Качество аудиторских услуг: концепция, методика, инструменты

КАЧЕСТВО 
АУДИТОРСКИХ УСЛУГ 

КОНЦЕПЦИЯ, МЕТОДИКА, ИНСТРУМЕНТЫ

Н.В. КОБОЗЕВА
В.И. ДУНАЕВА

Москва
ИНФРА-М
2020

МОНОГРАФИЯ

УДК 657.6(075.4)
ББК 65.053
 
К55

Кобозева Н.В.
К55  
Качество аудиторских услуг: концепция, методика, инструменты : 
монография / Н.В. Кобозева, В.И. Дунаева. — Москва : ИНФРА-М, 
2020. — 198 с. — (Научная мысль). — DOI 10.12737/1016909.

ISBN 978-5-16-015091-8 (print)
ISBN 978-5-16-107591-3 (online)
В монографии разработана научно обоснованная концепция и информационно-методическое обеспечение качества аудиторских услуг. Применяемая в российской практике система показателей качества аудита недостаточно эффективна ввиду отсутствия единого понятийного аппарата 
в области качества аудита, позволяющего объединить ожидания заинтересованных пользователей, требования регулирующих органов и общественную функцию аудита. Актуальнейшей задачей современного этапа 
развития аудиторской деятельности является разработка целостной, учитывающей национальные особенности концепции качества аудита.
Для студентов бакалавриата и магистратуры, аудиторов, специалистов 
органов государственного финансового контроля и надзора, преподавателей вузов.
УДК 657.6(075.4)
ББК 65.053

Р е ц е н з е н т ы :
Романова Л.Е. — доктор экономических наук, профессор, член-корреспондент Российской академии естествознания, почетный работник 
высшего профессионального образования Российской Федерации;
Чая В.Т. — доктор экономических наук, профессор, главный научный сотрудник, заместитель заведующего кафедрой учета, анализа 
и аудита экономического факультета Московского государственного 
университета имени М.В. Ломоносова

ISBN 978-5-16-015091-8 (print)
ISBN 978-5-16-107591-3 (online)
© Кобозева Н.В., Дунаева В.И., 
2020

Введение

Для современного этапа развития аудиторской деятельности 
в России характерно наличие разного рода претензий со стороны 
пользователей, регулирующих органов и других заинтересованных 
сторон к качеству работы аудиторских организаций, аудиторов 
(далее — аудиторы).
Обсуждаемые идеи реформирования аудиторской отрасли детерминированы прежде всего недовольством пользователей качеством работы аудиторов. Для выхода из кризиса отрасли, помимо 
поиска путей повышения эффективности регулирования аудиторской деятельности, необходима целостная, национально адаптивная концепция качества аудита, на основании которой будут 
сформированы показатели качества работы аудиторов.
В этой связи безусловно необходимой представляется выработка понятийного аппарата в области качества аудита, позволяющего объединить ожидания заинтересованных пользователей, требования регулирующих органов и общественную функцию аудита.
В настоящее время в специальной литературе отсутствуют 
единые подходы к определению «качество аудита». Об этом говорит 
и Концепция качества аудита Совета по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность (IAASB) 
(далее — Концепция качества IAASB), в которой, в частности, указано, что качество аудита — сложное понятие, и на данный момент 
не существует четкого определения, которое имело бы всеобщее 
признание.
В научно-исследовательской сфере неоднократно предпринимались попытки определить и измерить качество аудита. Как правило, 
качество аудита связывается с рядом индикаторов, в том числе 
с объемом аудиторской проверки, проведенной аудиторами, скоростью обнаружения ошибок и точностью параметров непрерывной 
деятельности, выданных аудиторами для проблемных компаний. 
Тем не менее, на сегодняшний момент единая позиция по определению качества аудита отсутствует.
Проблема качества аудита имеет не только научную, но и практическую направленность. Покупатели любых услуг заинтересованы в их качестве. Традиционно в процедурах закупки услуг применяется два показателя — их стоимость и качественная составляющая.
Пользователи аудиторских услуг принимают решение в отношении поставщиков, исходя из ряда факторов, а не только цены. 
Покупатели аудиторских услуг, как правило, принимают решение 
при оценке и выборе аудиторов на основе многочисленных базовых 

