Аудитор, 2024, № 2

АУДИТОР

научно-практический 
ежемесячный журнал

№ 2 (347)

ФЕВРАЛЬ 2024

Издается с 1994 года

Журнал зарегистрирован 
в Роскомнадзоре 
Свидетельство 
ПИ №ФС77-61681

Учредитель и издатель:
ООО «Научно-издательский
центр ИНФРА-М» 

  

Главный редактор
Сергей Гуськов

Редакторы
Виктор Иванов 
Сергей Коркин

Научный консультант
Валерий Тищенко

Отдел подписки:
Анастасия Травкина
Тел. (495) 280–15–96 (доб. 222)
e-mail: podpiska@infra-m.ru 

  
Адрес редакции:
127282, г. Москва, 
ул. Полярная,
д. 31В, стр. 1

Тел.: (495) 280–15–96
http://www.infra-m.ru

Письма и материалы 
высылать по адресу: 
127282, г. Москва, 
ул. Полярная,
д. 31В, стр. 1
e-mail: 501@infra-m.ru 

Формат 60x90/8 
Бумага офсетная 
Усл. печ. л. 10,25 
Тираж 2750 экз. 
Подписано в печать 25.02.2024
Цена свободная

© ООО «Научно-издательский
центр ИНФРА-М», 2024

При перепечатке и цитировании ссылка 
на журнал «АУДИТОР» обязательна.

  
Подписной индекс
«Урал-Пресс» — 72977

В номере

Теория и практика аудита

А.И. Попова
Модификация второго постулата аудита, сформулированного 
Р. Маутцем, Х. Шарафом ....................................................................................................... 3

Внутренний аудит. Внутренний контроль

В.В. Терюхов
Политика риск-ориентированного внутреннего аудита предприятий 
реального сектора экономики ............................................................................................... 9

Учет и отчетность

С.Н. Поленова 
Нормативный метод учета затрат на производство: теоретический аспект ..................... 15

Анализ и диагностика

Л.В. Шмарова, Е.В. Пилевина
Современные подходы к измерению финансового результата деятельности 
организации ............................................................................................................................ 20

О.В. Девяткин, И.В. Захаров
Финансовый анализ вероятности банкротства корпорации ............................................... 28

К.В. Аствацатурова
Совершенствование методов анализа и оценки эффективности 
«зеленых» инвестиций ........................................................................................................... 35

Вопросы — ответы

Отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ  .......................................... 43

Налоговый календарь

Федеральный налоговый календарь на март 2024 года ...................................................... 51

Новости аудита

Актуализирован сборник примерных форм заключений и отчетов 
согласно МСА, сообщила ААС ............................................................................................... 53
FT: ликвидаторы китайского застройщика Evergrande готовят иск 
против аудитора PwC ............................................................................................................. 53
Крах Evergrande ...................................................................................................................... 53
Что изменилось в кодексе этики аудиторов — опубликован кодекс, 
утвержденный СРО ................................................................................................................ 54
Отток кадров из аудиторских компаний за три года превысил 10% .................................. 54
СРО ААС установила порядок перехода на новые правила независимости .................... 55
Участник ООО вправе затребовать аудит независимо от предыдущего аудита 
за тот же период ..................................................................................................................... 55
Комитет по аудиту и консалтингу ТПП проводит опрос аудиторских фирм 
по стоимости аудиторских услуг ............................................................................................ 56
Об Отчете о секторальной оценке рисков отмывания (легализации) 
денежных средств и финансирования терроризма с использованием аудиторов ........... 56
СРО ААС объявила конкурс по отбору аудиторской организации для аудита 
своей бухотчетности ............................................................................................................... 56
Казначейство хочет получить онлайн-доступ к проверкам аудиторов .............................. 57

Информация

Финансовый университет: 105 лет развития и успеха ........................................................ 58

Информационно-правовая поддержка предоставлена компанией «Гарант» 

Требования к оформлению материалов и условия 
публикации рукописей в журнале Аудитор

