Бухгалтерский учет и анализ

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

И АНАЛИЗ

А.Д. ШЕРЕМЕТ
Е.В. СТАРОВОЙТОВА

Москва
ИНФРА-М

202Под общей редакцией профессора А.Д. Шеремета

3-е издание, переработанное и дополненное

Допущено УМО

по классическому университетскому образованию 

в качестве учебника для студентов 

высших учебных заведений, обучающихся
по направлению подготовки «Экономика»

УЧЕБНИК

УДК 657(075.8)
ББК 65.052я73
 
Ш49

Шеремет А.Д.

Ш49  
Бухгалтерский учет и анализ : учебник / А.Д. Шеремет, Е.В. Ста
ровойтова ; под общ. ред. проф. А.Д. Шеремета. — 3-е изд., перераб. 
и доп. — Москва : ИНФРА-М, 2021. — 472 с. + Доп. материалы 
[Электронный ресурс]. — (Высшее образование: Бакалавриат). — 
DOI 10.12737/textbook_5d51706e0cea34.84927128.

ISBN 978-5-16-015482-4 (print) 
ISBN 978-5-16-107918-8 (online)
Учебник написан в полном соответствии с программой курса «Бухгал
терский учет и анализ», утвержденной Ученым советом эконо мического 
факультета Московского государственного университета имени М.В. Ломоносова для бакалавриата по направлению подготовки «Экономика». 
Предметом курса является информационно-аналитическое обеспечение 
управления предпринимательской деятельностью, т.е. система учета и отчетности, мето дика экономического анализа и основы аудита финансовой 
отчетности предприятий.

Соответствует требованиям федеральных государственных образова
тельных стандартов высшего образования последнего поколения.

Для студентов экономических вузов, обучающихся в системе бакалав
риата по направлениям подготовки «Экономика» и «Менеджмент» всех 
профилей.

УДК 657(075.8)
ББК 65.052я73

А в т о р ы:

А.Д. Шеремет, научный руководитель, доктор эконо мических 

наук, профессор, профессор кафедры  учета, анализа и аудита Московского государственного университета имени М.В. Ломоносова, 
заслуженный профессор МГУ, заслуженный деятель науки и заслуженный экономист Российской Федерации — введение, гл. 1, 2; 13–21, 
22.4; научная редакция;

Е.В. Старовойтова, кандидат экономических наук, доцент, доцент 

Московского государственного университета имени М.В. Ломоносова — гл. 3–12; 22.1, 22.2, 22.3

ISBN 978-5-16-015482-4 (print) 
ISBN 978-5-16-107918-8 (online)

Материалы, отмеченные знаком 
, 

доступны в электронно-библиотечной системе Znanium.com

© Шеремет А.Д., Старовойтова Е.В., 

2020

Введение

Известный немецкий философ Освальд Шпенглер на рубеже 
XIX–XX вв. отметил трех человек, изменивших мир, — Николая 
Коперника, Христфора Колумба и Луку Пачоли. Если заслуги 
первых двух не вызывают сомнений, то в чем заслуга итальянского 
математика, издавшего в 1494 г. первую книгу о двойной бухгалтерии, обобщающую многовековой опыт бухгалтерской практики — 
двойной записи на счетах? Двойная запись обеспечила контроль 
за правильностью ведения хозяйственных операций, что в конце 
отчетного периода обеспечивает равенство цифр актива (размещение имущества) и пассива (источников формирования этого 
имущества). Хозяйственная деятельность — основная деятельность 
человечества. Двойная цифровая запись изменила мир экономики. 
По замечанию И. Гёте, двойная запись — величайшее открытие человеческого разума. Это ль не пример эффективности цифровой 
экономики? На наш взгляд, совершенствование методики бухгалтерского учета, анализа и аудита и есть совершенствование цифровой экономики, ее инструментов в области учетно­аналитических дисциплин. Сущность цифровой экономики состоит, вопервых, в разработке новых технических средств (в том числе 
роботов) и информационных технологий, во­вторых, в оцифровании экономики, т.е. внедрении этих средств и информационных 
технологий в экономику. В  каждом инновационном действии в области цифровой экономики главное — не цифра, а совершенствование экономики и управления ею.
Управление экономикой — это «игра» с цифрами. Обработка 
больших данных и учет результатов этой обработки в управлении 
экономикой — новая современная проблема. Важно не утонуть в bigданных, четко представлять взаимосвязь ключевых показателей 
экономики, объективно данную нам законами и категориями рыночной экономики. Для условий предприятия такую взаимосвязь 
можно представить моделью стохастических и детерминированных 
связей ключевых показателей, которая будет приведена в учебнике. 
В настоящее время все чаще звучит словосочетание устойчивое 
развитие. Согласно определению, приведенному на сайте Международного института по устойчивому развитию, устойчивое развитие — это развитие, которое отвечает потребностям настоящего, 
не подрывает способность будущих поколений удовлетворять свои 
потребности. Переход от традиционной экономической модели 

