Прокурорский надзор за исполнением законов при расследовании налоговых преступлений

УНИВЕРСИТЕТ ПРОКУРАТУРЫ 
 РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
В.Н. Титова 
 
 
 
ПРОКУРОРСКИЙ НАДЗОР 
ЗА ИСПОЛНЕНИЕМ ЗАКОНОВ  
ПРИ РАССЛЕДОВАНИИ 
НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ 
 
 
Учебное пособие 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Москва ● 2021 

УДК 343.163:343.359 
ББК 67.72-91 
    Т45 
 
 
 
 
 
Автор: В.Н. Титова, профессор кафедры прокурорского надзора за исполнением 
законов в оперативно-розыскной деятельности и участия прокурора в уголовном судопроизводстве Университета прокуратуры Российской Федерации, кандидат юридических наук, доцент. 
 
 
 
Рецензенты: 
 
А.А. Тимошенко, старший прокурор отдела управления Главного управления 
по надзору за расследованием особо важных дел Генеральной прокуратуры 
Российской Федерации, кандидат юридических наук, доцент; 
 
С.Д. Белоцерковский, профессор кафедры прокурорского надзора за исполнением законов в оперативно-розыскной деятельности и участия прокурора в уголовном судопроизводстве, доктор юридических наук. 
 
 
 
 
 
Титова В.Н. 
Т45 Прокурорский надзор за исполнением законов при расследовании налоговых 
преступлений: учеб. пособие / В.Н. Титова; Ун-т прокуратуры Рос. Федерации. – 
М., 2021. – 96 с. 
 
 
 
 
 
В пособии основное внимание уделяется организационным основам надзора 
за исполнением законов на основных этапах расследования налоговых преступлений. Рассматриваются предмет и особенности доказывания по уголовным делам данной категории, выявляемые нарушения закона при расследовании, способы взаимодействия прокурора с органами предварительного следствия и 
налоговыми органами.  
 
Для прокуроров, осуществляющих надзор за исполнением законов при расследовании налоговых преступлений, следователей, специализирующихся на расследовании преступлений в сфере экономики, слушателей и студентов Университета 
прокуратуры Российской Федерации, а также институтов прокуратуры в составе юридических академий. 
 
 
 
УДК 343.163:343.359 
ББК 67.72-91 
  
 
 
 
© Университет прокуратуры 
Российской Федерации, 2021 
2 
 

Введение 
 
Налоговая политика оказывает непосредственное влияние на 
экономику страны, так как налоги являются неотъемлемой частью 
экономических отношений, а именно элементом такого понятия, 
как финансы, которые проявляются через деньги и формируются в 
процессе образования и использования денежных средств. 
Так, в 2017 г. был достигнут рост на 32% налоговых поступлений в бюджет за последние пять лет. Налоговые поступления в 
консолидированный бюджет страны составили 17,3 трлн руб. –  
на 2,9 трлн руб. (почти на 20%, или 3,1% ВВП) больше, чем в 
2016 г. Поступление налога на прибыль выросло на 18,8% (всего 3,3 трлн руб.); налога на добавленную стоимость – на 15,5% 
(всего 3,1 трлн руб.); акцизов – на +17,6% (1,5 трлн руб.); имущественных налогов – на 11,9% (1,2 трлн руб.); налога на доходы физических лиц – на 7,7% (3,3 трлн руб.); во внебюджетные 
фонды поступило 5,8 трлн руб. (+9,1%).  
Динамика налоговых доходов консолидированных бюджетов субъектов Российской Федерации в 2017–2019 гг. отражена 
на графике. 
 
