Налоговое право государств ЕАЭС

Налоговое право  
государств ЕАЭС

НОРМА
ИНФРА-М
Москва, 2022

Учебник для магистратуры

А. Н. Козырин

УДК [347.73:336.]339.923(075.8)
ББК 67.402.23:65.7я73
 
К59

Автор
Козырин Александр Николаевич, профессор, доктор юридических 

наук, профессор Российского университета дружбы народов.

Рецензенты
Абрамчик Лилия Ярославовна (Республика Беларусь), доцент, кандидат юридических наук, доцент Гродненского государственного 
университета имени Янки Купалы.
Порохов Евгений Викторович (Республика Казахстан), доктор 

юридических наук, директор Научно-исследовательского института 
финансового и налогового права, профессор Высшей школы права 
«Адилет» Каспийского общественного университета.
Сюбарева Ирина Федоровна (Российская Федерация), доктор педагогических наук, кандидат юридических наук, главный научный 
сотрудник Федерального центра образовательного законодательства.

Козырин А. Н.
Налоговое право государств ЕАЭС : учебник для магистратуры / А. Н. Козырин. — Москва : Норма :  ИНФРА-М, 2022. — 
388  с. — DOI 10.12737/1842504.
ISBN 978-5-00156-212-2 (Норма)
ISBN 978-5-16-017306-1 (ИНФРА-М, print)
ISBN 978-5-16-109860-8 (ИНФРА-М, online)

Учебник содержит базовый объем знаний по налоговому праву государств — членов ЕАЭС. Он дополняет общеобязательный курс «Налоговое 
право», выявляет общие черты и различия, присущие налоговому законодательству государств ЕАЭС, а также определяет направления, по которым 
должна вестись гармонизация налогово-правового регулирования в интеграционном объединении Армении, Беларуси, Казахстана, Киргизии и России.
Для студентов бакалавриата и магистратуры, обучающихся на юридических и экономических факультетах, аспирантов и слушателей системы повышения квалификации.

УДК [347.73:336.]339.923(075.8) 
ББК 67.402.23:65.7я73

Подготовлен с использованием гранта Благотворительного фонда  
Владимира Потанина, 2020.
 
© Козырин А. Н., 2022

К59

Оглавление

Принятые сокращения  .............................................................................7

Вместо введения  ......................................................................................9

Глава 1. Понятие налогового права в государствах ЕАЭС  .....................19
§ 1. Позитивное налоговое право и предмет  
налогового законодательства  ................................................19
§ 2. Метод налогового права  .........................................................25
§ 3. Принципы налогового права  .................................................37

Глава 2. Налоги и иные платежи в бюджет  ............................................58
§ 1. Понятие налога  ......................................................................58
§ 2. Понятие сбора, пошлины и иных неналоговых платежей, 
регулируемых налоговым законодательством  ......................73

Глава 3. Источники налогового права  ....................................................92
§ 1. Система источников права для регулирования  
налоговых отношений в государствах ЕАЭС  ........................92
§ 2. Конституционные основы налогового регулирования  ......106
§ 3. Налоговый кодекс и иные законы, регулирующие 
налоговые отношения  .........................................................110
§ 4. Региональные налоговые законы  ........................................122
§ 5. Подзаконные акты, регулирующие налоговые  
отношения  ............................................................................127
§ 6. Международно-правовые источники налогового  
права  .....................................................................................138
§ 7. Действие налоговой нормы во времени, пространстве  
и по кругу лиц  ......................................................................148

Глава 4. Налогоплательщики, налоговые органы и иные субъекты 
налогового права  ....................................................................158
§ 1. Налогоплательщик: понятие, права и обязанности ............160
§ 2. Защита и обеспечение прав и законных интересов 
налогоплательщиков  ...........................................................174
§ 3. Налоговые агенты  ................................................................191

Оглавление

§ 4. Представительство в налоговых правоотношениях. 
Налоговые представители  ...................................................195
§ 5. Налоговые органы  ................................................................200

Глава 5. Установление налога. Общий и специальный режимы 
налогообложения  ...................................................................225
§ 1. Установление налога и иного фискального платежа  ..........225
§ 2. Налоговые системы  ..............................................................232
§ 3. Общий и специальный режимы налогообложения  ............235

