Внутренний аудит в современной системе корпоративного управления компанией

Москва
ИНФРА-М
2022

ВНУТРЕННИЙ АУДИТ 
В СОВРЕМЕННОЙ 
СИСТЕМЕ 
КОРПОРАТИВНОГО 
УПРАВЛЕНИЯ 
КОМПАНИЕЙ

ПРАКТИЧЕСКОЕ ПОСОБИЕ

С.Н. ОРЛОВ

НАУКА и ПРАКТИКА

УДК 658.14/17
ББК 65.290.93
 
О66

© Орлов С.Н., 2013

О66

Оригинал-макет подготовлен в НИЦ ИНФРА-М

Подписано в печать 25.12.2014.
Формат 6090/16. Гарнитура Newton. 
Бумага офсетная. Печать офсетная.
Усл. печ. л. 17,75. Уч.-изд. л. 21,3.
ПТ10.
Цена свободная.

ТК  471150-467975-251214

ООО «Научно-издательский центр ИНФРА-М»
127282, Москва, ул. Полярная, д. 31В, стр. 1
Тел.: (495) 280-15-96, 280-33-86. Факс: (495) 280-36-29
E-mail: books@infra-m.ru        http://www.infra-m.ru

ISBN 978-5-16-010044-9 (print)
ISBN 978-5-16-101743-2 (online)

Орлов С.Н. 
Внутренний аудит в современной системе корпоративного управления компанией: практическое пособие. — Москва : 
ИНФРА-М, 2022. — 284 с. — (Наука и практика).

ISBN 978-5-16-010044-9 (print)
ISBN 978-5-16-101743-2 (online)

Рассматриваются вопросы организации внутреннего аудита в современной системе корпоративного управления компанией. Определяются основные 
характеристики и направления деятельности внутреннего аудита в компании, 
даются рекомендации по применению риск-ориентированного подхода при 
его организации, раскрываются понятия независимости службы внутреннего 
аудита и контроля и внутренних аудиторов, а также сущность индивидуальной объективности и других принципов и правил поведения внутренних аудиторов, приводятся практические рекомендации по формированию системы 
внут реннего контроля компании, состоящей из внутреннего контроля, управления рисками и внутреннего аудита. 
Для специалистов — внутренних аудиторов, а также руководителей для организации современного внутреннего аудита компаний. Материалы пособия 
будут полезны преподавателям вузов при формировании программ обучения 
и повышения квалификации по теме «Внутренний аудит» и всем сотрудникам 
компаний, занимающихся вопросами корпоративного управления, для расширения своего круга знаний о современном внутреннем аудите.

УДК 658.14/17
ББК 65.290.93

ФЗ 
№ 436-ФЗ
Издание не подлежит маркировке 
в соответствии с п. 1 ч. 2 ст. 1

ВВедение

Современные тенденции развития бизнеса в России характеризуют
ся усилением внимания собственников (акционеров) компаний к организации эффективных систем корпоративного управления.

Многие российские менеджеры неоднократно слышали данное ут
верждение. Но само понятие «корпоративное управление» для большинства специалистов еще остается неясным. Однозначного определения этого понятия никто не даст, но что касается важности организации 
корпоративного управления в компании специалисты могут говорить 
часами. Кто и как может оценить реальную эффективность системы 
корпоративного управления?

В работе «Корпоративное управление. История и практика», выпу
щенной Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг (в настоящее 
время — Федеральная служба по финансовым рынкам (ФСФР), приводятся следующие определения понятия «корпоративное управление»1:
• система отчетности перед акционерами лиц, которым доверено те
кущее руководство компанией;

• способ управления компанией, который обеспечивает справедливое 

и равноправное распределение результатов деятельности между всеми акционерами, а также иными заинтересованными лицами;

• комплекс мер и правил, которые помогают акционерам контролиро
вать руководство компании и влиять на менеджмент с целью максимизации прибыли и стоимости предприятия;

• система взаимоотношений между менеджерами компании и ее вла
дельцами по вопросам обеспечения эффективности деятельности 
компании и защите интересов владельцев, а также других заинтересованных сторон.
Приведенные выше определения характеризуют суть корпоративно
го управления — дать акционерам возможность эффективного контроля 
и мониторинга деятельности менеджмента и тем самым способствовать 
увеличению стоимости (капитализации) компании. Этот контроль подразумевает как внутренние процедуры управления, так и внешние правовые и регулирующие механизмы.