 
3 
 

Из аналитической справки Минфина России по исполнению 
консолидированных бюджетов субъектов Российской Федерации 
за 2019 г. следует, что доходы составили 13 568 млрд руб. 
с ростом на 10% (+1179 млрд руб.); поступление налоговых и 
неналоговых доходов возросло на 8% (+771 млрд руб.), составив 
10 991 млрд руб. Поступление налога на прибыль увеличилось на 
8% (+254 млрд руб.) по сравнению с 2018 г., сумма составила 
3358 млрд руб. Поступление налога на доходы физических 
лиц возросло на 8% (+302 млрд руб.) относительно уровня 2018 г., 
составив 3955 млрд руб. Поступление акцизов увеличилось на 
19% (+123 млрд руб.) по сравнению с 2018 г., их объем достиг 
755 млрд руб. Поступление налога на имущество организаций сократилось на 7% (–67 млрд руб.) относительно уровня 2018 г., составив 919 млрд руб. Доходы от других налогов поступили в 
сумме 1163 млрд руб. и выросли на 11% (+112 млрд руб.)1. 
Между тем успешному развитию экономики препятствует 
нежелание недобросовестных налогоплательщиков исполнять 
конституционную обязанность по уплате налоговых платежей в 
бюджет. Наибольший вред при этом наносится налоговыми преступлениями, в результате совершения которых в бюджетную систему страны не только не перечисляются суммы, исчисляемые 
миллионами рублей, но и похищаются бюджетные средства путем незаконного возмещения из бюджета налога на добавленную 
стоимость. 
По данным статистики Судебного департамента при Верховном Суде Российской Федерации, задолженность по налогам, 
сборам, страховым взносам, пеням и налоговым санкциям в консолидированный бюджет Российской Федерации по состоянию 
на 1 января 2018 г. превысила 1 трлн руб. За налоговые преступления, предусмотренные ст. 198–1992 УК РФ, в 2017 г. осуждено 
547 лиц, из них к лишению свободы – 5, оправдано 5 человек2;     
в 2018 г. осуждено 566 лиц, из них к лишению свободы – 55, 
оправдано 8 человек, в 2019 г. – 576, 45 и 10 соответственно3. 
                                          
 
1 URL: www.nalog.ru 
2 Сойников М.А. Особенности гражданского иска в уголовных делах о налоговых преступлениях // Налоги. 2019. № 1. 
3 URL: Stat.апи-пресс.рф/stat/ug/t/14/s/17 
4 
 

На основании приведенных показателей можно сделать вывод, что несколько изменилась практика судов, которые стали чаще 
применять меру наказания в виде лишения свободы. Однако при 
этом стало больше оправданных из числа привлекаемых к ответственности за преступления, предусмотренные ст. 198–1992 УК РФ, 
что может свидетельствовать о повышении качества предварительного следствия и прокурорского надзора за расследованием уголовных дел данной категории. В то же время нет ни одного осужденного по введенным в 2017 г. статьям 1993 и 1994 УК РФ. 
Надлежащая организация расследования налоговых преступлений – важнейший элемент уголовной политики государства в налоговой сфере. Так, в течение первых двух-трех лет расследования данного вида преступлений следователями Следственного комитета Российской Федерации (СК России) ежегодно в среднем возбуждалось 1,5 тыс. уголовных дел, удельный вес 
возбужденных уголовных дел от числа поступивших сообщений о преступлениях составлял в среднем 16%, т.е. лишь по 
каждому шестому поступившему сообщению о преступлении 
возбуждалось уголовное дело. В 2016–2017 гг. этот показатель 
составил 6 тыс. дел, удельный вес возбужденных дел вырос до 
44% (в 2016 г. – 38%), т.е. по каждому второму поступившему 
сообщению о налоговом преступлении было возбуждено уголовное дело.  
Этому способствовало создание во всех регионах межведомственных рабочих групп из числа сотрудников СК России, 
налоговых органов, органов внутренних дел, основной задачей 
которых является оперативное решение вопросов противодействия налоговой преступности. 
Кроме того, с 2013 г. на базе СК России функционирует 
межведомственная рабочая группа по вопросам противодействия 
преступлениям в сфере налогообложения (в ее состав входят 
представители СК России, ФНС России, МВД России и Генеральной прокуратуры Российской Федерации), которая решает 
концептуальные вопросы и формирует правовые позиции по 
сложным юридическим проблемам1. 
                                          
 
1 Соловьев И.Н. О некоторых вопросах организации расследования налоговых преступлений на современном этапе // Рос. следователь. 2019. № 10. 
5 
 