1. 
Предоставляемые авторами для публикации рукописи должны 
удовлетворять следующим требованиям:
— соответствовать профилю и тематике журнала, иметь научную 
значимость;
— cодержать ссылки на законодательные и нормативные акты, 
литературные источники, представленные в Списке литературы (ссылки 
указываются в квадратных скобках […]);
— законодательные и нормативные акты в Списке литературы 
приводятся с указанием их полного наименования, номера и даты 
принятия, а в тексте статьи указываются только название документа и его 
номер в списке литературы […];
— должны быть тщательно отредактированы автором;
— иметь на русском и английском языках: название статьи, аннотацию, 
ключевые слова, сведения об авторах, которые приводятся на первой 
странице статьи, после ее названия;
— в сведениях об авторах должны указываться: Ф. И. О., ученая 
степень и звание, место работы и должность, электронный адрес, 
домашний адрес, контактные телефоны, ORCID автора;
— при наборе рукописи должен использоваться шрифт Times New 
Roman, интервал — 1,5 (полуторный), размер шрифта (кегль) — 14, 
абзацный отступ обязателен;
— использование в рукописях отсканированных версий иллюстраций, 
таблиц и формул не допускается. Не допускается также использование 
в тексте цветных изображений (графиков, диаграмм), так как при их печати 
в журнале в черно-белом формате они получаются нечитабельными;
— в конце статьи обязательно должен быть приведен список 
использованных при подготовке статьи законодательных и нормативных 
актов, а также литературных источников, оформленных в соответствии 
с требованиями стандарта библиографического описания (ГОСТ 
Р 7.0.100 — 2018).
Несоблюдение указанных требований может явиться основанием для 
отказа в публикации или увеличить срок подготовки материала 
к публикации.
2. 
Поступившие в редакцию статьи направляются на двухстороннее 
слепое рецензирование членами редакционной коллегии журнала 
и/или привлеченными экспертами.
3. 
Редакция оставляет за собой право корректировать и редактировать рукописи, сокращать тексты представленных для публикации 
материалов, вносить стилистическую правку, по согласованию c авторами 
изменять заголовки статей.
4. 
Все поступающие в редакцию журнала статьи проверяются на 
оригинальность с помощью соответствующих электронных ресурсов 
(программы Антиплагиат).
5. 
В сообщении автору о результатах рецензирования может 
использоваться одна из следующих формулировок:
— статья прошла рецензирование и отклонена;
— статья прошла рецензирование и требует определенной доработки;
— статья прошла рецензирование и принята к публикации.

К сведению авторов и читателей!

Журнал «АУДИТОР» входит в Перечень рецензируемых научных 
изданий, в которых должны быть опубликованы основные научные 
результаты диссертаций на соискание ученой степени кандидата наук, 
на соискание ученой степени доктора наук, (по состоянию на 28.11.2022), 
по следующим научным специальностям: 
5.2.3 — Региональная и отраслевая экономика
5.2.4 — Финансы.
В соответствии с Письмом ВАК от 06.12.2022 № 02-1198 «О перечне 
рецензируемых научных изданий» все научные издания, включенные 
в Перечень, распределены по категориям К1, К2 и К3. В данном списке 
журнал «Аудитор» присутствует под № 188, ему присвоена категория К2.
С требованиями, предъявляемыми к оформлению материалов, можно 
также ознакомиться на сайте издательства: http://naukaru.ru на странице
 журнала «Аудитор».

Редакционная коллегия: 

Анохова Елена Владимировна, 
проректор по экономике и финансам 
Московского физико-технического института 
(национальный исследовательский 
университет), канд. экон. наук

Арабян Кнарик Карапетовна, 
профессор кафедры государственного 
регулирования и публичной политики ИОН 
РАНХиГС,  практикующий аудитор, член Совета 
СРО аудиторов «Ассоциация «Содружество»,  
д-р экон. наук

Булыга Роман Петрович, 
руководитель Департамента аудита 
и корпоративной отчетности Финансового 
университета при Правительстве  РФ, 
д-р экон. наук, профессор

Бычкова Светлана Михайловна,
профессор кафедры «Бухгалтерский учет 
и аудит» Санкт-Петербургского 
государственного аграрного университета, 
д-р экон. наук, профессор

Воронова Екатерина Юрьевна, 
профессор, зав. кафедрой учета, статистики 
и аудита МГИМО(У) МИД России, д-р экон. наук 

Глазкова Галина Владимировна, 
доцент Финансового университета 
при Правительстве РФ, канд. экон. наук

Гуськов Сергей Викторович, 
доцент кафедры экономики промышленности: 
учет, анализ, аудит НИУ МАИ, канд. экон. наук

Гутцайт Евгений Михельевич, 
ведущий научный сотрудник НИФИ 
Минфина России, д-р экон. наук

Ежова Алла Юрьевна,
аудитор ООО «Аудиторская фирма АУРУМ», 
ООО «АудитЭксперт», член СРО ААС

Захаров Игорь Васильевич, 
профессор кафедры «Финансы, денежное 
обращение и кредит» РАНХиГС 
при Президенте РФ, д-р экон. наук

Миславская Наталья Анатольевна, 
профессор Департамента аудита 
и корпоративной отчетности  Финансового 
университета при Правительстве РФ, 
д-р экон. наук

Саенко Ольга Владимировна,
директор Института дистанционного обучения, 
переподготовки и повышения квалификации 
ГКОУ ВО «Российская таможенная академия», 
канд. экон. наук, доцент

Чайка Надежда Кирилловна,
зав. кафедрой «Экономика промышленности: 
учет, анализ и аудит» Московского 
авиационного института (национального 
исследовательского университета), канд. экон. 
наук, доцент 

Чайковская Любовь Александровна, 
профессор кафедры «Бухгалтерский учет 
и налогообложение» РЭУ им. Г.В. Плеханова, 
д-р экон. наук

Шамшеев Сергей Владимирович, 
зав. кафедрой «Бухгалтерский учет 
и статистика» Российского государственного 
социального университета, канд. экон. наук, 
доцент



Мнение редакции журнала может не совпадать 
с точкой зрения авторов.

Ответственность за достоверность изложенных 
фактов и представленной информации несут 
авторы публикуемых материалов.