Собственники (акционеры) компании хотят знать, какую именно 

ответственность несут перед ними высшие должностные лица компании 
за достигнутые результаты и есть ли у них реальная возможность влиять 
на принятие важных решений.

Существует еще множество трактовок понятия «корпоративное уп
равление», предлагаемых различными организациями, специализирующимися в предоставлении консультационных услуг в данной области. 

1 
Материалы сайта ФСФР www.fcsm.ru. ФСФР по указу Президента Российской Федерации в июне 2013 г. была упразднена, ее функции переданы Центральному банку Российской Федерации.

Наиболее конкретное определение данного понятия, по мнению автора, 
дает Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР): 
«Корпоративное управление  — это система, в соответствии с которой осуществляется управление и контроль в компаниях»1.

Приведенное определение и имеется в виду при дальнейшем изло
жении материалов пособия. 

Структура такой системы должна определять права и обязанности 

различных лиц, в том числе членов совета директоров и менеджеров 
компании, собственников (акционеров) и других заинтересованных лиц, 
а также устанавливать правила и порядок принятия решений по делам 
компании. 

Цель корпоративного управления — обеспечивать структуру, на ос
нове которой устанавливаются цели и задачи деятельности, определяются пути и средства их достижения, контролируется деятельность компании. Надлежащее корпоративное управление должно создавать нужные стимулы, способствующие как достижению поставленных целей в 
интересах компании и акционеров, так и осуществлению эффективного 
контроля, стимулируя тем самым более рациональное использование 
ресурсов в компании.  

Таким образом, корпоративное управление можно определить как 

систему взаимоотношений между собственниками (акционерами) компании и ее менеджерами, между различными группами собственников 
(акционеров) и компанией в целом, а также иными заинтересованными 
лицами по вопросам обеспечения, как интересов перечисленных участников корпоративных отношений, так и эффективности деятельности 
компании, ее соответствия определенным социальным целям и общественным интересам.

Системы корпоративного управления в той или иной форме сущес
твуют в каждой компании, но практика организации в Российской Федерации эффективных систем в соответствии с современными концепциями их развития только начинает складываться.

Необходимость дальнейшего развития систем корпоративного уп
равления в России в настоящее время обусловлена следующими факторами.

1. Окончание периода так называемого «дикого рынка» и переход к 

цивилизованным формам ведения бизнеса требует применения современных методов управления компанией, обеспечивающих прозрачность 
ее бизнеса.

Выход российских компаний на новый этап развития бизнеса привел 

к изменениям в системе управления компаний. Как правило, собственники, владельцы крупных пакетов акций (мажоритарные акционеры) 
отходят от оперативного (текущего) управления компаниями, занимаясь 
в основном стратегическими вопросами развития бизнеса и привлечением инвестиционных ресурсов. А текущая работа по достижению целей 

1 
Презентация «Белой книги по вопросам корпоративного управления в России», Введение, п.1, 2002 г., материалы сайта ОЭСР в Российской Федерации. 
URL: www.oecdmoscoworg.83.com1.ru.

бизнеса передается наемным менеджерам, за деятельностью которых акционерам необходимо осуществлять соответствующий контроль (надзор).

2. Укрупнение бизнеса, появление крупных интегрированных ком
мерческих структур требует организации систематизированного и формализованного контроля за финансовыми потоками, сохранностью 
активов, рациональным использованием ресурсов, соблюдением законодательства и внутренних регламентов, подготовкой достоверной финансовой и управленческой отчетности у каждой бизнес-единицы, входящей в интегрированную структуру.

3. Российские компании подвержены повышенным рискам потерь от 

недобросовестных действий собственных сотрудников: злоупотребление 
служебным положением в личных целях (в том числе и исполнительным 
руководством), например получаемые взятки (откаты) за закупки комплектующих изделий по завышенным ценам, прямое воровство, фальсификация отчетной информации для получения незаслуженных премий за 
«хорошую» работу, продажа конфиденциальной информации конкурентам и др.

4. Появление современных законодательных инициатив, как зарубеж
ных, так и российских, ужесточающих требования к публичным компаниям, т.е. к компаниям-эмитентам, разместившим или планирующим 
размещение своих ценных бумаг на различных фондовых биржах, за предоставление достоверной финансовой отчетности и функционирование 
эффективной системы внутреннего контроля за ее подготовкой.

5. Необходимость оптимального преодоления последствий глобаль
ного финансового кризиса, начавшегося в 2008 г.