Несмотря на принимаемые меры, при расследовании налоговых преступлений возникает немало проблем, обусловленных 
как объективными причинами, так и недостаточно эффективной 
организацией предварительного следствия и прокурорского 
надзора за исполнением законов при расследовании таких преступлений. 
Согласно Перечню № 2 преступлений экономической направленности по уголовным делам, предварительное расследование по 
которым производится в форме предварительного следствия, 
введенному в действие указанием Генеральной прокуратуры Российской Федерации № 35/11, МВД России № 1 от 24.01.2020     
«О введении в действие перечней статей Уголовного кодекса 
Российской Федерации, используемых при формировании статистической отчетности», налоговые преступления относятся к преступлениям экономической направленности. Без дополнительных 
условий к ним относятся преступления, предусмотренные ст. 198, 
199, 1991, 1992, 1993, 1994 УК РФ, предварительное расследование по которым производится в форме предварительного следствия (п. 3).  
Кроме того, при наличии дополнительных условий, предусмотренных соответствующими кодами специальных справочников, к налоговым могут быть отнесены преступления, предусмотренные ч. 2, 3 и 4 ст. 159, ст. 1701, 173, 1731, 1732, 193, 1931, ч. 3 и 4 
ст. 194, ст. 195, 196, 197 УК РФ. Преступления могут быть отнесены к налоговым при нарушении законодательства о налогах и 
сборах либо выявлении указанных деяний по материалам налоговых органов или в ходе расследования преступлений, предусмотренных ст. 198, 199, 1991, 1992, 1993, 1994 УК РФ (подп. 3.2.1). 
Количество налоговых поступлений во многом зависит от того, насколько справедливым налогоплательщик считает требование 
об уплате определенного налога. Устанавливая новые налоги или 
увеличивая фискальную нагрузку путем повышения ставок, расширения оснований для налогообложения, государство должно 
учитывать факторы, которые влияют на поведение налогоплательщиков. 
Через налоги и налоговую политику достигаются различные 
цели в обществе. Трудно возразить против того, что задачей 
налога как социального и политического инструмента является 
удовлетворение государственных или общественных нужд, а 
6 
 

также осуществление нефинансовых целей. Принятие или непринятие налоговой системы в большой степени зависит от использования налоговых доходов. 
Налоговая политика оказывает значительное влияние на состояние преступности в сфере налогообложения и характер уклонения налогоплательщиков от уплаты налогов. Непродуманная, 
неэффективная, экономически необоснованная налоговая политика – одна из основных социально-политических причин, порождающих налоговую преступность. 
Анализируя действующее законодательство, можно сделать 
вывод о том, что основная цель контрольных (надзорных) и правоохранительных органов в настоящее время состоит не в применении санкций, предусмотренных уголовным законодательством 
как таковых, а в принуждении граждан и юридических лиц к 
уплате налогов в рамках Налогового кодекса Российской Федерации, применении к неплательщикам налоговых или административных санкций. 
Следователь и прокурор должны понимать цели и задачи, 
поставленные перед ними, и использовать свои полномочия в 
первую очередь для того, чтобы налоговая задолженность лица, в 
отношении которого возбуждено уголовное дело, была перечислена в соответствующий бюджет. При невыполнении данного 
обязательства подозреваемым, обвиняемым необходимо своевременно принять меры, предусмотренные УПК РФ, для принудительного взыскания задолженности и привлечения виновного к 
уголовной ответственности. 
 