Глава 6. Обязанность по уплате налога и ее исполнение  ......................243
§ 1. Обязанность по уплате налога: понятие,  
возникновение и прекращение  ...........................................243
§ 2. Исполнение обязанности по уплате налога  ........................249
§ 3. Изменение срока исполнения обязанности  
по уплате налога  ...................................................................261
§ 4. Обеспечение исполнения обязанности  
по уплате налога  ...................................................................268
§ 5. Принудительное исполнение обязанности  
по уплате налога  ...................................................................284

Глава 7. Налоговый контроль  ..............................................................292
§ 1. Понятие налогового контроля  .............................................292
§ 2. Принципы налогового контроля  .........................................297
§ 3. Формы налогового контроля  ...............................................306
§ 4. Налоговые проверки  ............................................................315
§ 5. Налоговый мониторинг  .......................................................330

Глава 8. Юридическая ответственность за нарушение налогового 
законодательства ....................................................................339
§ 1. Виды нарушений налогового законодательства  .................339
§ 2. Уголовная ответственность за налоговые преступления  ....340
§ 3.  Административная ответственность за налоговые  
проступки  .............................................................................351
§ 4. Налоговые правонарушения и ответственность  
за их совершение  ..................................................................364

Литература  ..................................................................................................384

Принятые сокращения1

Армения — Республика Армения
БВС РФ — «Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации»
Беларусь — Республика Беларусь
ВВАС РФ — «Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской 
Федерации»
ВКС РФ — «Вестник Конституционного Суда Российской Федерации»
ГК — Гражданский кодекс
государство ЕАЭС — государство — член Евразийского экономического союза
ЕАЭС — Евразийский экономический союз
ЕврАзЭС — Евразийское экономическое сообщество
КГН — консолидированная группа налогоплательщиков
Киргизия — Киргизская Республика
КоАП — Кодекс об административных правонарушениях
МНС — Министерство по налогам и сборам
НДС — налог на добавленную стоимость
НДФЛ — налог на доходы физических лиц
НК — Налоговый кодекс
НК Армении — Налоговый кодекс Республики Армения от 4 октября 2016 г. № ЗР-165-Н
НК Беларуси — Налоговый кодекс Республики Беларусь от 19 декабря 2002 г. № 166-З (в редакции Закона Республики Беларусь от 
30 декабря 2018 г. № 159-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь»)
НК Казахстана — Кодекс Республики Казахстан «О налогах и 
других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)» от 
25 декабря 2017 г. № 120-VI ЗРК
НК Киргизии — Налоговый кодекс Киргизской Республики от 
17 октября 2008 г. № 230

1  Названия государств ЕАЭС приведены в соответствии с постановлением Госстандарта России от 14 декабря 2001 г. № 529-ст «О принятии и введении в действие Общероссийского классификатора стран мира».

Принятые сокращения

НК России — Налоговый кодекс Российской Федерации (часть 
первая) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ; Налоговый кодекс Российской 
Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ
ОЭСР — Организация экономического сотрудничества и развития
Россия, РФ — Российская Федерация
СЗ РФ — «Собрание законодательства Российской Федерации»
СНГ — Содружество Независимых Государств
СПС «КонсультантПлюс» — справочно-правовая система «КонсультантПлюс»
ТОР — территория опережающего развития
УК — Уголовный кодекс
ФНС России — Федеральная налоговая служба
ФТС России — Федеральная таможенная служба