В марте 2005 г. в США вступили в силу новые стандарты раскрытия 

информации публичными акционерными компаниями, установленные 
законом Сарбейнса–Оксли.1 Согласно закону высшее руководство компании обязано лично подтверждать достоверность финансовой отчетности и свою ответственность за создание, поддержание процедур раскрытия информации, а также сопутствующих средств внутреннего контроля, в первую очередь при подготовке финансовой отчетности.

Появление закона Сарбейнса–Оксли было вызвано чередой корпо
ративных скандалов и банкротством крупнейших мировых компаний 
(Enron, WorldCom, Parmalat и др.), вызванных выявлением фактов подготовки недостоверной финансовой отчетности, вводившей инвесторов 
в заблуждение относительно реальных результатов финансово-хозяйственной деятельности компаний и, соответственно, неэффективной 
системой корпоративного управления.

Таким образом, в 2005 г. фондовый рынок вступил в новую эру, где 

основоопределяющим для инвесторов становится вопрос эффективности систем корпоративного управления — высоких финансовых резуль
1 
Закон Сарбейнса–Оксли (Закон 107-204) «О защите инвесторов за счет улучшения точности и достоверности раскрытия корпорациями данных, которые 
предусмотрено раскрывать в соответствии с законодательством о ценных 
бумагах и по другим основаниям», принят Сенатом и Палатой представителей  США на 107-й сессии Конгресса 30 июля 2002 г.

татов и блестящего фасада корпоративного управления оказывается 
недостаточно, чтобы защитить инвестиции собственников (акционеров).

Основным элементом контроля в российских компаниях традици
онно являлась система внутреннего контроля, представлявшая собой 
совокупность элементов: систем бухгалтерского и управленческого учета, набора внутренних организационно-распорядительных документов 
компании, включая положения о структурных подразделениях и должностные обязанности сотрудников компании, отчетов руководителей 
различных уровней о результатах проделанной работы и управленческих 
решений, принятых на их основе, а также заключений ревизионной комиссии компании (при ее наличии) по результатам проверки (ревизии) 
финансово-хозяйственной деятельности компании за отчетный год. 

Перед создаваемыми в российских компаниях службами внутренне
го аудита ставились следующие задачи: организация работ с целью подтверждения достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности 
компании, подготавливаемой для внешних пользователей, и оценка эффективности системы внутреннего контроля за ее проведением, включая 
определение сотрудников, виновных в нарушениях порядка ведения 
бухгалтерского учета с целью их дальнейшего наказания исполнительным руководством компании.

Необходимость совершенствования корпоративного управления со
здает предпосылки для повышения роли службы внутреннего аудита в 
компании как одного из важнейших элементов контроля в системе корпоративного управления. Для решения этой задачи необходимо постоянно совершенствовать работу в области методологии и организации 
деятельности службы внутреннего аудита. 

В первую очередь это должна быть не констатация фактов наруше
ний и суммы установленного ущерба, а усиление предупредительного 
характера работы, создание условий для недопущения (минимизации) 
нарушений, что должно привести к увеличению эффективности (уровня 
полезности) работы службы внутреннего аудита для системы корпоративного управления компанией.

Достижение требуемой эффективности работы службы внутреннего 

аудита во многом зависит от правильной организации ее деятельности. 
Тотальный контроль за финансово-хозяйственной деятельностью компании, который хотели бы осуществлять собственники (акционеры) 
компании, в современных условиях ведения бизнеса практически невозможен (в том числе из-за значительных материальных затрат). 

Передовые российские компании активно внедряют новый конт
рольный элемент — управление рисками, представляющий собой особый подход к корпоративному управлению компанией, состоящий в 
прогнозировании возможных рисков и принятии мер для уменьшения 
их отрицательного влияния на ожидаемые (запланированные) результаты финансово-хозяйственной деятельности компании. 

Собственная деятельность службы внутреннего аудита также сопря
жена с определенными рисками. В отличие от внешнего аудитора1, высказывающего лишь собственное мнение о достоверности финансовой 
(бухгалтерской) отчетности компании и соответствии порядка ведения 
бухгалтерского учета компании законодательству, служба внутреннего 
аудита должна способствовать деятельности органов управления при 
получении дополнительной уверенности в достоверности финансовой 
(бухгалтерской) отчетности и соблюдении норм законодательства, нести 
за это ответственность, что увеличивает профессиональные риски (риски собственной деятельности).