 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 2 (февраль), 2024. 58 : 3–8
3

Т
еория аудита, как и любая другая научная теория, основана на постулатах — 
базовых утверждениях, не требующих доказательств. Постулаты аудита были сформулированы американскими бухгалтерами-аудиторами Р. Маутцем и Х. Шарафом в 1961 году 
и впоследствии дополнены постулатами К. Робертсона и Т. Лимперга. В результате эволюции 
института аудита некоторые постулаты в дальнейшем были модифицированы. Рассмотрим 
более подробно второй постулат Маутца, 
Шарафа, который гласит: не следует предполагать конфликт интересов между аудитором 
и администрацией [15].
Считается, что в процессе аудита аудитор, 
аудируемое лицо (собственник) и администрация аудируемого лица должны преследовать 
одну и ту же цель — предоставление достоверной отчетности. Данная цель недостижима 
при отсутствии доверия между ними, т.е. если 
имеет место конфликт интересов. Отсюда вытекает следующий постулат: финансовая от
Модификация второго постулата аудита, 
сформулированного Р. Маутцем, Х. Шарафом

Modifi cation of the Second Postulate of Auditing 
Formulated by R. Mautz, H. Sharaf

УДК 657.6 
DOI: 10.12737/1998-0701-2024-10-2-3-8 

А.И. Попова, аспирант, Пермский государственный 
национальный исследовательский университет

e-mail: popovanasty84@mail.ru

A.I. Popova, Postgraduate Student, Perm State National 
Research University

e-mail: popovanasty84@mail.ru

Аннотация. В статье рассматриваются второй и третий постулаты аудита, сформулированные Р. Маутцем и Х. Шарафом, и их последующая модификация. Исследуется вероятность конфликта интересов между 
аудитором и аудируемым лицом (сотрудниками, администрацией, собственниками бизнеса), аудитором 
и пользователями отчетности. Автор приходит к выводу, что первоначальная формулировка второго постулата Маутца, Шарафа утратила свою актуальность и не находит применения в современных реалиях; 
предлагается авторское видение данного постулата.

Ключевые слова: постулат Маутца, Шарафа, конфликт интересов, кризис доверия, участники аудита, аудируемое лицо, недобросовестные действия.

Abstract. Th e article discusses the second and third postulates of auditing formulated by R. Mautz and H. Sharaf, and 
their subsequent modifi cation. Th e probability of a confl ict of interest between the auditor and the audited entity 
(employees, administration, business owners) and the auditor and users of the reports is investigated. Th e author comes 
to the conclusion that the original formulation of the second postulate of Mautz, Sharaf has lost its relevance and does 
not fi nd application in modern realities; the author’s vision of this postulate is proposed.

Keywords: Mautz’s postulate, Sharafa, confl ict of interest, crisis of trust, audit participants, audited person, unfair 
actions.

четность и подтверждающие ее документы 
свободны от неточностей и тайн. Это значит, 
что предоставляемая аудируемым лицом отчетность не должна содержать искажения 
и тайны, а если все же содержит, то аудируемое 
лицо сознательно пошло на обман аудитора.
Данные постулаты не требуют доказательств и безоговорочно принимаются научным сообществом за некоторыми исключениями. Так, Я.В. Соколов допускает наличие 
ошибок в отчетности: искажение данных в отчетности неизбежно, во-первых, в силу субъективизма составителя, а во-вторых, любой 
документ содержит как невольные (технические) ошибки, так и вольные отклонения 
(обманы, приписки и т.д. [11, с. 38]. Качественно выстроенная система внутреннего контроля лишь снижает вероятность ошибок, 
но не может полностью их исключить.
Той же точки зрения придерживается 
и К.К. Арабян. Третий постулат Маутца, 
Шарафа был модифицирован ею следующим 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

4

логовое законодательство, но в то же время 
не заинтересованы в публичном подтверждении своего реального имущественного и финансового положения. Они скорее, напротив, 
заинтересованы в сокрытии реального положения бизнеса, что противоречит нормам 
и принципам аудита. В результате недобросовестных действий собственников аудиторская 
проверка, даже самая тщательная, не всегда 
отображает реальное состояние бизнеса и тем 
более не гарантирует его дальнейшее устойчивое развитие. Нежелание экономических 
субъектов подвергать бухгалтерскую отчетность аудиту говорит о том, что интересы 
собственников аудируемого лица вступают 
в конфликт с интересами аудитора.
Кроме того, имеют место ситуации умышленного искажения информации о финансовом 
положении бизнеса в сторону увеличения его 
реальных показателей. Это характерно в случае 
привлечения в бизнес заемного капитала. Здесь 
собственники, напротив, завышают реальные 
показатели, так как заинтересованы предоставить аудитору информацию о бизнесе 
в наиболее выгодном свете. Даже если у собственника есть сомнения в дальнейшей непрерывности деятельности фирмы или он 
знает о потенциальной угрозе банкротства, 
он заинтересован в сокрытии данных фактов 
от аудитора. Очевидно, что в данной ситуации 
также имеет место конфликт интересов аудитора и собственников бизнеса. 
Таким образом, можно с уверенностью сделать вывод, что «доверие» и «капитализм» — 
понятия несовместимые. Во всех ситуациях, 
рассмотренных выше, постулат отсутствия 
конфликта интересов неприемлем, так как 
доверие между аудитором и аудируемым 
лицом (как собственником, так и администрацией) отсутствует.
Еще одной из причин рассогласованного 
поведения участников института аудита, 
по мнению Е.Ю. Итыгиловой, является отсутствие возможности заинтересованных 
пользователей полагаться на мнение аудиторов. Аудиторская деятельность законодательно регламентирована, а выражение мнения 
аудитором ограничено рамками аудиторских 
стандартов [5]. Зачастую аудиторы чересчур 
полагаются на возможность дальнейшей непрерывности деятельности аудируемого лица 

