Аудитор, 1996, №6

A~QUTOP 
еi"t'iемес~чныО i"t'i~рнол 

Издается с августа 1994 года. 

Журнал зарегистрирован в Комитете рф по 

печати. Свидетельство  ~ 012314. 

Шеф-редактор О. ЛЫСЕНС I'1UU 


Главный редактор С. R ер О Н U Н R 


Компьютерный дизайн и верстка 
<+,UPMR "RBEI' 

Пuсьма U матерuалы ала 


nублuкаuuu Высылать по 


ааресу: 

123592 г.МоскВа, а/а 34 


A~QUTOP 


Тел.(О95) 452-1918 

N26 


uюнь 
1996 

MHEHUE СПЕUUАЛUСТ08  
3 

Опасностей не уменьшится 

ПРОБЛЕМЫ A~OUTR  
5 

Л. COTHUKOBA  
к вопросу об 

ответственности аудитора 

перед КJlиентом 

БRНК08СКUU R~OUT  
14 

N.  СUОЕЛЬНUКОВА Аудит отдельных операций 

коммерческих банков 

80ПРОСЫ Б~НГRЛТЕРСКОГО ~ЧЕТR 
26 

А. nAPOAEB  
Покаэатели, 

характеРИЗУlOщие 

финансово-хозяйственнуlO 

деятельность акционерных 

обществ, и их 

классификация 

Cf>UHRHC08bIU MEHEOf'tlMEHT  
4 1 

М. ОВСUОЧУК  
Уровень безубыточности 

предприятия 

НRЧUНRЮШЕМ~ Б~НГRЛТЕР~  
46 

N.  KP~TOBA 
Общая характеристика 

бухгалтерского учета 

HOPMRTU8HbIE OOK~MEHTЫ  
51 

О Государственной стратегии экономической 

безопасности Рф 
51 

Изменения в формировании 

себестоимости 
55 

Размеры суточных при 

загранкомандировках 
56 

БRЛАНСЫ  
60 

Формат 60х84 1/8; Бумага 'Офсет N!l1"; печ.Л. 8; 

тираж 21 000 Э1(3. 

PEQAKUUOHHbIQ 
СО8ЕТ: 

8Ua~nuH 8.U. 

Оанuле8скuо !О.А. 
t'1PUKYH08 А.8. 

Па8ло8 Е.8. 

Паwко8скuо 8.С. 

Руср Rлексан.Л. 

Скобара 8.8. 

Ответственность за достоверность фактов несут авторы опубликованных материалов. 

Мнение сотрудников редакции и членов редакционного совета 

не всегда совпадает с точкой зрения авторов статей. 

Редакция оставляет за собой IlpaBO, если не было иной договоренности, менять заголовки и сокращать 

материалы без согласования с авторами. 

npu nереnечоmt'iе u uumupo80HUU CCblГlt'iO на ?t'iypHOГl "RyBumop" об~зоmеГlЬНО. 

© "ДУДИТОР", 1996 

=М=Н=ЕН=U=Е=С=П=Е=U=U=А=Л=U=С=Т=О=8================================~ 


[]naCHDCTeu не умеНЬШUТСR 


Аналитический прогноэ чреэвычайных ситуаций на территории 


Российской Федерации в 1996 году. 


(Продолжение. Начало см. N2 5,1995) 


ЧРЕЗВЫЧАЙНЫЕ СИТУАЦИИ 

ТЕХНОГЕННОГО ХАРАКТЕРА 

Основными причинами роста аварийности в 
1995 году в промышленности и на транспорте явиЛИСЬ: 
• 
снижение технологической дисциплины 

производства и, как следствие, грубые нарушения 

требований безопасности, утеря или резкое ослабление в отраслях управления безопасностью; 
. • 
предельно высокий уровень срабатывания 

ресурса основного технологического оборудования, важного для безопасности, неудовлетворительное состояние основных фондов в целом; 
• 
существенное ослабление авторского надзора проектных организаций, сворачивание нир и 

ОКР по совершенствованию и модернизации систем 

предупреждения и ликвидации аварий; 
• 
снижение уровня воздействия руководителей и специалистов на исполнителей и ответственности на всех уровнях управления; 
• 
ухудшение материально-технического обеспечения и как следствие, снижение качества рег ламентных работ, повышенный износ и разрушение 

оборудования систем противоаварийной защиты 

производств и транспорта; 
• 
сокращение количественного состава инженерных служб технической безопасности, сокращение объемов технической подготовки и обучения 

оперативного и ремонтного персонала, снижение 

его производственной квалификации. 

По отдельным отраслям с достаточно высокой 

степенью достоверности можно прогнозировать 

следующую обстановку. 

НЕФТЯНАЯ, ГАЗОДОБЫВАЮЩАЯ, НЕФТЕПЕРЕРАБАТЫВАЮЩАЯ, НЕФТЕХИМИЧЕСКАЯ ПРОМЫШЛЕННОСТЬ И ТРУБОПРОВОДНЫЙ ТРАНСПОРТ 


в настоящее время на территории Российской 

Федерации эксплуатируется 
• 
более 200 тыс. километров магистральных 

нефтегазопродуктопроводов, 
• 
350 тыс. километров промысловых трубопроводов, 
• 
800 компрессорных и нефтеперекачивающих станций, 
• 
вместимость резервуарного парка превышает 20 млн. кубических метров. 

За 9 месяцев 1995 года зарегистрировано 35 

категорированных аварий на магистральных трубопроводах. По различным статистическим данным 

число всех видов неисправностей на магистральных 

и промысловых трубопроводах оценивается в 100 

тысяч случаев. 

Основными причинами аварий на трубопроводах явились: 
• 
механические повреждения - 25,5 Ilроцента; 
• 
коррозия металла труб - 25,5 процента; 
• 
брак строительно-монтажных работ - 20 

процентов; 
• 
заводской дефект труб 14,3 процента 

Резко увеличился причиненный авариями ущерб, 

который составил в 1995 году 5.1 млрд рублей {в 
1994 году -1 млрд рублейJ, потеря продукта также 