Кроме того, необходимость развития новых направлений деятель
ности службы внутреннего аудита, таких как оценка эффективности 
систем внутреннего контроля и управления рисками компании, внутренний аудит инвестиционных проектов и выполнение работ по специальным заданиям, подготовка предложений для совета директоров, организация контроля за ведением управленческого учета, более тесное 
взаимодействие с внешним аудитором, значительно расширяет перечень 
рисков, способных повлиять на успешное выполнение службой внутреннего аудита порученных ей заданий, а также на объективность выводов внутренних аудиторов.

Управление рисками собственной деятельности — важнейшая задача 

современной службы внутреннего аудита, которая может быть реализована с помощью научно обоснованных практических методов выявления 
рисков службы внутреннего аудита, проведения оценки и ранжирования 
их по степени значимости для компании, критериев выбора эффективных методов управления, контрольных мероприятий, а также оценки 
эффективности деятельности службы внутреннего аудита. 

Инструментом современной службы внутреннего аудита должна 

стать теория управления рисками и выстроенная на ее базе методология 
внутреннего аудита (с использованием риск-ориентированного подхода 
к организации деятельности), что позволит своевременно выявлять источники для реализации рисков (рисковые зоны), формировать рациональный план проверок (выполнения работ) и эффективно распределять 
ресурсы, выявлять в ходе проверки ошибки исполнителей и (или) случаи 
мошенничества, определять нарушения действующего законодательства 
и нарушения при выполнении внутренних процедур.

В отличие от организации работы внешнего аудитора организация 

работы службы внутреннего аудита в российских коммерческих компаниях не регулируется законодательными органами. В связи с этим и само 
понятие «внутренний аудит» законодательно не закреплено (так же как 

1 
Внешний аудитор — аудиторские организации или частные предприниматели, организующие свою деятельность без образования юридического лица, 
осуществляющие свою деятельность в соответствии с Федеральным законом 
«Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ, другими Федеральными законами и иными нормативными правовыми актами по проведению аудиторской деятельности, изданными в соответствии с вышеуказанным Федеральным законом.

и понятие «риск»). Отсутствуют отечественные стандарты внутреннего 
аудита, а существующие профессиональные стандарты Международного института внутренних аудиторов1 и рекомендации других международных организаций относительно организации деятельности служб 
внутреннего аудита необходимо адаптировать к российским условиям 
ведения бизнеса.

Если по теме «Управление предпринимательскими рисками» сущест вует 

много научных исследований и публикаций, то тема «Внутренний аудит» 
менее разработана и имеет в основном теоретическую направленность.

Тема внутреннего аудита фрагментарно затрагивается в различных 

учебниках, посвященных внешнему аудиту и внутреннему контролю, а 
также в отдельных статьях в периодической печати. Сложившаяся ситуация во многом объясняется недопониманием многими специалистами 
роли службы внутреннего аудита и степени значимости эффективного 
управления внутренним аудитом компании. 

Между тем организацию современного (риск-ориентированного) 

внутреннего аудита можно расценивать как недооцененный внутренний 
резерв (ресурс) для совершенствования деятельности системы контроля 
и достижения качества корпоративного управления компанией в целом, 
требуемого акционерами. Этот резерв сможет оказать дополнительную 
помощь акционерам компании при организации контроля фактической 
эффективности работы всей компании в современных условиях ведения 
бизнеса и, соответственно, в достижении целей своего бизнеса.

Практические рекомендации организации современного (риск-ори
ентированного) внутреннего аудита в системе корпоративного управления компанией, изложенные в данном пособии, разработаны с учетом:

1) законодательных требований к организации российских компа
ний;

2) передовых рекомендаций международных и российских компаний, 

специализирующихся на вопросах корпоративного управления, методологии внутреннего контроля, управления рисками и внутреннего аудита;

3) положений Международных профессиональных стандартов внут
реннего аудита;

4) положений Международных стандартов аудита и российских Фе
деральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

При написании пособия была изучена и творчески использована от
крытая информация об опыте организации и работы российских служб 
внутреннего аудита, а также практических методов, применяемых ими 
в текущей деятельности. Были изучены доступные внутренние нормативные документы, регулирующие вопросы организации в компаниях 
внутреннего контроля, управления рисками и внутреннего аудита.

1 
Международные профессиональные стандарты внутреннего аудита (редакция 
2011 г.). Здесь и далее в пособии для комментариев используется один из 
вариантов перевода стандартов на русский язык, который был размещен на 
сайте Некоммерческого партнерства «Институт внутренних аудиторов». URL: 
www.iia-ru.ru

В первую очередь тема совершенствования системы контроля акту
альна для акционеров и исполнительного руководства крупных холдинговых структур и средних (по масштабам развития бизнеса) компаний, 
разместивших (либо планирующих размещение) свои ценные бумаги на 
российских и (или) международных фондовых биржах.  Для динамичного развития бизнеса в условиях сильной конкурентной бизнес-среды 
и гарантированного соблюдения прав акционеров проблемы достижения 
ожидаемой эффективности системы контроля и корпоративного управления в целом необходимо решать во всех российских компаниях, независимо от формы собственности.