 
7 
 

1. Основные положения действующего 
законодательства о порядке налогообложения 
 
Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации под 
налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме 
отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных 
средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8). 
Сбор – обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или 
выдачу разрешений (лицензий) (п. 2 ст. 8).  
К сборам относятся, например, государственная пошлина, 
плата за выдачу лицензий и др. 
Страховые взносы – обязательные платежи на обязательное 
пенсионное страхование, обязательное социальное страхование 
на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с 
организаций и физических лиц, а также взносы, взимаемые с организаций в целях дополнительного социального обеспечения отдельных категорий физических лиц (п. 3 ст. 8). 
Все налоги и сборы делятся на федеральные, региональные и 
местные. Их перечень ограничен и предусмотрен ст. 13–15 НК РФ.  
Так, в соответствии со ст. 13 НК РФ к федеральным налогам 
и сборам относятся: налог на добавленную стоимость (НДС); акцизы; налог на доходы физических лиц (НДФЛ); налог на прибыль организаций; налог на добычу полезных ископаемых; водный налог; сборы за пользование объектами животного мира и за 
пользование объектами водных биологических ресурсов; государственная пошлина; налог на дополнительный доход от добычи 
углеводородного сырья. 
Налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес 
и транспортный налог являются региональными налогами, зе8 
 

мельный налог, налог на имущество физических лиц и торговый 
сбор – местными налогами и сборами (ст.14, 15 НК РФ). 
Кроме того, ст. 18 и разд. VIII1 НК РФ предусмотрены специальные налоговые режимы, на которые распространяются специальные правила. 
Налоги и сборы могут устанавливаться в порядке, предусмотренном действующим законодательством, представительными (законодательными) органами государственной власти Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. Право установления налогов и сборов не 
может быть делегировано исполнительным органам. Налоги 
(сборы), не соответствующие требованиям ст. 13–15 НК РФ, являются незаконными. Никто не вправе требовать их взыскания. 
Нередко при решении вопроса о субъекте налогового преступления следователи испытывают затруднения. Для ответа на 
этот вопрос обратимся к нормам налогового законодательства, 
определяющим основные понятия, применяемые при налогообложении. 
Согласно ст. 19 НК РФ налогоплательщиками являются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ 
возложена обязанность уплачивать соответствующие налоги, 
сборы, страховые взносы. Это общее определение налогоплательщика. Конкретные налогоплательщики по каждому виду 
налога определены в соответствующей норме НК РФ, предусматривающей порядок уплаты конкретного вида налога. 
Например, налогоплательщиками НДС (является косвенным 
налогом) признаются организации, индивидуальные предприниматели, лица, перемещающие товары через таможенную границу в 
соответствии с ТК РФ (ст. 143); налогоплательщиками налога на 
прибыль организаций – российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие 
доходы от источников в Российской Федерации (ст. 246); НДФЛ 
должны уплачивать физические лица (налоговые резиденты Российской Федерации), а также получающие доходы от источников в 
Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами 
Российской Федерации (ст. 207).  
9 
 

К понятию «организации» относятся юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, международные компании (далее – российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством 
иностранных государств, международные организации, филиалы 
и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации (далее – иностранные организации) (абз. 1 п. 2 ст. 11). 
Следует иметь в виду, что филиалы и иные обособленные 
подразделения российских организаций не являются юридическими лицами, поэтому они не подпадают под понятие «организации», 
предусмотренное НК РФ. В соответствии с ч. 2 ст. 19 НК РФ они 
исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения и должны встать на налоговый 
учет. Исходя из этого, руководитель, главные бухгалтеры филиалов 
и обособленных подразделений юридических лиц и иные лица, на 
которых руководителем возложена обязанность ведения бухгалтерского учета, могут являться субъектами налоговых преступлений. 
Федеральными законами от 04.11.2014 № 344-ФЗ и от 
26.07.2019 № 247-ФЗ в ст. 7 Федерального закона от 06.12.2011    
№ 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – закон № 402-ФЗ) 
внесены изменения, в соответствии с которыми руководитель 
экономического субъекта обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо 
этого субъекта либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета. Ранее ответственность за ведение 
бухгалтерского учета возлагалась только на руководителя организации и главного бухгалтера. То есть перечень субъектов налогового преступления в настоящее время расширен. Между тем 
нередко в организациях отсутствует должность главного бухгалтера, а услуги по ведению бухгалтерского учета, учета хозяйственных операций, предоставлению бухгалтерской отчетности и 
ведению кассовых операций оказывают аутсорсинговые компании. В связи с этим возникают дополнительные трудности в расследовании налоговых преступлений.  
10