увеличилась в 2.5 раза 

3 

~~~~~~~~====~============м~н_е_НU_Е_С==ПЕ_U_U=А_Л_U~С_Т_О_В 


3Н8читеЛЬН8S1 Ч8СТЬ трубопроводного фоНД8 

УСТ8реЛ8: 
• 
10% - ОТР8БОТ8ЛИ более 35 лет, 
• 
32% - более 20 лет, 
• 
30% - от 15 до 20 лет. 

В 1996 году будет ВОЗР8СТ8ТЬ число УЧ8СТКОВ 

трубопроводов, вынужденно Р8БОТ8ЮЩИХ под СНИженным Д8В1\ением в целSlХ уменьшениSl 8В8РИЙНОСти. 

ХИМИЧЕСКАЯ ОТРАСЛЬ 

ПРОМЫШЛЕННОСТИ 

К8К ПОКl!IЗЫВ8ет 8Н8ЛИЗ Н8 преДПРИSlТИSlХ ХИМИческих ОТР8слей промышленности в 1996 году попрежнему могут происходить серьезные чреЗВЫЧ8Йные СИТУ8ЦИИ. Н8 многих предприSlТИSlХ ОТР8СЛИ построенных в шестидеСSlтые И Н8Ч8ле семидесSlТЫХ 

годов, высок ИЗНОС оБОРУДОВ8НИSl, тем не менее процесс реконструкции МОР8ЛЬНО И физически УСТ8ревших производств В Н8СТОSlщее BpeMSI ПР8ктически приОСТ8новлен. 38деРЖИВ8етсSl вывод из ЭКСПЛУ8Т8ЦИИ 

потеНЦИl!lЛЬНО ОП8СНЫХ объектов с УСТ8ревшими И 

физически изношенным технологическим оборудоВl!Iнием, которые Р8СПОЛl!lГ8ЮТСSl вблизи жилых М8ССИВОВ И преДСТ8ВЛSlЮТ угрозу ДЛSl жизни и ЗДОРОВЬSl 

Н8селениSl. 

Медленно реW8ЮТСSl ВОПРОСЫ повышениSl безоПl!lСНОСТИ при производстве, ХР8нении и ТР8НСПОРтировке жидкого ХЛОР8, 8ММИ8К8 И других сильнодействующих Slдовитых веществ. 

Серьезную тревогу ВЫЗЫВ8ЮТ проблемы утилиЗ8ЦИИ и З8хоронениSl ТОКСИЧНЫХ отходов произВОДСТВ. 
38 последние годы произошло свыше 300 8В8рий, СВSlЗ8ННЫХ С Р8зрушением и Р8згермеТИЗ8цией 

ответственных узлов и деТ8ЛИЙ Н8СОСНОГО оборудоВ8НИSl ДЛSl переК8ЧКИ ВЗРЫВООП8СНЫХ продуктов. 

Проблемным oCT8eTcSl Т8кже вопрос предупреждениSl З8ГPSlзнениSl питьевой воды, почвы, 8ТМОСферного воздУХ8 ДИОКСИН8МИ. 

ТРАНСПОРТ 

В 1995 году СОХР8НSlЛ8СЬ тенденциSl П8дениSl 

объемов перевозочных Р8бот. ОДН8КО при ЭТОМ уровень 8В8РИЙНОСТИ ПОНИЗИЛСSl несущественно. В целом 

СОСТОSlние беЗОП8СНОСТИ в 1995 году Н8 ВИД8Х ТР8СПОРТl!I ПО числу погибших Н8 1 млрд выполненных 

П8ССl!lжиро-километров Хl!lР8ктеризуетсSl следующими цифР8МИ: 
• 
железнодорожный - 0.026, 
• 
8втомобильный - 33.415, 
• 
воздушный 1.065. 

ЖЕЛЕЗНОДОРОЖНЫЙ ТРАНСПОРТ 

38 9 меСSlцев 1995 ГОД8 произошло 24 крушеНИS1 поездов, три 8В8РИИ, В реЗУЛЬТ8те чего погибло 
17 человек, pl!lHeHO 25 человек. 
4 

В 1996 году ПРОДОЛЖ8етсSl рост ЧИСЛ8 мелких 

инцидентов с ОП8СНЫМИ ГРУЭ8МИ, В основном С углеВОДОРОД8МИ. 

Возможно увеличение 8В8РИЙНОСТИ в метро, Т8К 

К8К ФИН8НСИРОВ8ние СОКР8Щ8етсSl, 8 Н8ГРУЗКИ возР8СТ8ЮТ. 

АВТОМОБИЛЬНЫЙ ТРАНСПОРТ 

38 AeBSlTb меСSlцев 1995 ГОД8 количество дорожНО-ТР8НСПОРТНЫХ проишествий СОСТ8ВИЛО: 
• 
ДТП - 120 тыс. человек, 
• 
погибло - 23.3 тыс. человек, 
• 
Р8нено 134 тыс. человек. 

Риск погибнуть в ДОРОЖНО-ТР8НСПОРТНЫХ проишествиSlХ Н8 ДОРОГ8Х России в 5-10 Р8З выше чем 

Н8 З8П8де. 

ВОЗДУШНЫЙ ТРАНСПОРТ 

38 AeBSlTb меСSlцев 1995 ГОД8 произошло семь 

8ВИ8К8ТОСТРОф, погибли 59 человек. В конце ГОД8 

ПРОЗОШЛ8 ОДН8 из крупнейших 8ВИ8К8ТОСТРОФ 7 деК8брSl 1995 ГОД8 в Х8б8РОВСКОМ КР8е - погибло 97 

П8СС8ЖИРОВ. 
Coxp8HSleTcSl тенденциSl СТ8рениSl С8молетов. 

ВОДНЫЙ ТРАНСПОРТ 

Н8 водном ТР8нспорте З8 9 меСSlцев 1995 ГОД8 

произошло 1О 8В8РИЙ В которых ПОСТР8Д8ЛИ 35 человек, погибли 20 человек. 

ПОЛНОСТЬЮ ИСПОЛЬЗОВ8НЫ неСНИЖ8емые З8П8СЫ 

М8теРИ8ЛОВ, оБОРУДОВ8НИSl, З8П8СНЫХ Ч8стей по гидросооружениSlМ и речному флоту. 

АТОМНАЯ И ОБОРОННАЯ ОТРАСЛИ 

с точки зреНИSl обеспечениSl YPOBHSI Slдерной и 

Р8ДИ8ЦИОННОЙ беЗОП8СНОСТИ АЭС, энергоблоки первого поколениSl, Р8ЗР8БОТ8нные и построенные до 

ВЫХОД8 НОРМ8ТИВНЫХ отечественных документов по 

беЗОП8СНОСТИ в 8ТОМНОЙ энергетике не ПОЛНОСТЬЮ 

соответствуют современным треБОВ8НИSlМ беЗОП8Сности и в целSlХ доведениSl до приемлемого YPOBHSI 

беЗОП8СНОСТИ требуют модеРНИЗ8ЦИИ и реКОНСТРУК. ции. 

Н8 предприSlТИSlХ оборонных ОТР8слей промыwленности произошло в 1995 году 70 8В8РИЙ. В большинстве СЛУЧ8ев их ПРИЧИН8МИ SlВИЛОСЬ Н8рушение 

треБОВ8НИЙ ПР8ВИЛ и инструкций, нереГЛ8ментироBl!IHHbIe действиSl оБСЛУЖИВ8ющего пеРСОН8Л8, недоСТ8ТОЧНЫЙ контроль З8 действиSlМИ Р8БОТ8ЮЩИХ со 

стороны инжинернрго СОСТ8В8. 

Все вышеизложенное ПОЗВОЛSlет с::деЛ8ТЬ прогноз: количество 8В8РИЙ и чреЗВЫЧ8ЙНЫХ СИТУ8ЦИЙ 

Н8 ВЗРЫВООП8СНЫЙ ПРОИЗВОДСТВ8Х В 1996 году может увеличитьсSl. 

=nР=О=Б=Л=Е=М=Ь=I=А=~Q==UТ=А==================================-=~ 


R. ВОПРОСУ 0& ОТВЕТС'('ВЕВИOCТR 

АУДИТОРА ПЕРЕД 1U\ИERТOlI\ 

л. Сотнико•• 

доцент кафедры "АУДИТ", кандидат экономических наук 

II
~ страницах журнала мы уже обращались к 
TeMe ответственности аудитора. Область ответственности можно условно разделить на: 

- область ответственности перед органами, 

выдавшими лицензию на право заниматьсSl аудиторской деSlтельностью; 
- область ответственности перед клиентом; 
- область ответственности перед третьими лицами; 
- область уголовной ответственности аудитора. 

Ответственность аудитора, СВSlзаннаSl с соблюдением конфиденциальности, была рассмотрена нами в 

журнале "Аудитор", 1, 1996. 

К теме ответственности аудитора перед клиентом вообще, и ответственности перед клиентом в 

соответствии с договором обращались многие авторы - Л.ССтуков, В.К.Андреев, Ю.А-ДанилевскиЙ и 

другие. 

Практически все авторы CXOASlTCSl в том, что правоотношениSl, возникающие между сторонами при 

оказании аудиторских услуг, существенно отличаютCSl от правоотношений по поводу договора nOApSlда и достойны рассмотрениSl в отдельной главе 

Гражданского Кодекса, и с этим трудно не соглаСИТЬСSl. 

Но наступил день - вступила в действие BTopaSl 

часть Гражданского Кодекса (ГК) и исключительно 

ДЛSl аудиторских услуг не нашлось пока места в отдельной главе. Но это отнюдь не означает, что в ГК 

не учтены особенности определенного типа правоотношений, Slрким представителем которых SlВЛSlетCSl аудит. 

По мнению некоторых авторов основное внешнее отличие договора на оказание аудиторских услуг от договора nOApSlAa состоит в том, что право 

оценивать КдчеСТ80 проведенной проверки провеPSleMoMY экономическому субъекту не предоставлено. 
Это право предоставлено лицензирующему 

органу по результатам перепроверки, а также суду 

или арбитражному суду. 

И это действительно так, но давайте разбеpeMCSl, 
что ставит во главу угла нынедействующее 

законодательство при регулировании отношений 

экономических субъектом, СВSlзанных с оказанием 

аудиторских услуг. 

Общеизвестно, что взаимоотношениSl между 

клиентом и аудитором (аудиторской фирмой) реГУЛИРУЮТСSl договором, даже в тех гипотетических, 

но предусмотренных Временными правилами случаSlХ, когда аудиторскаSl проверка ПРОВОДИТСSl по 

поручению государственных органов. 
5 


То, что договор на оказание аудиторских услуг, и, особенно, на проведение аудиторской ПРОверки, SlВЛSlЛСSl до последнего времени, по существу, 

договором nOApSlAa, ни у кого сомнений не вызывает и это nOHSlTHo, так как иного варианта их квалификации Основы гражданского законодательства 
1991 года нам не предлагали. 

Итак, что же предстаВЛSlет из сеБSl аудиторский 

договор? ДЛSl начала обратимсSl к образцам договоров, которые составлSlЮТСSl или до последнего 

времени составлSlЛИСЬ аудиторскими фир~ами. 

В качестве примера не будем брать договоры 

каких-либо конкретных аудиторских фирм, а проведем анализ тех договоров, которые ПРИВОДSlТСSl в 

научной, учебной и учебно-практической литературе по аудиту и которые читатель может и сам при 

желании проанализировать. 

Примерные образцы договоров на аудиторскую проверку представлены в таких источниках, как 

ВЛ. Суйц "Аудит. Практическое пособие ДЛSl 

аудиторов" (М.,ИздательскиЙ центр"АнкилR, 19941 

П.И.Камышанов "Знакомьтесь: аудит (организаЦИSl и методика npoBepoKI

R 
(М., ИВЦ "Маркетинг·,l994! 

Ю.А-ДанилевскиЙ "Общий аудит· (М.,Бухгалтерский учет, 19951 

A-Д.Шеремет, ВЛ.СуЙц "Аудит

R 
"Аудит и реВИЗИSl

R 

(справочное пособие! (000 "Мисанта

R

, 19941. 

ПредстаВЛSlет определенный интерес с точки 

зрениSl эволюции его содержаниSl договор на оказание аудиторских услуг, приведенный в одной из 

первых работ по аудиту в нашей стране книге 

ВЛ.СуЙц "Аудит. Практическое пособие ДЛSl аудитоPOB 

R

, 
выпущенной издательским центром "Анкил· в 
1994 г. 

ак TaKOBaSl, ответственность аудитора (испол·
IК

нителSl) перед клиентом (заказчиком аудитор· 

ской проверки) в приведенном в пособии договоре не 
представлена совсем в договоре нет 

даже раздела "Ответственность сторон·, а устанавливаемые договором оБSlзанности сторон касаютCSl преимущественно условий оплаты работ по договору. С другой стороны, в нем указываетсSl, что в 

случае невозможности выдачи аудиторского заключениSl аудитор имеет право оформить вместо аудиторского заключениSl заключение эксперта о состоSlНИИ бухгалтерского учета и отчетности и это будет признано фактом окончаниSl работ по договору. 

Содержание разделов "Ответственность сторон· по договору на проведение аудиторской проверки, представленных в книгах П.И.Камышанова 