Ошибочно предполагать, что попытка внедрения внутреннего ауди
та в конкретной компании, пусть и с применением самой современной 
методологии организации и проведения, сразу воспримется «на ура» 
всеми сотрудниками. Не надо забывать, что работой всех структурных 
единиц (объектов управления) в компании руководят, а также выполняют внутренние процедуры сотрудники, каждый из которых имеет свои 
устоявшиеся (в том числе и корыстные) интересы. И все новое, что планируют сделать акционерами и (или) исполнительным органом в компании, тем более в сфере модернизации контрольной деятельности, 
обязательно будет вызывать определенное отторжение со стороны трудового коллектива, включая и отдельных лиц из числа исполнительного 
руководства.

Кроме того, необходимо понимать, что современная система конт
роля обязательно должна включать два взаимосвязанных элемента (части). Один элемент системы контроля должен работать преимущественно на акционеров, с целью обеспечения их прав (интересов) в компании, 
а другой — помогать соблюдению интересов исполнительного органа в 
части организации оптимального контроля деятельности объектов управления (включая всех сотрудников) и фактического состояния объектов контроля компании.  

Именно риск-ориентированный внутренний аудит сможет стать 

своеобразным звеном в контрольной деятельности компании, связывающим два основных элемента системы контроля в единую цепь (систему), поставляя информацию (отчеты), как совету директоров (представителям акционеров), так и исполнительному руководству, что упрощает процессы взаимодействия и взаимопонимания между этими органами 
управления компанией. Важную роль при этом играет разъяснительная 
работа в компании относительно сущности предлагаемых изменений в 
контрольной деятельности и преимуществ (мотивации), которые может 
получить каждый сотрудник при условии добросовестного выполнения 
своих должностных обязанностей.

Существует также мнение, что возможность организации риск-ори
ентированного внутреннего аудита является единственным решением 
для акционеров и исполнительного руководства компании. Считается, 
что если акционеры приняли соответствующее решение, а исполнительное руководство отчиталось в формальной организации внутреннего 
аудита, то все прежние проблемы в текущей контрольной деятельности 
компании будут моментально решены. Это ошибочное мнение.

Риск-ориентированный внутренний аудит должен функционировать 

не сам по себе, а только в тесном взаимодействии с другими элементами 
контрольной среды компании: внутренним контролем и управлением 
рисками. Только в этом случае можно избежать дублирования отдельных 
видов контроля и нерационального использования ресурсов компании, 
а также наладить взаимовыгодный обмен информацией между всеми 
контрольными элементами. 

Таким образом, организация эффективного внутреннего аудита невоз
можна без организации современного внутреннего контроля и управления 
рисками компании, что является зоной ответственности исполнительного 
органа. Обеспечение должной мотивации сотрудников компании для 
добросовестного выполнения своих должностных обязанностей, в том 
числе и при реализации разработанных контрольных процедур, поможет 
достигнуть конечных целей модернизации системы контроля компании. 

В решении различных практических проблем, которые могут возник
нуть при организации риск-ориентированного внутреннего аудита в 
системе корпоративного управления компанией, в том числе при организации взаимодействия с другими контрольными элементами, и должно помочь это пособие, которое полезно:  
• акционерам, членам советов директоров и исполнительному руко
водству компаний, внутренним и внешним аудиторам, специалистам 
в области управления рисками и внутреннего контроля для формирования единого мнения о сущности современной системы контроля компании, а также об основных методологических подходах и 
практических методах организации риск-ориентированного внутреннего аудита, с целью применения своих знаний в текущей работе;

• преподавателям и студентам экономических вузов, а также специа
листам учебных центров, где организуется обучение и (или) повышение квалификации специалистов в области внутреннего аудита, для 
подготовки профессиональных кадров по единой методологии обучения;

• специалистам при разработке законодательных инициатив в области 

внутреннего аудита;

• методологам с целью определения единых практических подходов 

при разработке и внедрении стандартов и методик для организации 
практической деятельности современных служб внутреннего аудита 
компаний;

• специалистам профильных саморегулируемых организаций при раз
работке собственных стандартов и методик (практических указаний) 
в области внутреннего аудита.