образом: финансовая отчетность может включать в себя как ошибки, так и искажения, а аудитору следует оценить возможность влияния 
фактов недобросовестных действий на достоверность финансовой отчетности [3, с. 34].
В свою очередь, Е.Ю. Итыгилова детально 
рассмотрела данный вопрос через призму дисфункций института аудита. По ее мнению, 
основной дисфункцией аудита является снижение качества бухгалтерской информации 
вследствие рассогласованного поведения 
участников института аудита. Первой среди 
причин такого поведения Е.Ю. Итыгилова 
указала неспособность аудитора оценить качество бухгалтерской информации из-за недобросовестных действий сотрудников и руководства аудируемого лица [5]. Здесь речь 
идет об умышленном сокрытии намеренных 
ошибок и искажений, допущенных сотрудниками или администрацией аудируемого лица. 
При анализе данного риска в отношении сотрудников аудируемого лица аудитор еще 
может рассчитывать на поддержку руководства. Однако в отношении недобросовестных 
действий со стороны руководства или при 
наличии сговора с третьими лицами такая 
возможность минимальна. В данной ситуации 
имеет место конфликт интересов аудитора 
и администрации аудируемого лица. 
Недобросовестные действия могут наблюдаться не только со стороны сотрудников и администрации аудируемого лица, но также 
и со стороны его собственников. Все участники рынка преследуют свои экономические 
выгоды, а в основе современных рыночных 
отношений лежит максимизация прибыли, 
причем для некоторых участников рынка — 
любой ценой. Значительная часть собственников бизнеса видит рост прибыли в том числе 
за счет ухода от налогов, нелегального «отмывания» денег, «серых» схем бизнеса, зарплат 
в конвертах и т.д. Кроме того, в течение продолжительного периода времени приоритетным был исключительно налогоориентированный аудит, основной целью которого как 
раз и было подтверждение соответствия налоговой базы аудируемого лица его реальному 
имущественному и финансовому положению. 
Во избежание замечаний и штрафных санкций 
со стороны контролирующих органов собственники бизнеса вынуждены соблюдать на

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 2 (февраль), 2024. 58 : 3–8
5

и могут не принять во внимание или намеренно скрыть факты недобросовестного составления финансовой отчетности.
Вопрос отсутствия доверия к аудиторам 
поднимался многими исследователями, в том 
числе К.К. Арабян в докладе «Концептуальные 
основы развития аудиторской деятельности»: 
«На современном этапе цель и задачи аудита 
не в полной мере соответствуют ожиданиям 
пользователей бухгалтерской (финансовой) 
отчетности, что привело к возникновению 
кризиса доверия на рынке аудиторских услуг. 
Особенно отчетливо это проявилось в период 
мирового финансового кризиса 2008 года. 
В обществе сформировалось убеждение 
об утрате ценности аудита» [2].
Действительно, мировые экономические 
кризисы привели к дефициту доверия ко всей 
аудиторской отрасли в целом. Результатом 
этих кризисов стало то, что предприятия, 
имевшие положительные аудиторские заключения, одно за другим объявляли себя банкротами, несмотря на отсутствие признаков 
финансовой несостоятельности в бухгалтерской отчетности и замечаний со стороны 
аудиторов. Институт аудита не оправдал себя 
и претерпел кризис доверия. 
Почему же аудиторы давали положительные 
заключения? Основываясь на постулате отсутствия конфликта интересов, аудиторы излишне доверяли системе внутреннего контроля аудируемых лиц. При этом детальной проверке подвергалась только отчетность аудируемого лица, дальнейшая непрерывность 
деятельности предприятия в тот период особо 
не анализировалась. Сложившаяся ситуация 
привела к дефициту доверия не только к представителям бизнеса, но и между аудитором 
и пользователями отчетности.
В отношении обязательного аудита наше 
мнение также схоже с мнением Е.Ю. Итыгиловой. 
Аудируемое лицо обязано предоставлять пользователям проаудированную отчетность, а аудитор обязан рассматривать в ходе аудита риск 
недобросовестных действий, что не соответствует потребностям и ожиданиям как пользователей бухгалтерской информации, так 
и самого заказчика аудиторской проверки. 
Здесь на лицо подмена добровольного сотрудничества и содействия вынужденной необходимостью, обязанностью [5]. Действительно, 

