Бухгалтер
налога на до-?012. - № 9. 
бухгалтерском




            В статье рассматриваются особенности учета программных продуктов: признания и применения счетов бухгалтерского учета при совершении операций получения исключительных и неисключительных прав на программный продукт, признания расходов на модернизацию программных продуктов, порядок налогообложения расходов на приобретение, совершенствование и техническую поддержку программ.

            Ключевые слова: программный продукт; исключительные права; неисключительные права; нематериальный актив; бухгалтерский учет.

UDC 657.1
Features of accounting of rights to the software in organizations of the agro-industrial complex

            @ Khoruzhy Lyudmila,
            Dr. of Economics, Professor,
            Vice President for Economic Affairs and Property Complex
            RSAU-MTAA named after K.A. Timiryazev
            127550, Moscow, Timiryazevskaya st., 49
            E-mail: uff07@timacad.ru

            @Vyruchaeva Anna,
            PhD of Economics, Assistant Professor of Accounting Department,
                                     № 1 • 2014 БУХУЧЕТ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ 37

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

               RSAU-MTAA named after К.А. Timiryazev 127550, Moscow, Timiryazevskaya st., 49 E-mail: sinergija@bk.ru


                The article was received on October 15,2013.


F

1

              The article discusses the features of accounting of software products: the recognition and enforcement of accounts in the transactions to obtain exclusive and поп-exclusive rights to the software, the recognition of the cost of upgrading software, taxation of acquisition costs, improvement and technical support of programs.


              Key words: software; exclusive rights; поп-exclusive rights; intangible assets; accounting.












                Классификация программных продуктов в бухгалтерском учете





%

:





   В настоящее время практически все организации используют в своей деятельности программные продукты. Под программным продуктом понимается программное обеспечение, предоставленное в рамках одного договора для использования одним или несколькими пользователями ЭВМ. Сельскохозяйственные организации используют как универсальные программы, которые применимы для любых видов деятельности, так и специальные программы и конфигурации, например «1С - Конфигурация: АдептИС: Бухгалтерский и оперативный учет для сельскохозяйственных организаций», программный продукт «Анжелика+» фирмы Golden Software и др. Универсальные программные продукты можно приобрести у специализированной организации, а специальные программы можно заказать специализированной организации, а можно создать собственными силами.
   При продаже большинства программных продуктов, наиболее популярных в настоящее время на рынке, покупателю не передают исключительные права на программу. Происходит передача прав на использование объекта интеллектуальной собственности, а сам программный продукт по-прежнему будет принадлежать его разработчику. При создании программного продукта независимо от способа его исполнения (подрядного или хозяйственного) исключительные права принадлежат заказчику (рис.).
   Вместе с программным продуктом поставщик должен передать акт приема-передачи и лицензионное соглашение (или договор). Если срок действия лицензионного соглашения не указан, то в соответствии с п. 4 ст. 1235 ГК РФ соглашение считается заключенным на 5 лет.








38 БУХУЧЕТ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ No 1 • 2014

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

products: the ns to obtain nition of the nprovement


5; intangible

Рис. Признание исключительных и неисключительных прав на программный продукт



ют в своей дуктом по-(ах одного эвателями 1иверсаль-гельности, 1С-КОН-для сель-1желика+» продукты (циальные 1, а можно злее полуют исклю-ia исполь-граммный . При соз-зполнения 1надлежат передать договор), го в соот-юченным





                Бухгалтерский учет расходов на программный продукт




  Согласно подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ передача неисключительных и исключительных прав на программный продукт не облагается НДС.
  Затраты на приобретение исключительных прав на программный продукт отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», которые в момент введения программы в эксплуатацию списываются на счет 04 «Нематериальные активы». В течение срока действия программы начисляется амортизация с использованием счета 05 «Амортизация нематериального актива».

Пример 1.
  ОАО «Синергия» приобрело у ООО «Разработчик» исключительные права на программный продукт Innovation, который планируется использовать в течение 5 лет. Стоимость программного обеспечения составила 250 тыс. руб.
  1.  Оплата стоимости программного обеспечения (250 000 руб.) должна быть отражена в бухгалтерском учете ОАО «Синергия» следующим образом:
  Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
  К-тсч. 51 «Расчетные счета».
  2. Расходы на приобретение программного обеспечения в сумме 250 000 руб. будут отражены:
  Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»,
  К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
  3. Признание приобретенного программного обеспечения в качестве нематериального актива стоимостью 250 000 руб. должно быть учтено следующим образом:
  Д-тсч. 04 «Нематериальные активы»,
  К-тсч. 08 «Вложения во внеоборотные активы».

№ 1 • 2014 БУХУЧЕТ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ 39

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

  4.  Ежемесячное начисление амортизации на программное обеспечение в сумме 4167 руб. (250 000 : 60 мес.) в зависимости от его назначения должно быть записано в бухгалтерском учете:
  Д-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»,
  К-т сч. 05 «Амортизация нематериальных активов».