~~~~~~~~~~~~~~==~==n~РО~Б~Л~Е~М~Ь~IА~~~а~UТ-=А 


"Знакомьтесь: аудит (организациSl и методика проBepoKJ~ !М., ИВЦ "Маркетинг", 19941 (источник 1), 

Ю.А.ДаНИl\евского "Общий аудит" (М.,Бухгаl\терскиЙ 

учет, 19951 (источник 21 и "Аудит и реВИЗИSl" (справочное пособиеl (000 "Мисанта", 19941 (источник 31 

предстаВI\ено в табl\ице. 

Как видно из табl\ИЦЫ все авторы единодушны в 

устаномении Al\SI аудитора именно такой, и не каКОЙ-I\ибо иной ответственности. ИСХОдSl из текста 

фрагментов этих договоров можно выдеl\ИТЬ неСКОl\ЬКО напрамений ответственности, onpeAel\Sleмой в договоре: 
1. Ответственность сторон по своевременному 

ВЫПОl\нению договора; 
2. Ответственность сторон на ДОl\ГОСРОЧНУЮ 

перспективу, так как все недостатки и достоинства 

проведенного аудита могут BCKPblTbCSl не в момент 

завершениSl работ по данному договору, а гораздо позже, например, тогда, когда финансово-хоЗSlйственнаSl деSlтеl\ЬНОСТИ предприSlТИSl за тот же период будет проверена другими КОНТРОl\ИРУЮЩИМИ 

органами - наl\ОГОВОЙ инспекцией, наl\ОГОВОЙ поI\ицией, другим аудитором (аудиторской фирмой) 

в с I\УЧае, еСl\И проведенной проверкой не будет 

удометворен КТО-I\ибо из учредитеl\ей и Т.п. 

начитеl\ЬНЫЙ путь в своей ЭВОl\ЮЦИИ претерпеl\ 

договор за те неСКОl\ЬКО I\ет, которые насчи~ тывает историSl аудита в нашей стране как вид 

предприниматеl\ЬСКОЙ деSlтеl\ЬНОСТИ, реГУl\ируемой 

государством. Так из текста в неСКОl\ЬКО строк он 

превраТИl\СSl у одного и того же автора в СОl\ИДНЫЙ 

многостраничный документ. Речь идет об учебном 

пособии А.Д.Шеремета и ВЛ.СуЙц "Аудит" (М., издатеl\ЬСТВО Инфра-М, 19951. 

За основу при состаВI\ении этого договора авторами БЫl\ ВЗSlТ договор ПОДРSlда, предстаменный в Основах гражданского законодатеl\ьства 
1991 года. 

Вот основные вопросы, по которым установI\ена ответственность аудитора (аудиторской фирмы) по договору на проведение аудиторской проверки: 

ПOllожеНII8 дoroвopa 

1. За сохранность документации, предостаВI\енной Дl\Slработы, в частности "все риски Сl\учайной 

гибеl\И объекта работ Иl\И его части, а также материаl\ОВ и документации, ИСПОl\ьзуемых в работе, несет Фирма". 
2. За своевременность ИСПОl\нениSl работ по договору: "фирма, просрочившаSl ИСПОl\нение, отвечает перед ПреДПРИSlтием-заказчиком за убытки, причиненные просрочкой; еСl\И за BpeMSI просрочки исПОl\нениSl УСl\УГИ утраТИl\И интерес Al\SI ПредприSlТИSlзаказчика, он может отказатьсSl от ПРИНSlТИSl ВЫПОl\ненных работ и требовать возмещениSl убытков. 