с самого основания института аудита и по сей 
день аудит как форма контроля был и остается обязательным. Обязательный, вынужденный аудит не может быть основан на доверии, 
взаимопомощи и сотрудничестве. Обязательный аудит ограничен сроками и требованиями законодательства и накладывает определенную ответственность на аудируемое лицо, 
в том числе на исполнителя, ответственного 
за проведение аудита, который обязан предоставить аудитору всю необходимую информацию надлежащего качества и в определенный срок. В данном случае велика вероятность 
умышленного искажения отчетности с целью 
выставить ее в наиболее выгодном свете и избежать нареканий со стороны руководства. 
С этой стороны аудит для ответственных лиц 
мало отличается от проводимой ранее ревизии, 
а аудитор воспринимается ответственными 
лицами не как помощник и советчик, а как 
ревизор. В данном случае наблюдается конфликт интересов между аудитором и администрацией, отвечающей за проведение аудита.
Говоря об ответственности за проведение 
аудита, следует учитывать еще один немаловажный аспект: на современном этапе все 
больше предприятий передают функции бухгалтерского учета на аутсорсинг. Для предприятий-аутсорсеров ответственность за проведение аудита трактуется несколько иначе: 
от положительного аудиторского заключения 
напрямую зависит индекс качества оказываемых услуг, а следовательно, и дальнейшая 
непрерывность деятельности уже непосредственно самого предприятия-аутсорсера. Поэтому получение положительного аудиторского заключения является единственной 
возможностью, гарантирующей дальнейшее 
существование этого предприятия. Предприятие-аутсорсер заинтересовано получить его 
любой ценой. С другой стороны, предприятиеаутсорсер не знает в достаточной степени специфику деятельности организации изнутри 
и располагает только имеющимися учетными 
данными, что значительно затрудняет выявление ошибок и подлогов в случае их наличия. 
В случае если ошибки, подлоги и другие умышленные искажения все-таки будут выявлены 
на стадии подготовки к аудиту, предприятиеаутсорсер будет вынуждено их исправить 
до предоставления данных аудитору. В этой 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

6

ситуации значительно возрастает вероятность 
сокрытия данных фактов во избежание получения отрицательного аудиторского заключения. И чем больше возрастает давление на предприятие-аутсорсера, тем больше вероятность 
конфликта интересов между ним и аудитором. 
Для предприятия-аутсорсера аудитор — не помощник и не консультант, а все тот же ревизор.
Таким образом, аудиторская проверка, основанная на обоюдном доверии и взаимопомощи, а следовательно, и отсутствие конфликта интересов между участниками аудита могут 
быть возможны только в случае добровольного инициативного аудита.
Говоря о доверии между участниками института аудита, не следует забывать о том, что 
изначально, до появления частной собственности и акционерных обществ, аудит был подтверждающим и представлял собой форму 
государственного контроля, основной целью 
которого было выявление умышленных подлогов, хищений и иных злоупотреблений. 
В основу такого контроля было положено недоверие государства к управляющим и распорядителям государственной собственности. 
В дальнейшем, с появлением частной собственности и акционерных обществ, аудит был выделен в отдельную независимую форму контроля, однако суть осталась прежней — недоверие пользователей (дольщиков и вкладчиков) к предоставленной информации и их 
требования ее подтверждения, а также недоверие государства к представителям бизнеса 
как налогоплательщикам. Сама суть аудиторской проверки заключается в профессиональном скептицизме, т.е. сомнении в надежности 
истины (в данном случае отчетности) и недоверии к ней. Следовательно, можно говорить 
о том, что в большинстве случаев доверие 
между аудитором, заинтересованными пользователями и аудируемым лицом маловероятно или же отсутствует как таковое.
Так почему же доверие между участниками 
аудита легло в основу второго постулата 
Маутца, Шарафа? Говоря о моральном аспекте доверительных отношений в процессе 
аудита, не следует забывать, что изначально 
в основе института аудита была английская 
школа, а английская модель в дальнейшем экстраполировалась на американскую и некоторые европейские. Отношение к доверию 

в Англии в тот период было иное, нежели 
во всем остальном мире. В большинстве своем 
экономические отношения в Англии строились 
на взаимном доверии и безупречной репутации. Сделки заключались на основе устной 
договоренности, подразумевающей абсолютное доверие к партнеру, и скреплялись джентельменским соглашением. Недобросовестность в бизнесе была, скорее, редким исключением. Несмотря на то что уже тогда аудит 
был обязательным, предприниматели были 
заинтересованы в проведении аудита, так как 
это способствовало привлечению новых клиентов и инвестиций, развитию бизнеса и максимизации прибыли. Поэтому постулат доверия 
в том виде, в котором был сформулирован 
Маутцем, Шарафом, был применим только 
к английской модели аудита и только на этапе 
подтверждающего аудита того периода.
Данный постулат в первоначальной формулировке мог бы быть применим в обозримом будущем, когда аудиторская проверка 
будет основана на методологии сплошного, 
непрерывного, полностью автоматизированного цифрового аудита. Данная методология 
предполагает проведение аудиторской проверки посредством цифровизации: применение искусственного интеллекта, ботов, технологий блокчейн и т.д. На современном этапе 
в силу сплошного непрерывного потока информации и больших массивов данных аудитор физически не может полностью проверить 
все операции аудируемого лица. Он вынужден 
осуществлять выборочную проверку и доверять системе внутреннего контроля предприятия. Вынужденное доверие не может служить 
основанием отсутствия конфликта интересов 
между аудитором и аудируемым лицом. Цифровой автоматизированный аудит позволит 
перераспределить ресурсы при аудиторской 
проверке: отпадет необходимость выборочной 
проверки, так как блокчейн-технологии позволят отслеживать все транзакции с активами организации, начиная с момента их приобретения. Искусственный интеллект позволит анализировать полученные данные, выявляя при этом намеренные и ненамеренные 
ошибки и искажения в бухгалтерском учете. 
Данные технологии сделают проверку учета 
и отчетности максимально прозрачной, сведя 
на нет все усилия недобросовестных собствен