   Согласно п. 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, должны признаваться в бухгалтерском учете как расходы будущих периодов. В учетной политике организации следует отразить, что расходами будущих периодов признаются только фактически осуществленные и документально подтвержденные расходы, и свидетельства о выполнении работ, оказании услуг, а также передаче прав организации на программный продукт.
   Расходы за предоставленное право пользования программным обеспечением отражаются в бухгалтерском учете пользователя согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности на счете 97 «Расходы будущих периодов» и подлежат списанию в течение срока действия договора.
   Для выполнения требований п. 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» об отражении в бухгалтерском учете неисключительных прав на программный продукт следует выделить отдельный забалансовый счет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование от третьих лиц», на котором программа должна отражаться с момента ее получения до момента истечения срока действия лицензионного соглашения в оценке, указанной в нем.

Пример 2.
  ОАО «Синергия» приобрело неисключительные права на использование компьютерной программы. Стоимость программного обеспечения составляет 25 000 руб. Срок использования программы установлен лицензионным соглашением и составляет 3 года. В учетной политике предусмотрено списание расходов в течение срока действия лицензионного договора.
  1.  Оплата стоимости прав использования программного обеспечения (25 000 руб.) должна быть отражена в бухгалтерском учете ОАО «Синергия» следующим образом:
  Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
  К-тсч. 51 «Расчетные счета».
  2.  Расходы на приобретение права использования программного обеспечения в сумме 25 000 руб. будут отражены:
  Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»,
  К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
  3.  Признание приобретенного программного обеспечения в качестве нематериального актива стоимостью 25 000 руб. должно быть учтено на забалансовом счете:

40 БУХУЧЕТ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ No 1 • 2014

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

беспече-го назна
ie произ-дехозяй
ов» пла-нтеллек-водимые ваться в ой поли-1ериодов 1БНО под-жазании эдукт.
1ЭММНЫМ теля сото учета будущих овора.
гериаль-пгельных эалансо-вание от иента ее •о согла
эльзова-печения ановлен политике 1ицензи
печения 40 «Си
ого обе
ачестве > учтено

  Д-т сч. 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование от третьих лиц».
  4. Ежемесячное списание затрат на приобретение права на использование программного обеспечения в сумме 694 руб. (25 000 : 36 мес.) в зависимости от его назначения должно быть записано в бухгалтерском учете:
  Д-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»,
  К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов».
  5. По окончании срока действия лицензионного договора нематериальный актив стоимостью 25 000 руб. должен быть списан с забалансового счета:
  К-т сч. 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование от третьих лиц».




                Модернизация действующей версии программного продукта




   Используемый программный продукт со временем может устареть или перестать соответствовать требованиям пользователей. В соответствии с ГОСТ 28806-90 «Качество программных средств. Термины и определения» с целью устранения дефектов, усовершенствования программного обеспечения, адаптации его к произошедшим изменениям (например, в нормативно-правовых актах) и текущим требованиям проводится его модернизация.
   В случае, когда организации АПК принадлежат исключительные права на программный продукт и они отражаются в составе нематериальных активов, модернизация может осуществляться как хозяйственным способом, так и с привлечением специализированных организаций.
   Согласно п. 16 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» первоначальная стоимость нематериального актива может быть изменена только в случае его переоценки. Следовательно, расходы на модернизацию программного продукта не увеличат его стоимость. Поэтому благоприятной ситуацией является случай, когда модернизация проводится по истечении срока полезного использования программного продукта. Модернизированную программу в этом случае можно признать в качестве нового нематериального актива. В ином случае следует принять решение либо о списании программы, которая будет модернизироваться, либо о признании расходов на модернизацию в отчетном периоде.
   Если модернизированная программа признается новым нематериальным активом, ее стоимость формируют все расходы, понесенные организацией для осуществления этих работ хозяйственным способом: вознаграждение сотрудникам, занятым этой деятельностью, начисленные взносы в ПФР, ФСС, ФМС, материальные затраты и т. д.