Однако, еСl\И просрочка вызвана неИСПОl\нением оБSlзатеl\ЬСТВ ПреДПРИSlтием-заказчиком, данные праВИl\а не применSlЮТСSl". 
3. За ОТКI\онение от УСl\ОВИЙ договора, Т.е. "когда фирма ДОПУСТИl\а ОТКI\онение от УСl\ОВИЙ Договора, ухудшающего работу, ПреДПРИSlтие-заказчик 

вправе по своему выбору требовать 
- безвозмездного испраВI\ениSl недостатков в 

соразмерный срок I\ибо 
- соответствующего уменьшениSl вознаграждеНИSl за работу. 

При обнаружении существенных ОТСТУПl\ений от 

УСl\ОВИЙ Договора Иl\И иных существенных недостатков ПреДПРИSlтие-заказчик вправе требовать расторжениSl Договора и возмещениSl убытков". 

Из сказанного Сl\едует, что обнаружение существенных Иl\И иных недостатков в работе ДОl\ЖНО 
BbISlBI\SlTbCSl КI\иентом ИСКI\ючитеl\ЬНО во времSI его 

ВЫПОl\нениSl Фирмой. Иначе как бы действоваl\а норма, касающаSlСSl расторжениSl Договора? 

А ведь зачастую заказчик не в СОСТОSlНИИ опредеl\ИТЬ, наСКОl\ЬКО качественно работает аудитор 

Иl\И аудиторскаSl фирма. По этой же причине возможность "соответствующего уменьшениSl воз награждениSl за работу· также предстаМSlетсSl нам 

призрачноЙ. 

В учебном процессе мы ИСПОl\ьзуем раЗl\ичные 

методы обучениSl, например, при изучении курса 

"0рганизациSl и теХНОl\ОГИSl аудиторской AeSlTel\bности" студентам перед изучением темы "Договор 

на проведение аудиторской проверки" преДl\агаетИСТОЧНИК 
I 
информации 

1 
2 
3 

за неисполнение 
или ненадлежащее исполнение обязательств по договору ЗаказчИК и Исполнитель 

несут имущественную ответственность в соотвествии С деЙСТВУЮЩИм законодателЬСТВОМ 
+ 
+ 
+ 

Исполнитель 

нанесенный 

несет полную материальную ответственность перед 

nocneднeмy, 
предетавление 
неправиnьных сведений, 

ЗаказчИКОМ за 

сОдержзщихся 

прямой ущерб, 

в 
аудиторском 
+ 
+ 
+ 

заключении 

В случае незавершенИSl работ в срок, определенный настоящим Договором, по вине Исполнителю он 

ВЫfUI8чивает Заказчику пеню В размере 0,2% суммы стоимости работ за каждый день просрочки 
+ 
+ 

! 

i 

Иcrюnнитenь освобождается от ответственности в случае предocтaвneниSl efIIJ ЗаказчИКОМ 1ЮЖIfOЙ ИЛИ 

нerюпнoй информации, C8S1З8ННОЙ С предметом аудита rю настоящеfIIJ ДОГОВОРУ 
+ 

I 

I 
6 

=n=РО=Б=Л=Е=М=Ь=I=А=~=Q=U=Т=А====================================~ 


CSl задание на саМОСТОSlтельную работу - написать 

договор на оказание аудиторских услуг. И, что интересно, большинство студентов в разделе "Ответственность по ДOГOBOPY~ пишет одну и ту же фразу 

фразу: "Ответственность в соответствии с действующим законодательством". 

РазумеетсSl, такой педагогический прием приMeHSleтcSl с целью обратить внимание учащихсSl при 

написании ими саМОСТОSlтельной работы, на те возможности, которые предостаВЛSlет аудитору (аудиторской фирме) правильно составленный договор. 

Что же KacaeTcSl ответственности аудитора 

lаудиторской Фирмыl, то словами о том, что она 

наступает в соответствии с действующим законодательством аудитор или аудиторскаSl фирма "навешивают" на сеБSl ответственность, которую они могли бы и не нести, если бы затратили на составление 

договора немного больше времени, чем на вышеуказанную фразу. 

Как утверждают юристы, отдельные статьи 

Гражданского права HOCSlT 
императивный, а другие АИСПОЗИТИВНЫЙ характер. 

Императивные нормы не могут не соблюдатьCSl ХОЗSlйствующими субъектами, а это означает, что 

ими следует PYKOBOAcTBoBaTbcSl в точности и никак 

не иначе. Только по закону. 

Нормы, НОСSlщие АИСПОЗИТИВНЫЙ характер, действуют тогда, когда иное не установлено договором. Это значит, что если в договоре установлена 

определеннаSl ответственность, то и ответственность 

наступает только та, KOTopaSl установлена договором. 
TaKaSl классификациSl норм Гражданского кодекса играет решающую роль ДЛSl подробного разговора о форме и содержании договора на проведение аудиторской проверки и об ответственности аудиторов и аудиторских фирм перед клиентом. 
N

новом Гражданском кодексе впервые включен в систему договорных оБSlзательств договор на возмездное оказание услуг. Ни в 

Гражданском кодексе 1922 и 1964 годов, ни в Основах гражданского законодательства 1961 и 1991 

годов такого договора не было. Договору на возмездное оказание услуг ПОСВSlщена глава 39. Ею устанавливаютсSl правила оказаниSl таких услуг, причем регламентируютсSl именно те услуги, которые не 

охватываютсSl другими главами Гражданского кодекса. 

ИмеSl ввиду, что в Гражданском кодексе сделан лишь первый шаг к урегулированию договора 

возмездного оказаниSl услуг и что в главе 39 содержитсSl всего лишь ПSlть статей (ст. 779 - 783), обращаем внимание читателSl на возможность сторон, 

участвующих в таком договоре, включить в него более подробные положениSl, касающиесSl их взаимоотношений. 

На какие же особенности договоров возмездного оказаниSl услуг обращает наше внимание Гражданский кодекс. 

Это, прежде всего, 
7 


аl ПОНSlтие возмездного оказаниSl услуг; 

бl nopSlAoK исполнениSl договора; 

в) оплата услуг; 

дl оБSlзательства сторон при одностороннем 

отказе от исполнениSl договора. 

По всем остальным вопросам, возникающим 

при заключении и исполнении договоров на возмездное оказание услуг, могут быть применены общие 

положениSl о ПОДРSlде, если они не противоречат 

общей части оБSlзательственного права (глава 111 ГК 

РФ). 

[lQt/J1тие возмездного ОКllЗllНИJ1 УСIIУГ: В пункте 1 статьи 779 под услугами понимаетсSl совершение определенных действий или деSlтельности. Во 

втором пункте этой ста'ГЬИ подробно pacKpblBaeTcSl 

содержание услуг, охватываемых главой 39. Это услуги СВSlзи, медицинские, ветеринарные,IlУАИТОРские, консультационные, информационные услуги 

услуги по обучению, туристическому обслуживанию. 
r
~ 

K видно из перечнSI, по своему содержанию 


они представлSlЮТ собой весьма "различные 


ействиSl и деSlтельность". С другой стороны, 


можнопредположить, что дальнейшее регулирование столь различных видов деSlтельности со временем будет дифференцироватьсSl по конкретным видам договоров, а содержащиесSl в главе 39 нормы 


SlВЛSlЮТСSl по существу лишь общими положениSlМИ, 


применимыми к указанным договорам. 


