Управленческий учет в АПК. Методы принятия оптимальных (ключевых) решений

 
Управленческий учет  
в АПК 
 
Методы принятия  
оптимальных (ключевых)  
решений 
 
Второе издание, 
переработанное и дополненное 
 
Рекомендовано Международным учебно-методическим центром 
«Профессиональный учебник» в качестве учебника 
для студентов высших учебных заведений, обучающихся  
по направлению «Экономика» (направления подготовки «Бухгалтерский 
учет, анализ и аудит», «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение») 
 
Рекомендовано Научно-исследовательским институтом 
образования и науки в качестве учебника  
для студентов высших учебных заведений, обучающихся  
по направлению «Экономика» (направления подготовки «Бухгалтерский 
учет, анализ и аудит», «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение») 
 
Рекомендовано к изданию Международным  
научно-исследовательским центром судебной экспертизы  
и исследований для специалистов 
 
Электронные версии книг  
издательства «ЮНИТИ-ДАНА» на сайте  
Международной электронной библиотеки 
«Образование. Наука. Научные кадры» 
www.niion.org 
 
 
 
 
 
Москва  2020 

УДК [657.1:338.436.33](075.8) 
ББК 65.052.253.2я73-1 
       У67 
 
Авторы: 
Г.Я. Остаев, Б.Н. Хосиев, А.Х. Каллагова, Н.Д. Эриашвили 
 
Рецензенты: 
доктор экономических наук А.Н. Бобрышев 
(профессор кафедры бухгалтерского управленческого учета,  
Ставропольского государственного аграрного университета); 
доктор экономических наук И.М. Гоголев 
(профессор Ижевской государственной сельскохозяйственной академии,  
зав. кафедрой экономики АПК, декан экономического факультета); 
доктор экономических наук, доцент Л.В. Юрьева 
(профессор Института высшей школы экономики и менеджмента Уральского 
федерального университета им. первого Президента России Б.Н. Ельцина) 
 
Главный редактор издательства Н.Д. Эриашвили, 
кандидат юридических наук, доктор экономических наук, профессор, 
лауреат премии Правительства РФ в области науки и техники 
 
У67 
  Управленческий учет в АПК. Методы принятия оптимальных (ключевых) решений: учебник для студентов 
вузов, обучающихся по направлению «Экономика» 
(направления подготовки «Бухгалтерский учет, анализ 
и аудит», «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение») / Г.Я. Остаев, Б.Н. Хосиев, А.Х. Каллагова, 
Н.Д. Эриашвили — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: 
ЮНИТИ-ДАНА, 2020. —  471 с.  
 
ISBN 978-5-238-03359-4 
Агентство CIP РГБ 
 
Изложены 
теоретические 
положения, 
организационнометодические  и практические аспекты управленческого учета в хозяйствующих субъектах. Большое внимание уделено классификации 
затрат, методам и системам их учета, анализа и контроля, а также 
проблемам калькулирования себестоимости продукции. Освящены 
принципы бюджетирования, организации управленческого учета и 
адаптации его полезного опыта в российской теории и практике 
сельскохозяйственных организаций.  
Для 
студентов 
вузов, 
обучающихся 
по 
 
финансовоэкономическим специальностям и по направлению 38.03.01 «Экономика» (направления подготовки «Бухгалтерский учет, анализ и 
аудит», «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение»).  
  
ББК 65.052.253.2я73-1 
 
ISBN 978-5-238-03359-4 
© ИЗДАТЕЛЬСТВО ЮНИТИ-ДАНА, 2019, 2020 
Принадлежит исключительное право на использование и распространение издания (Федеральный закон от 5 апреля 2013 г. ¹ 44-ФЗ).  