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 2 (февраль), 2024. 58 : 3–8
7

ников или администрации скрыть подлоги, 
хищения, иные злоупотребления. Со стороны 
аудитора больше не возникнет необходимости 
в вынужденном доверии к системе внутреннего контроля аудируемого лица.
Исходя из вышеизложенного можно сделать 
вывод, что первоначальная формулировка 
второго постулата Маутца, Шарафа утратила 
свою актуальность и не находит применения 
в современных реалиях.
О возможности конфликта интересов в свое 
время говорил еще один выдающийся теоретик аудита — Дж. Робертсон. Среди сформулированных им постулатов первое место занимает вероятное столкновение интересов 
[10, с. 28].
В отношении доверия между участниками 
аудита Я.В. Соколов был более категоричен. Он 
предложил свою, прямо противоположную 
интерпретацию данного постулата: «Отчет составлен неверно». Это значит, что, по мнению 
Я.В. Соколова, конфликт интересов между аудитором и аудируемым лицом неизбежен, 
дей ствия администрации являются мошенническими, а деятельность клиента сомнительной  
[11, с. 36].

Отчасти мы разделяем столь категоричное 
утверждение, но предлагаем модифицировать 
данный постулат следующим образом:
 ■ дополнить участников аудита: помимо 
аудитора и администрации аудируемого лица 
необходимо добавить его сотрудников, а также 
пользователей отчетности и собственников 
бизнеса;
 ■ выделить обособленно понятия «добровольный аудит» и «обязательный аудит», так 
как, по нашему мнению, первоначальная формулировка данного постулата может быть 
применима исключительно при добровольном 
инициативном удите. 
Мы считаем, что второй постулат Маутца, 
Шарафа должен быть переформулирован следующим образом: при обязательном аудите 
конфликт интересов возможен между аудитором и пользователями отчетности и неизбежен 
между аудитором и аудируемым лицом — его 
сотрудниками, собственниками, администрацией.
Аудитору следует предполагать недобросовестные действия аудируемого лица и умышленное сокрытие этих фактов в бухгалтерской 
(финансовой) отчетности.

Литература

1. 
Азиева З.И., Макаревич Д.Д. Эволюция теории и методологии аудита // Актуальные вопросы 
современной экономики. — 2021. — № 12. — С. 1056–1060.
2. 
Арабян К.К. Концептуальные основы развития аудиторской деятельности [Электронный ресурс]. — Режим доступа — URL:https://docs.yandex.ru/docs/view?tm=1708256822&tld=ru&lang=ru&
name=Doklad-Arabyan-K.K.-Kontseptualnye-osnovy-razvitiya-auditorskoi-deyatelnosti-v-RF
3. 
Арабян К.К. Теория аудита и концептуальные основы развития аудиторской деятельности // 
Учет. Анализ. Аудит. — 2019. — Т. 6. — № 1. — С. 28–39.
4. 
Баранов П.П., Шапошников А.А. Теория аудита в системе координат науковедения // Международный экономический симпозиум – 2015: материалы Международных научных конференций, посвященных 75-летию экономического факультета Санкт-Петербургского государственного университета: сборник статей, Санкт-Петербург, 22–25 апреля 2015 года / ответственный редактор 
С.А. Белозеров. — СПб: Скифия-принт, 2015.
5. 
Итыгилова Е.Ю. Дисфункциональные проблемы института аудита на современном этапе его 
развития и пути их преодоления // Этап. — 2015. — 3. [Электронный ресурс]. — Режим доступа — 
URL:https://cyberleninka.ru/article/n/disfunktsionalnye-problemy-instituta-audita-na-sovremennometape-ego-razvitiya-i-puti-ih-preodoleniya
6. 
Кизилов А.Н., Богатая И.Н. Эволюция аудита как науки и практической деятельности // Международный бухгалтерский учет. — 2012. — № 34(232).
7. 
Олисаева А.В., Угурчиева Р.О. Институциональные особенности аудита бухгалтерской финансовой отчетности // Вестник Академии знаний. — 2020. — № 36(1). — С. 182–186. 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