Итак, место аудиторских услуг в гражданском 

законодательстве определено - глава 39. 

Общий признак, свойственный различного 

рода услугам, перечисленным в пункте 2 ста-тьи 779, 

заключаетсSl в том, что их предметом SlВЛSlЮТСSl, как 

правило, соответствующие действиSl, а не их овеществленный результат. Однако в некоторых случаSlХ услуга, например, аудиторскаSl проверка, может привести к определенному овеществленному результату - аудиторскому заключению. В случае, если экономический субъект подлежит оБSlзательному аудиту этот овеществленный результат SlВЛSlетсSl целью 

услуги, так как сдать годовой отчет в налоговую инспекцию, зарегистрировать проспект эмиссии акций 

ОТКРЫТОГО акционерного общества без аудиторского заключениSl невозможно. 

Но достижение овеществленного результата 

неразрывно СВSlзано с проведением определенного рода исследований, контрольных действий и 

состаВЛSlет с ними определенное единство. 

Именно по этому признаку и были отделены 

возмездные услуги от ПОДРSlДНЫХ отношений. 

ПерваSl и типичнаSl ошибка в практике предпринимательской деSlтельности (и аудиторскаSl в этом 

аспекте не исключениеJ это изобретение всевозможных видов договоров, которые не предусмотрены гражданским законодательством. 

Так, например, общеизвестным SlВЛSlетсSl факт 

заключениSl всевозможных договоров о "совмест­

НОМ", "дружественном" или "взаимовыгодном использовании имущества" государственными предПРИSlТИSlМИ, которым невыгодно заключать ДОГОВО~=====================================П=Р=О=Б=Л=Е=М=Ь=I=А=~=О=U==ТА 


ры аренды у них государственного имущества, так 

как в этом случае арендная плата должна быть перечислен а в бюджет. 

Но сущность договора в данном случае понятна - аренда, а также по-человечески понятна мотивация сокрьпия истинного предмета договора. 

Что касается аудиторских услуг, то и по сей 

день договоры между аудиторскими фирмами и 

заказчиками у аудиторов и в аудиторских фирмах 

называют договорами подряда. 

Поэтому, первое, что важно определить - это 

статус договора на проведение аудиторской проверки. И, как уже было сказано выше, - это договор 

возмездного оказания аудиторских услуг. 

Потребность в создании особого, отличного 

от подряда режима для указанных договоров вызвана в основном тем обстоятельством, что предмет 

договора составляет в случае договора подряда 

достижение определенного результата работ, а в 

договоре на возмездное оказание услуг -услуги как 

таковые. 

ПОРJ1АОК ИСПОllнеНИJ1 АОГОВОРВ: вторая особенность договора на оказание аудиторских услуг 

состоит в творческом характере работ. С этим связана необходимость для сторон принимать на себя 

обязанности и осуществлять их исполнение с учетом 

действия законодательства об интеллектуальной 

собственности. 

В соответствии со статьей 780 ГК, если иное не 

предусмотрено договором, исполнитель обязан 

оквзвть УСIIУГИ IIИЧНО. 

Таким образом, указанная норма в ГК носит диспозитивный характер. На практике нам не встречались договоры с аудиторскими фирмами, в которых было бы указано, что проверку полностью будет осуществлять другая аудиторская фирма. В этом 

случае, фирма, заключающая подобные договоры, 

становится посредником, а это не тот вид деятельности, который может оказывать аудиторская фирма по договору. По всей видимости здесь речь идет 

о возможности Гlривлечения к аудиторской проверке дополнительных аудиторов-предпринимателей и 

других аудиторских фирм. 

Для привлечения третьего лица к исполнению 

договора необходимо получить согласие заказчика. И согласие это должно закреплено в договоре. 

Такого согласия не требуется ни при исполнении договора подряда (где, как известно, чрезвычайно распространен субподряд), ни в другой разновидности договоров, регулируемых главой З8 ГК, 

если только иного указания нет в самом договоре. 

II
~ необходимость получить согласие заказ 

чика на при влечение третьих лиц к исполнению договора также прямо указывают Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, так в соответствии с п. 1З"г" 

которых аудиторы (аудиторские фирмы) имеют право привлекать на договорной основе к участию в 

аудиторской проверке аудиторов, работающих самостоятельно или в других аудиторских фирмах 

при соблюдении принципа их независимости от клиента. В то же время п. 14 "б" этих же правил аудиторам (аудиторским фирмам) вменяется в обязанность 

незамедлительно сообщать заказчику о необходимости привлечения к участию в проверке дополнительных аудиторов (специалистов) в связи со значительным объемом работы или какими-либо иными 

обстоятельствами, возникшими после заключения договора. 
Onll8T8 YCllyГ: СО вторым отличием связан и 

третий, основной для правового режима договоров на возмездное оказание услуг элемент: отличное от подряда распределение риска. 

сли иное не предусмотрено законом или до!:

говором, риск случайной невозможности исполнения договора, ВОЗНИКD.lеЙ по вине заказчика, несет заказчик·!п. 2 СТ. 7811, а услуги исполнителя подлежат оплате в полном объеме. То есть действует принцип, прямо противоположный тому, который предусмотрен для подряда, при котором 

риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненной работы до ее приемки 

заказчиком несет подрядчик. 

Именно в этом заключается один из основных 

принципов И аудиторской деятельности - принцип 

разделения ответственности, в соответствии с которым заказчик аудиторской проверки несет ответственность за ту документацию, которую он предоставил для проверки, а аудитор - за свое мнение 

о ней. 

Таким образом, при отсутствии документации 

(или большой ее части) для проверки, ее случайной 

гибели вследствие утери, пожара или в связи с какими-либо иными обстоятельствами, происшедшими не по вине аудитора, аудитор имеет право предоставить клиенту отрицательное аудиторское заключение либо отказаться от выражения своего мнения. 

Четвертым отличием договора на возмездное 

оказание услуг от всех прочих договоров является 

определение последствий невозможностиАостижениJ1 реЗУIlЬТВТВ рвбот. 

Так, в соответствии с пунктом З статьи 781 в случае, когда невозможность возникла по обстоятельствам, за которые ни одна из сторон не отвечает, 

заказчик возмещает исполнителю фактически понесенные им расходы. Такие последствия наступают 

при отсутствии иных условий в законе или договоре. 

И в данном случае мы опять имеем диспозитивную норму, которую следует предусмотреть и 

сог ласовать с заказчиком в договоре. 

В том случае, если в разделе договора "Порядок исполнения договора" в случае невозможности 

его исполнения по обстоятельствам, не зависящим 

от сторон, будет установлено, что "ответственность 

наступает в соответствии с действующим законодательством", то заказчик будет возмещать исполнителю фактически понесенные им расходы. 

А в договоре можно либо вообще снять этот 
8 

I 
=ПР=О==6Л=Е=М=Ь=I=R=~=О=U=Т=А=====================================~ 

вид ответственности, либо конкретизировать понSIтие фактически понесенных расходов. 

В СВSlзи с этим целесообразно включение в 

договор на проведение аудиторской проверки пункта, 
определяющего критерий стоимости работ, 

выполненных аудиторской фирмой [аудитором) до 

момента, когда руководством аудиторской фирмы 

заказчику представлен документ, обосновывающий 

невозможность продолжения работ дЛSl достижения необходимого заказчику результата - формированиSl положительного или иного другого аудиторского заключениSl. 