 
 
 
 
 
 
ВВЕДЕНИЕ 
 
 
 
 
Развитие рыночных отношений в стране, сопровождающееся 
кризисными явлениями, предполагает поиск рациональных и эффективных рычагов управления хозяйствующими субъектами предпринимательства, в том числе и организациями системы АПК.  
Кризисные явления на микроуровне зачастую приводят к ослаблению хозяйственных связей между различными организациями, 
росту их задолженностей, всеобщему недостатку оборотных средств 
с одновременным спадом производства продукции. Инфляция и 
диспаритет цен на продукцию разных отраслей сельского хозяйства 
приводят к значительному росту ее себестоимости, ухудшению финансового состояния и платежеспособности организаций.  
Современные  изменения экономической и политической ситуации, методов хозяйствования в стране предопределяют необходимость перестройки системы управления деятельностью сельскохозяйственных организации, улучшения качества менеджмента, 
выполняемых его методов и функций. Развитие новых методов 
управления и экономических отношений хозяйствующих субъектов должно быть направлено на создание в них мобильных внутрихозяйственных структур, установление и  совершенствование 
хозяйственных связей между ними, между организациями  и государством. Отсюда следует, что без формирования эффективной 
системы управления и активно-адаптивного применения ее экономических методов и рычагов воздействия невозможны эффективное ведение производственной деятельности в организациях,  
оперативное выявление и мобилизация их внутренних резервов 
производства.  
Любое управленческое решение и оптимизация производственных факторов, в том числе рациональное использование всего производственного потенциала, должны базироваться на достоверной, 
релевантной, своевременной и полной информации управленческого учета.  

1 
 
Вместе с тем система управленческого учета все еще не получает 
достаточно широкого практического применения в организациях. 
Это связано с недостаточностью научных разработок методологии 
и организации функционирования бухгалтерского управленческого 
учета в условиях трансформационной экономики. Отсутствие системного решения проблем методологии и практики ведения управленческого учета, слабое его практическое применение как информационной базы менеджмента с учетом новых условий внутренней 
и внешней среды трансформационной экономики не позволяет в 
полной мере развивать оперативное, тактическое и стратегическое 
управление эффективностью развития деятельности коммерческих 
организаций. 
Предлагаемый курс «Управленческий учет в АПК: методы принятия оптимальных (ключевых) решений» построен таким образом, 
что позволяет сделать книгу необходимым учебным пособием для 
последовательного изучения теоретических основ и практики организации управленческого учета студентами финансово-экономических специальностей и направлений подготовки вузов, профессиональными бухгалтерами, аудиторами, менеджерами, финансовыми 
директорами, работниками бухгалтерских служб коммерческих организаций.   
В учебнике научно изложены вопросы теории и практики 
управленческого учета в соответствии с Государственным стандартом высшего профессионального образования по специальности 
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и направлению подготовки 
«Экономика». 
 
 
 

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ: 
ОБЩИЕ СВЕДЕНИЯ 
 
 
 
1.1. Управленческий учет: понятие и содержание 
Переход экономики Российской Федерации на рыночные отношения требует эффективного ведения деятельности любой организации,  последовательного внедрения достижений современных информационных технологий в активно-адаптивную систему управления хозяйственными процессами экономического субъекта. В связи 
с этим неизмеримо возрастают роль и значение бухгалтерского  
управленческого учета в управлении имуществом, обязательствами 
организации, произведенными ее затратами, доходами, а также   
эффективностью использования трудовых, материальных и финансовых ресурсов в хозяйственной деятельности.  
Управленческий учет как составная часть бухгалтерского учета 
возник в США. Официально в качестве самостоятельной подсистемы управленческий учет был признан в 1972 г. Американской 
ассоциацией бухгалтеров.  
Становление и развитие управленческого учета было не просто 
сменой понятий и терминов, а новым явлением, которое основывается на практике производственного учета, модернизации его организационных и методологических аспектов, а также на относительной дифференциации всей системы бухгалтерского учета. В нашей 
стране основным регулирующим органом по управленческому учету 
(на уровне рекомендаций) является Минэкономразвития России. 
Приказом Минэкономразвития России ¹ 63 от 11.03.2002 г. создан 
Экспертно-консультативный совет по вопросам управленческого 
учета при Минэкономразвития России. Обеспечение деятельности 
Совета, а также координация работ департаментов министерства в 
области развития управленческого учета возложены на Департамент 
регулирования предпринимательской деятельности и развития корпоративного управления [104]. 