8

8. 
Омаров А.К. Современные теории аудита // Экономика и социум. — 2018. — № 5(48). — С. 947–952.
9. 
Пугачева Е.И. Попытки теоретического конструирования теории аудита: Маутц и Шараф // 
Бухгалтерский учет и аудит: прошлое, настоящее и будущее: сборник научных статей региональной 
научно-практической конференции: в 2 ч., Новосибирск, 21–22 ноября 2016 года. — Ч. 1. — Новосибирск: 
Новосибирский государственный университет экономики и управления «НИНХ», 2016. — С. 294–296. 
10. Робертсон Дж. Аудит / пер. с англ. — М.: KPMG, Контакт, 1993. — 496 с.
11. Соколов Я.В. Десять постулатов аудита // Бухгалтерский учет. — 1993. — № 11. — С. 36–38.
12. Харитонова К.В. Теоретические аспекты аудита // Современные инновации. — 2020. — 
№ 3(37). — С. 33–38.
13. Чекавинская Г.А. Институциональная парадигма аудита: междисциплинарный дискурс // Проблемы развития территории. — 2020. — № 3(107). — С. 72–89.
14. Limperg Th. The Social Responsibility of the Auditor. — Limperg instituut. Inter-university institute 
for accountancy. — Amsterdam, 1985. — 46 р.
15. Mautz R.K., Sharaf H.A. The Philosophy of Auditing. — Sarasota, American Accounting Association, 
1961. — 252 р.

МОЖНО ЛИ НЕ ПЛАТИТЬ ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ 
ЗА НЕИСПОЛЬЗУЕМЫЕ АВТОМОБИЛИ

Серьезная неисправность или аварийное состояние транспортного средства могут надолго лишить 
возможности использовать его. Обязана ли организация уплачивать транспортный налог в отношении неисправных транспортных средств, которые давно не 
используются в хозяйственной деятельности?
ФНС напомнила, что плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения. То есть обязанность по уплате 
транспортного налога ставится в зависимость от регистрации транспортного средства, а не от фактического его использования. Нерабочий или неиспользуемый по иным причинам автомобиль не перестает быть 
тем самым объектом налогообложения. И если за организацией числится транспортное средство, не снятое с учета в органах ГИБДД, она обязана уплачивать 
за него транспортный налог (Письмо ФНС от 27 октября 2023 г. № БС-19-21/318@).
Но если для налоговой инспекции в этом случае 
вы будете добросовестным налогоплательщиком, то у 
органов финконтроля осуществление налоговых платежей за неиспользуемое имущество, скорее всего, вызовет претензии. Как правило, в таких случаях 
речь идет о неэффективном расходовании средств, и 
суды согласны с такой квалификацией (см. решение 
АС Амурской области от 31 октября 2023 г. по делу 
№ А04-7550/2023, постановление Чаа-Хольского районного суда Республики Тыва от 27 февраля 2023 г. 
по делу № 5-5/2023, постановление Восемнадцатого 
ААС от 31 октября 2019 г. по делу № А76-6432/2019). 
А вот о нецелевых тратах в подобных ситуациях говорить безосновательно — НК РФ обязывает учреждение уплачивать налог независимо от фактического наличия и использования транспортного средства (решение АС Республики Саха от 3 ноября 2023 по делу 
№ А58-7788/2022). Также, по мнению ревизоров, сохранение на балансе не используемых в деятельности 

автомобилей причиняет ущерб в виде необоснованного уменьшения объема денежных средств учреждения, уплаченных в качестве транспортного налога (решение Первореченского районного суда г. Владивостока Приморского края от 27 октября 2020 г. по делу 
№ 2-1748/2020).
В этой связи вновь сделаем акцент: при проведении 
годовой инвентаризации следует уделить особое внимание оценке соответствия имущества понятию «актив» и организовать списание неиспользуемых по причине непригодности объектов. Если же признанный 
«неактивом» объект еще имеет полезный потенциал, 
но не используется по причине, например, несоответствия уставной деятельности учреждения, следует инициировать его передачу в казну. Ведь даже не отвечая 
критериям актива в учреждении, такое имущество попрежнему входит в состав активов соответствующего 
публично-правового образования, а обладая полезным 
потенциалом, по решению органа по управлению имуществом вполне может быть передано в оперативное 
управление и использоваться другим учреждением. Соответствующие разъяснения давал Минфин.
При этом орган по управлению имуществом не 
может отказаться принимать в казну объект имущества, если учреждение-балансодержатель не использует и не планирует его использовать — на это еще 
в 2018 году указал Верховный Суд РФ. При этом отсутствие других учреждений, за которыми имущество может быть закреплено на праве оперативного управления, не может быть причиной отказа в зачислении неиспользуемого учреждением объекта 
в казну, поскольку противоречит органа по управлению имуществом (постановления Четырнадцатого 
ААС от 23.01.2024 № 14АП-9848/23 и Двадцатого ААС 
от 22.01.2024 № 20АП-8375/23).

https://www.garant.ru/news/1679626/
31 января 2024 г.