Как правило, для этих целей устанавливаетсSl 

почасоваSl оплата на каждого сотрудника аудиторской фирмы. 

о избежание недоразумений рекомендуем 

также еще на этапе составлениSl плана (про~ граммы) аудиторской проверки у конкретного клиента составлSlТЬ и согласовывать с заказчиком и состав группы проверSlЮЩИХ. На некоторых 

предприSlТИSlХ установление, кто из членов группы 

проверSlЮЩИХ, когда и сколько времени провел у 

клиента происходит легко, если у клиента (как правило это крупные промышленные и коммерческие 

преДПРИSlТИSlI налажена пропускнаSl система. Но как 

быть в случаSlХ, когда документация ДЛsl проверки 

изымаетсSl у клиента и аудиторскаSl фирма (аудитор! 

производит проверку в своем Офисе? А также как 

учесть рабочее BpeMSI тех сотрудников, которые занимаютсSl обработкой собранного материала непосредственно в аудиторской фирме и клиент, которому предстоит оплатить их работу, даже их не 

видел? 

Все это следует предусмотреть в специальном 

протоколе, прилагаемом к пункту договора, ПОСВSIщенному определению последствий не возможности 

достижениSl результата работ. 

Обflзатеllьства сторон при одностороннем 

отказе от ИСПОllнеНИfl договора: nSlTbIM отличием 

договора возмездного оказаниSl услуг от прочих 

договоров SlВЛSlется порядок его одностороннего 

расторжения. Эти нормы, установленные ГК, носят 

императивный характер. 

В отличие от общего правила о недопустимости одностороннего отказа от исполнениSl оБSlзательства {СТ. 3101 в договоре возмездного оказания услуг и заказчик и исполнитель могут в ОАНОСТОРОНнем nOpJ1AKe О тказаTbCfI от ИСПОllнеНИflА оговора {сТ. 
7821. 

При этом условием отказа со стороны заказчика SlВЛSlетсSl оплата исполнителю фактиче-ки понесенных им расходов, а со стороны исполнитеЛSl лишь 

при условии полного возмещения заказчику убытков. 

уСЛОВИSl, как видно, неравнозначны, ведь во втором случае речь идет о полном возмещении убытков, которые охватывают как реальный ущерб, включаSl и произведенные заказчиком расходы, так и упу9 


щенную им выгоду, а в первом - исполнитель может 

требовать возмещения лишь понесенных им расходов. 

Аудитор или аудиторская фирма, которые XOTSI 

бы по своему званию Slвляются более грамотными 

в вопросах гражданского законодательства, чем их 

клиенты, сразуу.видят разницу в потенциальной сумме к возмещению в двух случаSlХ: 

первом, когда услуги не могут быть исполнены 

по вине заказчика и, 

втором, когда заказчик в одностороннем поpSlAKe отказывается от исполнения договора. 

В первом случае услуги аудитора (аудиторской фирмыl подлежат оплате в полном объеме, включая упущенную выгоду, а во втором случае заказчик 

оплачивает только фактически понесенные исполнителем (аудиторской фирмой) затраты. 

Естественно, для аудиторов (аудиторских фирм], 

желающих улучшить свое финансовое положение 

за счет клиента, более выгодным ЯВЛSlетсSl llервыЙ. 

вариант, но IlРИ этом необходимо иметь в виду, что 

о невозможности исполнения услуги (ГlроведениSl 

аудиторской проверки) по вине заказчика можно 

говорить только 

а) при наличии вины заказчика; 

б) тогда, когда срок исполнения договора наступил, либо в случае, когда невозможность исполнениSl стала очевидной до наступления срока. 

Односторонний отказ от аудиторских услуг со 

стороны заказчика может быть сделан только до наступлениSl срока исполнения оБSlзательств по договору. 

В силу статьи 783 ГК к договору возмездного 

оказания аудиторских услуг могут приме-няться 

общие положения о подряде (статьи 702 - 729) если 

они не противоречат нормам главы 39, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг. 

Важнейшими среди них ЯВЛЯЮТСSl нормы, регулирующие: 
.:. 
Своевременность ВЫllолнениSl работ; 
.:. 
Сохранность документации; 
.:. 
Права заказчика во время выполнениSl работ; 
.:. 
Содействие заказчика; 
.:. 
Конфиденциальность полученной сторонами информации; 
.:. 
Ответственность аудитора (аудиторской 

фирмы) за ненадлежащее качество; 
.:. 
Прием ка заказчиком работы, выполненной 

аудитором (аудиторской фирмой); 
.:. 
Качество работы; 
.:. 
Сроки обнаружения ненадлежащего качества результата работы; 
. 
.:. 
Пределы и условия использования результатов работ; 
+ 
Права на результаты интеллектуального 

творчества. 

~================~====______====~==nР~О~6~Л~Е~М~Ь~I~R~~~Q~U~ТR 


1. Своевременность выполнеНИ51 работ по доГОВОРУ: 

В соответствии со статьей 708 в договоре указываЮТС51 начальный и конечный сроки выполнеНИ51 

работы. По согласованию между сторонами в 

договоре могут быть предусмотрены также сроки завершеНИ51 отдельных этапов работы (промежуточные СРОКИ!. 

Если иное не установлено законом, иными 

правовыми актами и не предусмотрено договором, 

исполнитель несет ответственность за нарушение как 

начального и конечного, так и промежуточных сроков выполнеНИ51 работ. 

.таким образом, в договоре следует оговорить 

сроки выполнеНИ51 работ, а также ПОР5lДОК их изменеНИ5l. 

Это очень важно, так как полноценна51 работа 

аудитора полностью зависит от полноты и качества 

предостаВЛ5lемой ДЛ51 проверки отчетности. Если 

договором установлен определенный срок начала 

работ, а К этому моменту отчетность клиента еще 

не составлена, не укомплектована, не взаИМОУВ5Iзана, 
то аудитор вынужден приступить к проверке 

того, чего еще нет. К тому же на него может быть 

оказано давление со стороны клиента: помогайте 

составмть отчет, а то не уложитесь в срок. 

этой целью можно предусмотреть в договое

ре "плавающие" сроки начала и окончаНИ51 

работ. Так, аудитор знает, что проверка проДЛИТС51 три недели, сроком начала работ следует 

считать момент предоставлеНИ51 ему дм проверки 

укомплектованной и взаимоувязанной бухгалтерской отчетности. Срок окончания работ по договору опредемется расчетным путем. 

К тому же, в соответствии со статьей 719 ГК Рф 

исполнитель вправе не приступать к работе когда 

нарушение заказчиком своих об5lзанностей в части 

предоставления документации дм проверки преП5lТствует исполнению договора исполнителем (аудитором). 

В этом случае, если иное не предусмотрено 

договором, аудитор lаудиторская фирма! вправе 

отказатьсSl от исполнения договора и потребовать 

возмещениSl убытков. 

2. Сохранность документации: 

За сохранность документации, если иное не 

предусмотрено ГК Рф, иными законами или договором, 
ответственность возлагается на сторону, 

предоставившую ее дм проверки. 

Разумеется, если документация клиента изымается у него и проверка производитсSl в служебных 

помещениSlХ аудиторской фирмы, ответственность за 

сохранность документации, предоставленной длSl 

проверки, должна взять на себя аудиторскаSl фирма. 

Риск случайной гибели или случайного повреждениSl результата выполненной аудитором работы 

до ее приемки заказчиком несет исполнитель - аудитор (аудиторская фирма). 
10 

В то же время аудитор в соответствии с Временными правилами аудиторской деSlтельности оБSlзан обеспечивать сохранность документов, получаемых и состаВЛSlемых им в ходе аудиторской проверки. 