к модели устойчивого развития сопряжен с большим вниманием 
к внешней среде и ее роли в работе компании, учетом не только 
финансовых, но и нефинансовых экологических, социальных факторов.
Таким образом, переход к концепции устойчивого развития сопряжен с тем, что появилась необходимость раскрывать в отчетности компании не только финансовые, но и нефинансовые показатели ее деятельности, т.е. формирование интегрированной отчетности.
На этом общем фоне развития современной экономики обратимся к прошлому. 
Тысячелетие назад на основе хозяйственного учета возникла математика, которая сравнительно быстро поднялась на небывалую 
высоту как наука, но бухгалтерский учет долго сохранял свою сущность как прикладная математика. В XVII–XVIII вв. бухгалтерский 
учет рассматривался в основном как юридическая, а в XIX–
XX вв. — как экономическая наука. В международных программах 
бухгалтерского образования XXI в. бухгалтерское дело рассматривается как комплекс знаний экономики, права и математики.
Бухгалтерский учет в современном понимании — область знаний, имеющая очень большое значение в обществе. Бухгалтерский учет принято определять как процесс получения, обработки 
и использования экономической информации для принятия обоснованных решений и оценок. Бухгалтерский учет часто отождествляют со счетоводством, однако счетоводство — это рутинная 
работа клерков по учету хозяйственной деятельности, она является 
механическим процессом, а бухгалтерия — понятие более широкое. 
Бухгалтеры анализируют и обрабатывают экономическую информацию, готовят финансовую отчетность, раскрывают ее суть, разрабатывают системы бухгалтерского учета, анализируют и планируют 
производственную и финансовую деятельность, составляют прогнозы и бюджеты, решают вопросы, связанные с налогообложением, наконец, обеспечивают контроль за хозяйственной деятельностью, осуществляют внутренний и внешний аудит.
Бухгалтерский учет определяют как язык бизнеса, и правы те, 
кто говорит, что бухгалтерский учет — это, прежде всего, анализ. 
Экономический анализ и в том числе финансовый анализ занимают все большее место в принятии экономических решений, 
в управлении хозяйственной деятельностью.
По международным стандартам бухгалтерский учет характеризуется как единство учета и анализа хозяйственной деятельности.

Экономический анализ предприятия (анализ хозяйственной 
деятельности) зародился в СССР как самостоятельная область научной деятельности и учебный курс в 1930­е гг. в процессе формирования централизованной плановой системы управления.
В российском стандарте высшего образования по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» в части аналитических 
дисциплин, которые по традиции рассматриваются отдельно 
от бухгалтерских, но в тесной связи с ними, определены следующие 
дисциплины: «Теория экономического анализа», «Комплексный 
экономический анализ хозяйственной деятельности» (понимается 
как комплексный управленческий анализ), «Анализ финансовой 
отчетности».
В последние годы требования к кругу знаний, которыми должен 
владеть бухгалтер, существенно расширились. Это, с одной стороны, связано с внешними условиями: значительно повысились 
динамизм и разнообразие экономической жизни, усилились интеграционные процессы, изменились законодательные основы 
и учетные стандарты, в рамках которых должен работать бухгалтер, 
меняется система налогообложения. С другой стороны, существенно изменились техника и технология бухгалтерского дела, 
в частности, расширилось использование экономико­математического моделирования, новейших программных продуктов, компьютерной техники, информационных баз данных, поиска в информационных системах и т.п. Сама база учета стала ориентировать бухгалтера на сопоставление (расчет) разных вариантов и выбор того 
из них, который в большей мере адекватен задачам и состоянию 
производства.
Такое положение бухгалтера как бухгалтера­аналитика становится все более привычным. Оно полностью соответствует профессиональным стандартам, принятым в международной практике, 
и подкреплено опытом работы многих стран.
В учебнике изложены основы всех учетно­аналитических дисциплин — собственно бухгалтерского (финансового и управленческого) учета, комплексного экономического анализа и аудита. 
В результате изучения курса студент будет:
знать: основы бухгалтерского учета и отчетности, экономического анализа, аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности;
уметь: использовать общепринятые методы информационноаналитического обеспечения процесса принятия управленческих 
решений посредством сбора, обобщения, передачи и анализа информации о финансовом положении и финансовых результатах 
деятельности коммерческих организаций;