Вместо введения

С 1 января 2015 г. начался отсчет истории нового интеграционного образования на постсоветском пространстве — Евразийского экономического союза. Его появлению на карте мира предшествовал ряд 
ранее предпринятых попыток запуска евразийской интеграции на территории бывшего СССР. Речь идет, во-первых, о создании в декабре 
1991 г. Содружества Независимых Государств (СНГ) — организации, не обладающей полномочиями по наднациональному регулированию. Одно из наиболее существенных достижений СНГ — подписание в 2011 г. Договора о зоне свободной торговли. Вступивший в силу в следующем, 2012 г. Договор заложил правовые основы для зоны 
свободной торговли на пространстве СНГ — начальной ступени интеграционного процесса, ведущего к появлению на этой территории 
в последующем таможенного союза.
Невысокая эффективность СНГ подтолкнула к появлению «параллельных» интеграционных структур — Союзного государства1, объединяющего Российскую Федерацию и Республику Беларусь, Организации Договора о коллективной безопасности (ОДКБ) — военнополитического объединения России, Армении, Беларуси, Казахстана, 
Киргизии и Таджикистана.
Прообразом ЕАЭС стало Евразийское экономическое сообщество 
(ЕврАзЭС), договор об учреждении которого в октябре 2000 г. подписали Россия, Беларусь, Казахстан, Киргизия и Таджикистан. Предполагалось, что на пространстве ЕврАзЭС будут созданы таможенный 
союз и единое экономическое пространство. Однако из-за неготовности ряда государств — членов ЕврАзЭС к реальным шагам в интеграционном сближении своих экономик эти задачи так и не были реализованы.
В этих условиях Россия, Беларусь и Казахстан решают пойти на 
переформатирование евразийской экономической интеграции. На 
саммите ЕврАзЭС в октябре 2007 г. была одобрена концепция Тамо
1  Правовая основа Союзного государства сформировалась не сразу: в 1996 г. был 
заключен Договор о создании Сообщества Беларуси и России, в 1997 г. — Договор о 
Союзе Беларуси и России, а в 1998 г. — Договор о создании Союзного государства.

Вместо введения

женного союза России, Казахстана и Беларуси и принято решение о 
формировании наднационального органа — Комиссии Таможенного союза. Формирование Таможенного союза «тройки» завершилось 
1 июля 2011 г., когда на границах между Россией, Беларусью и Казахстаном был отменен таможенный контроль за перемещением товаров 
внутри на тот момент уже единой таможенной территории трех государств.
Формирование договорно-правовой базы Таможенного союза 
«тройки» шло параллельно с созданием нормативно-правовой базы 
Единого экономического пространства: Россия, Беларусь и Казахстан 
решили обеспечить свободу перемещения между своими территориями не только товаров, но также услуг, рабочей силы и капитала. Предполагалось, что вместе с подписанием ряда трехсторонних 
соглашений по важнейшим направлениям экономической политики — о правовом статусе трудящихся-мигрантов, единых правилах 
конкуренции, создании условий для свободного движения капитала и др. — будет происходить и сближение национальных законодательств трех государств в соответствующих сферах экономической 
политики.
В ноябре 2011 г. главы государств «тройки» подписали Декларацию о евразийской экономической интеграции, в которой был закреплен курс на формирование Единого экономического пространства и 
впоследствии — создание Евразийского экономического союза. В Декларации, в частности, отмечалось: «Стороны будут стремиться завершить к 1 января 2015 года кодификацию международных договоров, составляющих нормативно-правовую базу Таможенного союза и 
Единого экономического пространства, и на этой основе создать Евразийский экономический союз»1.
Сразу после принятия Декларации «тройка» государств, продолжая формировать договорно-правовую базу Таможенного союза и 
Единого экономического пространства, сконцентрировала основные 
усилия на подготовке учредительного договора новой интеграционной организации.
Договор о Евразийском экономическом союзе был подписан главами России, Беларуси и Казахстана в Астане 29 мая 2014 г.2 После ратификации национальными парламентами Договор о ЕАЭС вступил 
в силу 1 января 2015 г. С этого времени прекращает существование 

1  Декларация о евразийской экономической интеграции. Принята в Москве 18 ноября 2011 г. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
2  Договор опубликован на сайте: URL: http://www.pravo.gov.ru, 16.01.2015.