ВНУТРЕННИЙ АУДИТ. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ

№ 2 (февраль), 2024. 58 : 9–14
9

В
 настоящее время многие предприятия/
корпорации при разработке своей оригинальной модели процессов управления рисками, внутреннего контроля и внутреннего 
аудита руководствуются действующим законодательством, международными и соответствующими государственными стандартами (рекомендациями)  [1–19]. Как правило, такие 
процессы разобщены, автономны, иногда пересекаются и дублируют друг друга. При этом 
приоритетность стоящих перед предприятиями задач управления рисками определяется 
субъективно и несистемно либо по собственной 
инициативе соответствующих подразделений, 
либо по инициативе администрации. 
Актуальность интеграции проблем управления рисками и функций внутреннего контроля/аудита в единую концептуальную структуру обусловливается логической последовательностью и взаимосвязанностью соответ
Политика риск-ориентированного внутреннего аудита 
предприятий реального сектора экономики

The Policy of Risk-Based Internal Audit of Enterprises 
in the Real Sector of the Economy

УДК 338.14 
DOI:  10.12737/1998-0701-2024-10-2-9-14

В.В. Терюхов, риск-аудитор, Научно-образовательное 
учреждение «Ревизионная школа» (Институт 
сохранности акционерной собственности)

e-mail: teruhov@gmail.com

V.V. Teryukhov, Risk Auditor, Scientifi c and educational 
institution «Revision School» (Institute for the Preservation 
of Joint-Stock Property)

e-mail: teruhov@gmail.com

Аннотация. В продолжение темы авторской статьи «Актуальность и практика управления рисками на отечественных предприятиях» (Аудитор, № 4, 2022) в настоящем материале автор предлагает форму внутреннего документа (стандарта) «Политика риск-ориентированного внутреннего аудита», который может использоваться предприятиями реального сектора экономики в их практической деятельности. 

Ключевые слова: политика, риск-аудит, актуальность, практика, цель, задачи, эффективность, функции, алгоритм, методы, инструменты.

Abstract. In continuation of the topic of the author’s article «Relevance and practice of risk management in domestic 
enterprises» (Auditor, No. 4 (2022)) in this material, the author proposes the form of an internal document (standard) 
«Risk-oriented internal audit Policy», which can be used by enterprises of the real sector of the economy in their practical 
activities.

Keywords: policy, risk audit, relevance, practice, purpose, objectives, effi  ciency, functions, algorithm, methods, tools.

ствующих процессов с обеспечением основной 
цели такой системы — предупреждение рисков 
в финансово-хозяйственной деятельности 
предприятий, своевременное принятие мер 
по их предупреждению и устранению, получение разумной уверенности в том, что предприятие достигнет поставленных целей наиболее эффективным способом.
В этой связи ниже вниманию читателей 
предлагается форма документа (стандарта) 
«Политика риск-ориентированного внутреннего аудита предприятия», который является 
внутренним документом, определяющим стоящие перед предприятием цели и задачи, принципы построения и функционирования рискориентированного внутреннего аудита (рискаудита) и направленным на достижение запланированных результатов деятельности 
и обеспечение устойчивого развития предприятия. 

ВНУТРЕННИЙ АУДИТ. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ

10

Политика риск-ориентированного внутреннего аудита

1. Общие положения

Политика риск-ориентированного внутреннего аудита (далее — риск-аудита) предприятия (далее — Общество) является внутренним документом Общества, устанавливающим цели, задачи, функции участников, принципы построения и организации, алгоритм, 
методы и инструменты риск-аудита в Обществе.
1.1. Назначение риск-аудита
Настоящая Политика устанавливает требования к риск-аудиту в Обществе как составной части интегрированной структуры в целях достижения запланированных результатов деятельности и обеспечения устойчивого развития Общества. 
1.2. Актуальность и практика применения
 ■ Бюджетирование 
 ■ Технико-экономическое обоснование 
 ■ Бизнес-планирование 
 ■ Оценка эффективности инвестиционных проектов 
 ■ Оценка платежеспособности/кредитоспособности 
 ■ Оценка бизнеса 
 ■ Стратегическое планирование
 ■ Финансовое моделирование (Cash Flow, NPV и т.п.)
1.3. Основные термины и определения
Риск — сочетание вероятности и последствий наступления неблагоприятных и непредвиденных событий (потерь, убытков, ущербов и т. п.).
Управление рисками — процесс принятия и выполнения управленческих решений, 
направленных на снижение вероятности возникновения неблагоприятного результата 
и минимизацию/покрытие возможных потерь, убытков, ущербов и т.п. 
Внутренний контроль — инструмент управления рисками — риск-ориентированный 
аудит и мониторинг.
Реестр рисков — сводный документ (структурированный перечень), объединяющий 
полную информацию обо всех идентифицированных рисках и соответствующему управлению последними в Обществе.
Ставка дисконтирования (дисконта) — интегральная оценка рисков.
NPV (net present value) — чистый дисконтированный доход — предполагаемый доход 
в будущем с учетом возможных рисков.

2. Основные цели и задачи риск-аудита

Цель — повышение/максимизация доходности и эффективности бизнеса за счет снижения непредвиденных расходов. 
Задачи — идентификация, анализ, количественная оценка рисков — возможных непредвиденных потерь, убытков, ущербов и т.п., разработка и оптимизация мер (мероприятий) по их минимизации/покрытию.

3. Оценка эффективности риск-аудита

Объективным критерием эффективности риск-аудита является относительное повышение и максимизация чистого дохода Общества (предприятия/проекта) за счет минимизации/покрытия рисков.