З. Права заказчика во ~реМI ВЫПОl\неНИI работы: 

Многие аудиторы жаЛУЮТС5l- Временными правилами аудиторской де5lтельности установлено, что 

аудитор саМОСТ05lтельно выбирает формы и методы работы, S1ВЛ5lетсSl независимым от клиента, а бухгалтер или руководитель провеР5lемого предприSlТИ51 следит за тем, какие документы мы берем ДЛ51 

проверки, во сколько приходим И уходим на предПРИSlтие. 

Да, действующим законодательством аудиторам предоставлены большие права, но caMocTolтельность - это не бесконтрольность. И XOT5I абсолютно ПР5lМОЙ зависимости между качеством проверки и временем, проведенным за документами клиента - нет (многое зависит и от технической оснащенности аудитора, от его опыта, квалификации, 

способности к анализу), все же определенна51 коррелSlЦИSl существует. 

В этой СВ5IЗИ хотелось бы напомнить, что в соответствии со статьей 715 ГК Рф заказчик вправе во 

ВСSlкое BpeM5I проверSlТЬ ход и качество работы, выПОЛНSlемой исполнителем, не вмешива5lСЬ в его деSlтельность. 

Если исполнитель не Ilриступает своевременно 

к исполнению договора оказаниSl услуги или выполH5IeT работу настолько медленно, что окончание ее к 

сроку становитсSl S1ВНО невозможным, заказчик вправе отказатьсSl от исполнеНИ51 договора и потребовать возмещениSl убытков. 

Если во времSI выполнениSl работы станет очевидным, что она не будет выполнена надлежащим 

образом, заказчик вправе назначить подрSlДЧИКУ 

разумный срок длSl устранеНИ51 недостатков и при 

неисполнении подрSlДЧИКОМ в назначенный срок этого требованиSl отказаТЬС51 от услуг исполнитеЛ51 либо 

поручить работу другому лицу за счет исполнитем, 

а также потребовать возмещениSl убытков. 

4. Содействие заказчика 

В соответствии с Временными правилами аудиторской деSlтельности (п. 161 руководители и иные 

должностные лица провеРSlемого экономического 

субъекта об5lзаны создавать аудитору (аудиторской фирме) условиSl ДЛ51 своевременного и полного 

проведениSl аудиторской проверки. 

Со своей стороны, CTaTb51 71 8 ГК Рф также об5lзывает заказчика в случа5lХ, в объеме и в ПОРSlдке, 

предусмотренных договором, оказывать ПОДР5lДЧИку содействие в выполнении работы. 

При неисполнении заказчиком этой оБSlзанности аудитор (аудиторска51 фирма) вправе требовать 

возмещениSl причиненных убытков, включая дополнительные издержки, вызванные простоем, либо перенесеНИ51 сроков исполнеНИ51 работы, либо увеличеНИ51 указанной в договоре стоимости услуги. 

=П=РО==БЛ=Е=М=Ь=I=А=~=Q=U=Т=А====================================~ 


Мы опять здесь имеем диспозитивную норму. 

Если аудитору требуетсяпомощь в проведении инвентаризации, в подборе и поиске документов, а 

она требуется всегда, так как HecMoTpSl на то, что, 

казалось бы, все предприSlТИSl применSlЮТ единый 

План счетов, РУКОВОДСТВУЮТСSl одними и теми же 

нормативными документами, ведут учет по одинаковой форме, две одинаковые бухгалтерии, а также две одинаковые системы хранениSl и группировки документов найти трудно. 

Таким образом, если аудитор (аудиторскаSl 

фирмаl хочет рассчитывать на активную помощь со 

стороны заказчика - следует формы и сроки этой 

помощи предусмотреть в договоре. 

5. Конфиденциальность по"ученной сторонами 

информации 

Если сторона благодарSl исполнению своего 

оБSlзательства получила от другой стороны информацию о новых решениSlХ и технических знаниSlХ, в том 

числе не защищаемых законом, а также сведениSl, 

которые могут рассматриватьсSl как коммерческаSl 

тайна, сторона, получившая такую информацию, не 

вправе сообщать ее третьим лицам без согласиSl 

другой стороны. 

Порядок и условия пользованиSl такой инфОрмацией опредеЛSlЮТСSl соглашением сторон (ст. 727 

ГКРфl. 

Таким образом, объем соответствующих сведений должен быть определен в договоре. 

Включая такие сведениSl в соответствующий перечень, 
прилагаемый к договору на проведение 

аудиторской проверки, и ЯВЛSlющийсSl его неотъемлемой частью, стороны тем самым принимают на 

себя обязанность осуществлSlТЬ публикацию таких 

сведений только с согласиSl другой стороны по 

договору. 

За несоблюдение принципа конфиденциальности информации на стороны возлагаетсSl полнаSl ответственность, включая упущенную выгоду. 

Э

тические нормы аудиторской деSlтельности 

предусматривают полное безусловное соблюдение конфиденциальности всей информации (а не только той, которая содержит сведениSl 

о новых решениях и технических знаНИSlхl, ставшей 

известной аудитору в процессе осуществлениSl проверки, так как в соответствии с п. 14 "г· Временных 

правил аудиторской деятельности аудиторы и аудиторские фирмы обязаны обеспечивать сохранность 

документов, получаемых и состаВЛSlемых ими в ходе 

аудиторской проверки, и не разглашать их содержаниSl без согласия собственника (руководитеЛSlJ 

экономического субъекта и, в соответствии с п. 24 

Временных правил за нарушение этой оБSlзанности 

аудитор (аудиторская фирмаl орган, выдавший ему 

!ей! лицензию на право заниматьсSl аудиторской деSlтельностью может аннулировать ее. 

6. Ответственность аудитора (аудиторской 

фирмы) за ненад"е",ащее качество 

В случаSlХ, когда аудиторскаSl проверка выполнена аудитором (аудиторской фИрмой) с отстynлеНИSlМИ от договора, ухудшившими результаты работы, заказчик в соответствии со статьей 723 ГК рф по 

своему выбору мог бы потребовать безвозмездного устранениSl недостатков в раэумный срок, или 

соразмерного уменьшениSl установленной за работу цены, либо возмещениSl своих расходов на устранение недостатков, 
если иное не установлено 

законом или договором. 
CI...P: так как ответственность аудитора (аудиторII

ской фирмы) за неквалифицированное проведение проверки установлена Временными правилами аудиторской деSlтельности, введенными Указом Президента рф N 2263 от 22 декабрSl 
1QQ3 
г., следовательно в данном случае диспозитивнаSl норма 11ревращаетсSl в императивную и вступают в силу Временные правила. 

Так, в соответствии с п. 15 Временных правил 8 

случае обнаружениSl некваЛИфицированного проведениSl аудиторской проверки, приведшей к убыткам ДЛSl государства или ДЛSl экономического 

субъекта, с аудитора (аудиторской фирмы) могут 

быть взысканы на основании решениSl суда или арбитражного суда по иску, предЪSlВЛSlемому органом, 

выдавшим лицензию: 

понесенные убытки в полном объеме; 

расходы на проведение перепроверки; 

штраф, заЧИСЛSlемый в доход республиканского бюджета Российской Федерации в сумме до 

100-кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда - с аудитора, осуществлSlющего свою деSlтельность саМОСТОSlтельно, и от 100до 500-кратного размера установленной законом 

минимальной оплаты труда - с аудиторской фирмы. 