владеть: навыками составления и анализа бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, подготовленных в соответствии с требованиями законодательных и нормативных правовых актов системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации.

Глава 1 
ТЕОРИЯ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКИХ 
ДИСЦИПЛИН

1.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ  
В СИСТЕМЕ эКОНОМИЧЕСКИХ НАУК

Экономические науки как отрасль знаний имеют один объект 
изучения — экономические, т.е. производственные, отношения 
людей, тесно связанные с производительными силами (технической стороной производства) и являющиеся базисом для надстроечных отношений людей — политических, юридических, социальных и др. Каждая экономическая наука имеет свой предмет 
исследования, т.е. какую­то черту, сторону или форму движения 
этого общего объекта.
Классифицируя экономические науки по предмету исследования, можно выделить определенные группы экономических наук 
и специальностей: общетеоретические, фундаментальные; отраслевые; территориальные; специальные; функциональные; смежные 
с экономикой науки.
Рассмотрим эти группы подробнее.
Общетеоретические, фундаментальные науки — экономическая 
теория (политическая экономия), институциональная экономика, 
история экономических учений; предмет исследования — экономические, производственные отношения и производительные силы 
в совокупности.
В отличие от этой группы существуют конкретно-экономические, 
прикладные науки.
Отраслевые науки — промышленность, строительство, сельское 
хозяйство и др.; предмет исследования — экономические, производственные отношения и производительные силы в разрезе отдельных отраслей.
Территориальные (региональные) науки — мировое хозяйство 
и международные экономические отношения, экономика развитых 
капиталистических и развивающихся стран и др.; предмет исследования — экономические, производственные отношения и производительные силы в разрезе регионов.
Специальные науки — финансы, денежное обращение, кредит, 
экономика труда и др.; предмет исследования — определенная совокупность однородных отношений и связанных с ними производительных сил.

Функциональные, управленческие науки — бухгалтерский учет, 
статистика, экономический анализ, планирование, оперативное 
управление, контроль; предмет исследования — определенная 
основная (главная) функция управления.
Смежные с экономикой науки — история народного хозяйства, 
экономическая география, экономика природопользования, экономика народонаселения и демография, экономическая кибернетика и др.; предмет исследования захватывает частично и экономические, производственные отношения.
Место каждой группы экономических наук в этой классификации определяет их значение и роль в жизни человечества. Развитие и дифференциация экономических наук происходят в каждой 
группе и на стыке отдельных групп. Только для общетеоретических 
наук понятия объекта и предмета совпадают, для всех других конкретных экономических наук объект — общий, а предмет — особый. 
Становление науки обусловливается практической потребностью 
общества, а также развитием самой науки в целом и ее отдельных 
отраслей. Дифференциация наук предполагает не полное обособление науки, а взаимосвязь между группами наук и отдельными 
науками.
Учебные дисциплины — бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности, контроль и аудит — входят в группу функциональных, управленческих наук, предметом исследования которых являются основные функции управления.

1.2. СУЩНОСТЬ И СОДЕРЖАНИЕ  
УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКИХ НАУК И ДИСЦИПЛИН

Сущность, предмет и объект бухгалтерского учета, анализа и аудита. 
Главная функция управления — основная методологическая посылка 
для определения сущности и предмета учетных дисциплин и их отграничения от других нефункциональных конкретно-экономических 
прикладных наук. Особенность всех главных функций управления 
состоит в том, что они имманентно присущи всем другим специфическим функциям управления, отражающим объекты управления — 
отрасли, уровни общественного производства (мак рои микроэкономика), регионы, стадии расширенного воспроизводства, составные элементы хозяйственной деятельности и др.
Главные функции управления отражают и так называемые 
 технологические этапы управления, или процесса принятия решений (в отличие от таких функций, как целеполагание, мотивация 