1 
 
В отечественной бухгалтерской теории и практике понятие 
управленческого учета появилось сравнительно недавно, на Западе это понятие используется более полувека. В настоящее 
время учет на Западе традиционно подразделяется на две подсистемы — финансовый и управленческий учет — в виде следующей модели: 
 
 
 
 
      А      Б     В    Д 
 
Из данной модели следует, что область 
А + Б = бухгалтерский управленческий учет, а область 
Б + В + Д = бухгалтерский финансовый учет. 
В отдельности:  
область А — управленческий учет исключительно для внутреннего управления (информация — коммерческая тайна);  
область Б — управленческий учет для внутреннего управления 
и внешней финансовой отчетности (производственный учет);  
область В — финансовый учет для составления финансовой отчетности и предоставления информации внешним пользователям; 
область Д — бухгалтерский финансовый учет для целей налогообложения. 
Итак, бухгалтерский учет дифференцируется на управленческий учет, финансовый учет и учет для налоговых расчетов [13]. 
Такое подразделение обусловлено различием в целях и задачах 
управленческой и финансовой бухгалтерии, информационными потребностями внутренних и внешних пользователей. В финансовой 
бухгалтерии формируется информация о доходах и расходах организации, о дебиторской и кредиторской задолженности, о финансовых инвестициях, состоянии источников финансирования, взаимоотношениях с государством по уплате налогов и т.д.  
Потребителями информации финансового учета являются в основном внешние по отношению к предприятию пользователи: 
налоговые органы, банки, биржи, другие финансовые институты, а 
также поставщики, покупатели, потенциальные и реальные инвесторы, служащие предприятия. Конечным результатом (содержанием) финансового учета является бухгалтерская финансовая отчетность. Бухгалтерская финансовая отчетность не является коммерческой тайной, открыта к публикации и в определенных случаях 

Управленческий учет: общие сведения 
7 
 
должна быть заверена независимым аудитором или аудиторской 
фирмой. 
В системе управленческого учета формируется информация о 
затратах, расходах, доходах и результатах деятельности в необходимых для целей управления аналитических разрезах. При этом 
руководство предприятия самостоятельно решает, в каких разрезах 
классифицировать объекты управления и как осуществлять их 
учет. Информация управленческого учета является его содержанием и предназначена для руководства и менеджеров предприятия, является коммерческой тайной и носит строго конфиденциальный характер. Вопросы организации управленческого учета 
практически не регламентируются законодательством. Основные 
отличительные характеристики финансового и управленческого 
учета приведены в табл. 1.1. 
 
Таблица 1.1. Сравнительные характеристики финансового  
и управленческого учета 
Область сравнения 
Финансовый учет 
Управленческий учет 
1. Обязательность 
ведения 
Требуется по законодательству 
По решению администрации 
2. Пользователи информации 
Сторонние организации и лица 
Различные уровни 
внутреннего управления 
Оказание помощи в 
управлении деятельностью организации 
3. Цель учета 
Составление финансовой отчетности для 
сторонних организаций и лиц 
4. Виды системы 
бухгалтерского 
учета 
Система двойной записи 
Не ограничен двойной записью, используется любая система 
5. Используемые 
измерители 
В основном денежный измеритель 
Информация как в 
денежном, так и в 
натурально-вещевом 
выражении 
Нет норм и ограничений 
6. Свобода выбора 
(основные положения) 
Обязательное следование общепринятым 
принципам бухгалтерского учета 
7. Основной объект 
учета и отчетности 
Организация в целом 
Структурные подразделения организации 
 

1 
 
Окончание табл. 1.1 
Область сравнения 
Финансовый учет 
Управленческий учет 
8. Частота составления отчетности 
Периодически, на 
регулярной основе 
По мере необходимости 
9. Степень надежности информации 
Требуется объективность 
Зависит от целей и 
задач управления 
10. Базисная структура 
Одно основное равенство: активы = 
= обязательства + капитал собственников 
Различна в зависимости от цели использования информации 
Фактически никакой 
11. Степень ответственности по закону 
Ответственность за 
организацию учета 
несет руководитель 
экономического 
субъекта 
 
Несмотря на отличительные характеристики финансового и 
управленческого учета, их обшей основой являются основополагающие принципы общей системы бухгалтерского учета:  
(1) двойственность отражения хозяйственных фактов;  
(2) стоимостная оценка имущества и обязательств;  
(3) документирование хозяйственных операции и др.   
Определение сущности управленческого учета среди специалистов 
является дискуссионным. Не существует единого определения, которое устраивало бы всех специалистов в этой области. Одни  ученые 
понимают управленческий учет как подсистему бухгалтерского учета, 
включающую в себя сбор, регистрацию и обобщение информации, 
другие трактуют его в более широком смысле — как систему управления предприятием, охватывающую все функции управления (планирование, учет, контроль, анализ, принятие решений).  
Так, по мнению Национальной ассоциации бухгалтеров США, 
управленческий учет есть 
процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и передачи финансовой информации, используемой управленческим персоналом для планирования, оценки 
и контроля за производственной деятельностью и эффективностью 
использования ресурсов [104]. 
Ч.Т. Хорнгрен и Дж. Фостер дают следующее определение:  
Управленческий учет — это идентификация, измерение, сбор, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими-либо объектами [156]. 