Ns 1 • 2014 БУХУЧЕТ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ 41

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ____________________________________________________

            Многие организации предпочитают модернизировать имеющийся программный продукт силами специализированных компаний. Однако приобрести исключительные права на усовершенствованный программный продукт очень сложно, поэтому наиболее распространена ситуация частичной передачи исключительных прав на обновленную программу. В этом случае модернизированный программный продукт не может быть признан нематериальным активом.
            Если организация усовершенствует своими силами программный продукт с неисключительными правами на него, получить исключительные права на модернизированный программный продукт будет практически невозможно. Чаще пользователь программного продукта модернизирует его с помощью организации, с которой заключен лицензионный договор. Расходы на модернизацию должны быть признаны расходами периода в соответствии с условиями договора. Если условиями договора определено, что платежи за модернизацию программного продукта следует вносить периодически (например, раз в месяц, по кварталам и т. д.), то платежи следует включать в расходы отчетного периода. Если платеж осуществляется единовременно, то затраты следует отразить в качестве расходов будущих периодов. Списывать такие расходы нужно в течение срока действия договора. Порядок списания таких расходов следует отразить в учетной политике организации.
            В бухгалтерском балансе в настоящее время отсутствует статья «Расходы будущих периодов», поэтому неисключительные права на программный продукт отражаются в зависимости от существенности их оценки либо по специально введенной строке, например «Неисключительные права на программный продукт», либо по строке «Прочие оборотные активы».




                Признание в налоговом учете расходов на приобретение программного продукта




            Согласно нормам п. 1 ст. 272, подп. 6 п. 1 ст. 254, подп. 35 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на приобретение программных продуктов являются косвенными и признаются в том периоде, в котором они осуществлены. Однако Минфин России в письмах рекомендует расходы на программный продукт принимать для целей налогообложения равномерно в течение срока, соответствующего сроку действия лицензионного договора, т. е. в течение нескольких налоговых периодов. Арбитражная практика подтверждает, что суды, руководствуясь нормами НК РФ, признают правомерность признания расходов на приобретение, совершенствование программного продукта и его техническую поддержку единовременно.
            Важным вопросом для целей налогообложения является момент признания программного продукта - перехода права собственности (получения прав на использование) или в начале его использования. Судебная практика демонстрирует отсутствие единой точки зрения в данном вопросе. При этом признание программного продукта непо

сред полу зрен MOMI выгс отра кото

    Б1
    1.
2.
    3. досту
    4. досту
    5. досту
    6. досту
    7. жим J
    8. трон.
    9. трон.
    11 ресур
     1 ресур
     1: ресур
1
[Элек
     1 учете
     1 отчет С. 16
     1 терск
     1 учете С. 15

42 БУХУЧЕТ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ No 1 • 2014

имеющийся ший. Одна-анный про-ространена жовленную ый продукт

ограммный ь исключи-дукт будет )го продук-i заключен I быть призора. Если зацию промер, раз в в расходы еменно, то периодов.
। договора, ой полити
ует статья ! права на зтвенности «Неисклю-е «Прочие


in. 35 п. 1 цуктов яв-и они осу-т расходы сения рав-ия лицен-периодов. зуясь норна приоб-> техниче
я момент ■вечности ьзования.
зрения в кта непо
средственно в момент приобретения обосновывается намерением получать экономическую выгоду от его использования. Вторая точка зрения, согласно которой следует учитывать программный продукт в момент начала его использования, обосновывается фактом получения выгоды. По нашему мнению, организация должна в учетной политике отразить свой подход, обоснованный судебной практикой региона, в котором она зарегистрирована.

    Библиографический список
    1. Гражданский кодекс РФ [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    2. Налоговый кодекс РФ [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    3.     Письмо Минфина России от 05.05.2012 № 07-02-06/128 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    4.     Письмо Минфина России от 16.01.2012 № 03-03-06/1/15 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    5.     Письмо Минфина России от 13.02.2012 № 03-03-06/2/19 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    6.     Письмо Минфина России от 30.12.2010 № 03-03-06/2/225 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    7.     Письмо Минфина России от 23.04.2013 № 03-03-06/1/14039 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    8.     Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.08.2011 № А56-52065/2010 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа; http://www.consultant.ru.
    9.     Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.05.2011 № А27-9148/2010 [Электрон. ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    10.     Постановление ФАС Московского округа от 01.09.2011 № КА-40/9214-11 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    11.     Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 № А55-13057/2010 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    12.     Постановление ФАС Московского округа от 02.04.2010 № КА-А40/2846-10 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    13.     Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.09.2010 № А45-11548/2009 [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
    14.     Белов Н. Г., Хоружий Л. И., Хусаинова А. С. Комментарии к закону «О бухгалтерском учете» // Бухучет в сельском хозяйстве. - 2012. - № 10. - С. 7-23.
    15.     Карзаева Н. Н., Костина Р. В. Бухгалтерский и налоговый учет расходов следующих отчетных периодов в организациях АПК И Бухучет в сельском хозяйстве. - 2013. - № 10. -С. 16-23.
    16.     Карзаева Н. Н. Нематериальные активы: бухгалтерский и налоговый учет. - М.: Бухгалтерский учет, 2002. - 207 с.
    17.     Хоружий Л. И., Ромадикова В. М. Расходы следующих периодов в бухгалтерском учете сельскохозяйственных организаций И Бухучет в сельском хозяйстве. - 2012. - № 9. -С. 15-23.

No 1 • 2014 БУХУЧЕТ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ 43