и др.): 1) информация и ее обработка; 2) анализ информации и выработка вариантов решения; акты принятия решения, которые 
классифицируются по времени; 3) планирование и прогнозирование (перспективные решения); 4) организация и регулирование 
(оперативные решения); 5) контроль и оценка (ретроспективные 
решения).
Каждая главная функция является предметом отдельной функциональной науки или ряда функциональных наук (имеющих существенные отличительные черты отражения данной главной 
функции, например бухгалтерский учет и статистика). Что же является предметом отдельных учетных наук и отражающих их учетных 
дисциплин?
Предметом бухгалтерского учета является информационное 
обеспечение принимаемых управленческих решений. Следует подчеркнуть: информационное обеспечение — в части информации, 
охватываемой именно бухгалтерским учетом, так как информационное обеспечение — в части статистической информации — является предметом статистики на уровне микроэкономических исследований. Информационное обеспечение управленческих решений 
осуществляет также оперативно­технический учет. Бухгалтерский 
учет как наука представляет собой систему знаний о методах и приемах отражения хозяйственных фактов для целей принятия решений и контроля за их выполнением. Бухгалтерский учет как 
практика есть вид управленческой деятельности, сводящийся 
к подготовке информации для принятия решений.
Анализ занимает среднее место между функциями сбора и обработки информации и функциями принятия решений. Аналитическое обеспечение принимаемых решений — одна из главных функций, 
отличающая экономический анализ от других функциональных экономических наук. Задача анализа в том, чтобы из различного рода 
данных, подчас разрозненных, отражающих отдельные явления 
и факты, составить общую, целостную картину процесса, выявить 
присущие ему тенденции и закономерности и принять по возможности наиболее правильное решение.
Исторически методы анализа рассматривались в еще ранее выделившихся в самостоятельные экономические науки бухгалтерском учете, статистике, планировании и др. Выделение анализа 
хозяйственной деятельности в самостоятельную науку должно 
вести не к изъятию методов конкретно­экономического анализа 
из всех других наук, а к методологическому и организационному 
единству применяемых методов, обеспечивать быстрое развитие 

и совершенствование этих методов, выделять отдельные виды анализа применительно к разным функциям управления.
Экономический анализ как наука представляет собой систему 
специальных знаний о методах и приемах исследования, применяемых для обработки и анализа экономической информации 
о деятельности организаций (предприятий). Экономический анализ 
как практика есть вид управленческой деятельности, предшествующий принятию управленческих решений и сводящийся к обоснованию этих решений на базе имеющейся информации.
Предмет экономического анализа как науки — аналитическое 
обеспечение принимаемых управленческих решений. Его содержание заключается в использовании научных методов для обоснования решений. Хороший подбор необходимой информации, научно обоснованные методы анализа этой информации обеспечивают оптимальные в данных условиях решения.
Аудит как наука представляет собой систему знаний о методах 
и приемах независимого финансового контроля. Аудит как практика есть вид управленческой деятельности, сводящийся к независимому финансовому контролю и оценке финансовой (бухгалтерской) отчетности. Независимый финансовый контроль определяет сущность аудита, отделяет его от других видов контроля 
и выделяет в самостоятельную научную (и учебную) дисциплину 
и практику.
Таким образом, предметом аудита как науки является одна 
из основных функций управления, обеспечивающая независимый 
контроль достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности 
аудируемого лица для принятия решений пользователями этой отчетности.
Нужно ли разделять понятия предмета и объекта науки? Для 
дифференциации экономических наук как общей отрасли знаний 
по отдельным специальностям, группам специальностей и отраслям наук такое разделение понятий объекта и предмета полезно.
Как уже подчеркивалось, объектом экономических наук является экономика, т.е. совокупность производственных отношений, 
соответствующих данной ступени развития производительных сил 
общества (в пер. с греч. экономика — это искусство ведения хозяйства, т.е. экономическая или хозяйственная деятельность). 
Но предметом каждой науки, претендующей на самостоятельное 
существование, является какая­то особая черта, сторона, форма 
движения этого общего объекта. Следовательно, объект и предмет 
науки соотносятся друг с другом как общее и частное.