Но положение аудиторских фирм lаудиторов) 

не безнадежно, и не следует думать, что столь 

суровой ответственности нельзSl избежать или какимлибо образом СМSlгчить ответственность. 

Во Временных правил ах речь идет о неквалифицированном проведении проверки, а также об отступлении от договора, ухудшившим результат работы. 
. 

Именно на это должен быть направлен договор - выработать единое мнение с заказчиком относительно того, что же собственно считать "неквалифицированным проведением проверки·, а возможно и какую сумму убытка считать существенной, а 

какую· нет. 

Следует предупредить также попытки отдельных аудиторских фирм сузить свою ответственность 

различными пуТSlМИ пределом ответственности 

аудиторской фирмы (аудитора) служит общаSl стоимость всех работ по договору. 

Так, многие аудиторские фирмы в цеЛSlХ повышениSl своей материальной независимости от кли~==================================~n~Р~О~Б~Л~ЕМ==Ы=А~~=Q=U~Т~А 


еНТ8 Р8зБИВ8ЮТ договор Н8 проведение аудиторской проверки на ЭТ8ПЫ. Н8иболее типичным S1ВЛSlетCSl Р8збиение ДОГОВОР8 Н8 два этапа: 
1ЭТВП: проверка бухгалтерской отчетности клиента; 
2 ЭТВП: составление, написание и предоставление клиенту аудиторского заключениSl. 

В К8лендарном плане выполнениSl Р8бот по 

договору простаВЛSlетсSl стоимость каждого этаП8 

работы в процентах к общей стоимости всех работ 

по договору. 

Именно таким путем аудитор (аУДИТОРСК8S1 

фирма) пытаютсSl обезопасить сеБSl: 

в том случае, если уже на этапе плаНИРОВ8НИЯ 

8УДИТОР предполагает, что по cYASl по предоставленной ему документации или по иным ПРИЧИН8М 

разговор о выдаче положительного или условно-положительного заключениSl идти не может, то максиМ8ЛЬНЫЙ процент оплаты устанавливаетсSl З8 собственно проверку, а за выдачу З8~лючениSl процент 

оплаты устанавливается низкий. 

в другом случае, если аудитор lаудиторскаSl 

фирмаl ЗН8ет заранее, что клиент согласен на любое заключение и оно будет выдано, аудитор (аудиTopcKaSl фирмаl пытаются снизить стоимость той 

части работ, в которой могут быть выявлены недостатки. А эта часть работ, естественно, сама проверка отчетности. 

Пределом ответственности по ДОГОВОРУ может 

быть только общая стоимость всех работ по договору, 8 не только той их части, в которой обнаружены недостатки, поэтому разбиение договора на ЭТ8пы с целью снизить риск финансовых 110терь в случае обнаружения неквалИфицированного проведеНИSl аудиторской проверки бессмысленно. 

7. Приемка заказчиком раБОТbI, выполненной 

аудитором (аудиторской фирмой) 

Аудиторское заключение - это мнение 8УДИТОра о качестве предоставленной ему для проверки 

официальной отчетности клиента. Казалось бы, о 

каком приеме работы может идти речь, если это 

мнение. Но это мнение основано на целом ряде, 

комплексе проверочных процедур. И вот их полноту и тщательность и может проверить, а затем принять или не принять, клиент. 

В соответствии со статьей 720 заказчик об51зан в сроки и в порядке, предусмотренные договором, при участии аудитора обсудить и принять результаты выполненной работы. При обнаружении 

отступлений от договора, ухудшающих результаты 

работы, или иных недостатков в работе, клиент должен немедленно сообщить об этом аудитору (аудиторской Фирмеl. 

При этом, если заказчик хочет в дальнейшем 

ссылаться на выявленные недостатки, 
он должен 

будет незамедлительно составить акт либо иной 

документ, удостоверяющий приемку. 

На исполнитем возлагается оБSlзанность своими силами и за свой счет устранить допущенные 

ступление от треБОВ8НИЙ З8К8ЗЧИК8, УСТ8новленных 

в договоре. 

3Т8 НОРМ8 не ИСКЛЮЧ8ет того, что по СОГЛ8wению сторон исполнитель примет Н8 сеБSl оБSlЗ8ННОСТЬ 

своими СИЛ8МИ УСТР8НИТЬ И все другие неДОСТ8ТКИ. 

ОДН8КО в этом СЛУЧ8е СОГЛ8wение, о котором идет 

речь, должно определить, З8 чей счет будут произведены соответствующие Р8боты. 

Ярким примером Т8КОГО РОД8 СОГЛ8wениSl в 

целSlХ Н8иболее полной 8УДИТОРСКОЙ проверки S1BЛSlетсSl проведение клиентом перед СОСТ8влением 

годового БУХГ8лтерского отчеТ8 инвеНТ8РИЗ8ЦИИ 

8КТИВОВ и Р8счетов. 

К СОЖ8лению мы вынуждены КОНСТ8ТИРОВ8ТЬ, 

что Н8 больwинстве преДПРИSlТИЙ в Н8СТОSlщее вреMSI 
HecMoTpSl Н8 жесткие треБОВ8НИSl ПоложениSl о 
БУ~Г8лтерском учете и отчетности, Инстр~ций о 

ПОРSlдке СОСТ8влениSl годовой БУХГ8лтерскои отчетности, инвеНТ8РИЗ8ЦИИ 8КТИВОВ не ПРОВОДSlТСSl, 8 инвеНТ8РИЗ8ЦИSl Р8счетов ПРОВОДИТСSl постольку поскольку это требуетсSl для СОСТ8влениSl СПР8ВОК о 

деБИТОР8Х и кредиторах, предостаВЛSlемых в налоговые органы, и выполнения треБОВ8НИЙ УкаЗ8 11резидента рф ND 2204 от 20 деК8бря 1994 года, 

РОШО, если проведение инвентаризации и
Х

предоставление ее результатов ДЛSl провери наряду с прочими документами, устанавливается 8УДИТОРСКОЙ фирмой в качестве одного из 

условий начала работ по договору, в противном случае при проведении аудиторской проверки может 

выяснится, что последняя инвентаризациSl активов 

преДПРИSlТИЯ проводилась ПSlть-wесть лет назад или 

не проводилась вообще с момента создания преk 

ПРИSlТИЯ, а сотрудники преДПРИSlТИЯ (фИрмы) давно 

забыли или просто не имеют ПОНSlТИЯ как это делается. 

В этом случае 8удиторская фирма может провести инвентаризацию своими силами в педагогических целях в присутствии сотрудников клиента. Как 

правило, такие услуги оказываютсSl за отдельную 

плату, а не в рамках договора на проведение аудиторской проверки (в том случае, если такая услуга 

не была предусмотрена в самом договоре ИЗН8чально). 

Если З8казчик обнаружил отступлениSl от договора, которые не могли быть установлены при обычном способе приемки, он обязан известить об этом 

заказчика в разумный срок после их обнаружениSl. 

Как правило такие скрытые недостатки выявляются 

в случае проверки преДПРИSlТИSl иным контрольным 

органом - налоговой инспекцией, налоговой полицией, Федеральным К8значейством и проч. 

8. Качество работы 

Как известно, качество аудиторской проверки 

заклаДЫВ8етсSl на этапе ее планирования. 

Качество выполненной аудитором (8УДИТОРСкой фирмой) работы должно соотвеТСТВОВ8ТЬ условиям договора, а при отсутствии или неполноте условий договора - обычно пред'Ьявляемым к работам соответствующего рода. 
по его вине недостатки, которые могут повлечь от12