Вместо введения 
11

предшественник и прообраз ЕАЭС — Евразийское экономическое сообщество (ЕврАзЭС) и запускаются новые интеграционные институты, в том числе наднациональный орган — Евразийская экономическая комиссия (ЕЭК).
Еще на старте ЕАЭС меняет свой первоначальный состав: до 
вступления в силу Договора о ЕАЭС к трем государствам — основателям присоединились Армения (октябрь 2014 г.) и Киргизия (декабрь 
2014 г.), после чего «тройка» превратилась в «пятерку».
Договором был учрежден Евразийский экономический союз — 
международная организация региональной экономической интеграции, в рамках которой «обеспечивается свобода движения товаров, 
услуг, капитала и рабочей силы, проведение скоординированной, согласованной или единой политики в отраслях экономики, определенных настоящим Договором и международными договорами в рамках 
Союза» (ст. 1).
Сформирована система руководящих органов ЕАЭС: политическое 
руководство осуществляется Высшим Евразийским экономическим 
советом и Евразийским межправительственным советом, наднациональное регулирование — Евразийской экономической комиссией, а 
постоянно действующим судебным органом Союза стал Суд ЕАЭС. 
Появляется право ЕАЭС, представленное Договором о ЕАЭС и международными договорами, заключенными в рамках Союза, а также 
правовыми актами союзных органов управления.
С момента создания и до настоящего времени ЕАЭС постоянно находится в эпицентре российской политики. «Приоритетом внешней 
политики России было и остается дальнейшее углубление сотрудничества в рамках Евразийского экономического союза, взаимодействие 
с другими государствами СНГ», — отмечается в Послании Президента Российской Федерации Федеральному Собранию 2016 г.1 Российская Федерация вместе с партнерами по интеграции намерена сделать 
ЕАЭС «глобально конкурентным интеграционным объединением»2, 
продолжить «формировать общие рынки и укреплять внешние связи 
Евразийского экономического союза»3.
В вопросах развития ЕАЭС красной нитью проходит налоговая тематика. Налоги — ключевой сюжет как для Таможенного союза в фор
1  Послание Президента Российской Федерации Федеральному Собранию от 1 декабря 2016 г. // Парламентская газета. 2016. № 45. 2—8 дек.
2  Послание Президента Российской Федерации Федеральному Собранию от 1 марта 2018 г. // Российская газета. 2018. № 46. 2 марта.
3  Послание Президента Российской Федерации Федеральному Собранию от 20 февраля 2019 г. // Российская газета. 2019. № 38. 21 февр.

Вместо введения

мате ЕАЭС, так и для формируемого Единого экономического пространства. При этом в рамках Таможенного союза на первый план 
выходят «внешние» косвенные налоги1, а в повестке дня развития 
Единого экономического пространства — гармонизация как косвенных, так и прямых налогов.
Если в отношении «внешних» косвенных налогов, входящих в состав таможенных платежей, активно формируется правовой режим 
налогообложения ЕАЭС, основанный на соответствующих международных соглашениях, то в отношении «внутренних» косвенных налогов и всего спектра прямых налогов предстоит еще очень многое сделать, чтобы сформировать национальное налоговое законодательство 
государств ЕАЭС, отвечающее заданным требованиям налоговой гармонизации и исключающее коллизии правовых норм, приводящие к 
двойному налогообложению и различным формам дискриминации в 
налоговой сфере.
Очевидно, что развитие интеграционных процессов и создание 
полноценного экономического союза требует основательной работы 
по гармонизации налогового законодательства государств ЕАЭС, а 
это, в свою очередь, предполагает знание того законодательства, которое предполагается гармонизировать.
Предметом курса «Налоговое право государств ЕАЭС» как раз и 
является изучение налогового законодательства каждого государства, 
представленного в Союзе, выявление его общих черт и особенностей 
и, как следствие, определение направлений, где требуется провести 
гармонизацию налогово-правового регулирования.
Интеграционные процессы в разных форматах на постсоветском 
пространстве существуют и развиваются не одно десятилетие, а вот 
достойного отражения этого факта в учебных планах юридических и 
экономических факультетов российских образовательных организаций до сих пор не удается обнаружить (чего не скажешь, например, о 
многочисленных курсах, представленных в учебных планах российских образовательных организаций и посвященных различным отраслям права Европейского Союза, в том числе и налогового).
Запуск курса «Налоговое право ЕАЭС» позволит подготовить будущих юристов и экономистов, знакомых с налоговым законодательством государств, с которыми Российская Федерация поступательно наращивает экономическое сотрудничество, развивает гуманитарные контакты и иные формы связей. Вместе с тем представленный в 

1  «Внешними» косвенными налогами мы называем НДС и акцизы, уплачиваемые 
с товаров, ввозимых на таможенную территорию ЕАЭС.