Управленческий учет: общие сведения 
9 
 
Отечественные ученые также по-разному определяют сущность 
управленческого учета. Так, по мнению В.Э. Керимова, 
управленческий учет можно определить как интегрированную внутрихозяйственную информационную систему, основной целью которой является информационно-аналитическое обеспечение менеджеров хозяйствующих субъектов о затратах и результатах деятельности как всей организации, так и ее отдельных структурных подразделений для принятия ими оперативных, тактических и стратегических управленческих решений [72].   
Н.П. Кондраков отмечает, что управленческий учет — это установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и 
представления информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений для осуществления планирования, контроля и управления этой деятельностью [83]. 
А.Д. Шеремет считает: 
Управленческий учет — подсистема бухгалтерского учета, которая 
в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно 
управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций [171]. 
По мнению С.А. Николаевой, управленческий учет 
представляет собой систему учета, планирования, контроля, анализа 
данных о затратах и результатах хозяйственной деятельности в разрезе, 
необходимом для управления объектами, оперативного принятия на 
этой основе различных управленческих решений в целях оптимизации 
финансовых результатов деятельности организации [107].  
Р.Г. Каспина считает: 
управленческий учет — это интегрированная система учета затрат и 
доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, которая 
систематизирует информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития организации [70]. 
Л.И. Куликова при определении сущности управленческого 
учета делает акцент на двух важных моментах, которые не всегда 
прослеживаются в определениях: 
управленческий учет, во-первых, позволяет обосновать текущие и 
перспективные управленческие решения, а во-вторых, представляет 
собой совокупность систематического и проблемного учета [77]. 

1 
 
Следует отметить, что в России преобладает калькуляционный 
подход в управленческом учете, согласно которому  управленческий 
учет — это учет затрат и калькулирование себестоимости продукции 
с незначительными добавлениями из других областей экономики.  
Классическая же система управленческого учета предусматривает, 
что калькулирование — это только один из блоков системы управленческого учета. Так, в частности, А.В. Керимов считает, что в системе производственного учета определяются производственные затраты для оценки стоимости готовой продукции, и это отвечает требованиям внешней отчетности, в то время как задачей управленческого учета является подготовка соответствующей финансовой информации для должностных лиц внутри организации, которая 
необходима им для принятия правильных решений [72]. 
Вполне обоснованно отмечает М.З. Пизенгольц, что, хотя 
производственный учет служит важнейшей составной частью системы управления деятельностью организаций, присваивать ему 
название «управленческий» было бы неправомерно [136]. 
В последние годы в России распространена точка зрения, объединяющая эти понятия с некоторым разграничением в области 
охвата объектов учета. Обычно считается, что понятие производственного учета уже, чем управленческого.  
Более объективный подход: производственный учет затрат и 
калькулирование являются составной частью управленческого 
учета, соединяющей информационные поля финансового и управленческого учета в рамках организации. 
Основными элементами рыночных отношений выступают организации, которые производят продукцию, товары, услуги, осуществляют основную деятельность. В этом заключаются их главная 
цель и задача, миссия и философия функционирования. Отсюда 
следует, что в основу управления организацией ставится управление 
хозяйственными процессами вне зависимости от того, производятся 
ли в организации товары или услуги, знания или информация, т.е. 
управление охватывает все стадии кругооборота совокупного продукта, и в управленческом учете должна формироваться информация о всех этих стадиях (снабжения, производства, продажи). 
В этом отношении, справедливо замечает Е.Н. Галанина, существующая учетная информация о производстве не является полной. 
Она обычно включает в себя информацию об общих затратах на 
производство или о затратах в разрезе классификационных групп, а 
также о выходе готовой продукции с раздельным отражением в 
учете каждого ее наименования. В связи с этим правомерно возникает вопрос либо о создании внутри бухгалтерского учета интегри