точек. Базовые точки должны показать способность аудиторов проводить аудиты качества.
На международном уровне органы регулирования аудита, аудиторские фирмы и профессиональные организации пытались добавить прозрачности качеству аудита. Эти разработки включают 
следующее.
Органы регулирования аудита: Комитет по надзору за отчетностью публичных компаний (PCAOB) в Соединенных Штатах 
Америки и Совет по финансовой отчетности (FRC) в Великобритании приступили к реализации проектов по определению показателей качества аудита, которые заблаговременно могут указать 
на качество аудита. Ежегодно Федеральное управление по надзору 
за аудитом (FAOA) в Швейцарии также публикует ряд критериев 
по качеству аудита для пяти крупнейших аудиторских фирм, подлежащих государственному регулированию.
Аудиторские фирмы: аудиторские фирмы в Европейском Союзе 
опубликовали отчеты о прозрачности согласно нормативным требованиям, таким как Восьмая директива Европейского Союза. 
Помимо представленной финансовой информации в эти доклады 
включена информация типа ПКА ACRA. Несколько аудиторских 
фирм в Соединенных Штатах также добровольно публикуют отчеты о своих внутрифирменных показателях качества аудита.
Другие организации: Комитет по международным стандартам 
аудита и подтверждения достоверности информации (IAASB) разработал Стандарты качества аудита. Он определяет исходные, технологические и выходные факторы, повышающие качество аудита 
на уровне аудиторского задания, аудиторской фирмы и на национальном уровне для аудитов финансовой отчетности. Подобным 
образом Центр качества аудита (CAQ) в Соединенных Штатах, 
независимая организация, насчитывающая наибольшее количество 
членов среди аудиторских фирм в США, выявил 21 потенциальный 
показатель качества аудита и начал опытные испытания этих показателей качества аудита.
Показатели качества аудита могут быть полезны для различных 
заинтересованных лиц в цепочке создания ценности финансовой 
отчетности.
Аудиторы должны использовать показатели качества аудита, 
чтобы продемонстрировать свою способность и заинтересованность 
поддерживать и проводить качественные аудиторские проверки. 
Эти показатели дадут уникальную информацию о времени, затраченном на проведение аудита, вложениях в обучение сотрудников 
и реализации других мер по обеспечению качества. В настоящее 
время такая информация хранится, в основном, в аудиторской 

фирме. Используя ее вместе с пользователями, аудиторы могут 
объяснить ее значение для аудита.
Заказчики (комитеты по аудиту) должны иметь доступ к широко распространенным и сопоставимым показателям качества аудита, которые указывают на качество, ожидаемое от аудиторов. Заказчики должны использовать показатели качества аудита, чтобы 
активизировать переговоры с аудиторами по качеству аудита, например, соответствует ли опыт старших членов команды в отрасли 
требованиям заказчика, или по поводу действий аудиторов для 
решения вопросов по заключениям внешнего или внутреннего аудитов.
Инвесторы, в отличие от комитетов по аудиту, не будут использовать или иметь прямой доступ к данным по показателям качества 
аудита. Тем не менее, показатели качества аудита выгодны для инвесторов в долгосрочной перспективе, поскольку дают комитетам 
по аудиту инструмент для оценки и выбора аудиторов по качеству 
с целью провести качественный аудит. Это дает им столь необходимую уверенность в достоверности и надежности финансовой отчетности.

Глава 1
КОНЦЕПЦИЯ КАЧЕСТВА АУДИТА: КЛЮЧЕВЫЕ 
ЭЛЕМЕНТЫ, ФОРМИРУЮЩИЕ СРЕДУ 
ДЛЯ ОБЕСПЕЧЕНИЯ КАЧЕСТВА АУДИТА

Финансовая информация должна быть уместной, своевременной 
и надежной для того, чтобы отвечать потребностям пользователей. 
Национальные законы и нормативные акты, а также заинтересованные лица организации часто требуют проведения внешнего аудита отдельных элементов финансовой информации организации, 
чтобы пользователи могли убедиться, что в такой информации 
можно быть уверенными. Однако для того, чтобы внешний аудит 
мог выполнить свою задачу, необходимо дать пользователям проаудированной финансовой отчетности четко понять, что аудитор 
работал с соблюдением соответствующих стандартов и ему удалось 
провести качественный аудит.
Исследование вопроса показало отсутствие в специальной 
литературе единых подходов к определению «качество аудита». 
Об этом говорит и Концепция качества аудита Совета по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность (IAASB) (далее — Концепция качества IAASB), в которой, 
в частности, указано, что качество аудита — сложное понятие, 
и на данный момент не существует четкого определения, которое 
имело бы всеобщее признание.
Концепция качества IAASB связывает сложности описания 
и оценки качества аудита с тем, что отдельные аспекты финансовой отчетности являются предметом суждения, а также — с существованием ряда факторов, усложняющих унификацию понятия 
качества аудита, а именно:
— Наличие или отсутствие существенных искажений в проаудированной финансовой отчетности дает лишь частичное представление о качестве аудита.
Поскольку модель аудита отражает неотъемлемые ограничения, 
присущие аудиту, и призвана обеспечить разумную, а не абсолютную уверенность, то предполагается возможность существования необнаруженных существенных искажений. При обнаружении впоследствии (в том числе в ходе внешнего контроля) существенных искажений, не обнаруженных в ходе аудита, не всегда 
возможно определить причину их не обнаружения: это могут быть 
как присущие аудиту ограничения, так и недостатки качества конкретного аудита.

— Все аудиторские задания разные, и вопрос о том, какие аудиторские доказательства будут достаточными и надлежащими для 
подтверждения мнения аудитора, в некоторой степени является 
предметом суждения.
Размеры, характер и уровень сложности организации, отрасль 
и нормативно-правовая среда, в которой ведет свою деятельность 
аудируемое лицо, а также оценка аудитором рисков наличия существенных искажений в подготовленной руководством финансовой 
отчетности предопределяют подходы в рамках каждого аудита к пониманию достаточности и надлежащего характера аудиторских доказательств. Поэтому этот вопрос является во многом предметом 
профессионального суждения.
— Разные заинтересованные стороны имеют разные представления о качестве аудита.
Это связано в том числе с тем, что уровень их непосредственного 
участия в аудите и доступа к информации, касающейся аудита, 
сильно различается, при этом разные заинтересованные стороны 
придают разное значение ценности аудита.
Часть пользователей финансовой отчетности считает, что высокое 
качество аудита предполагает получение как можно большего количества аудиторских доказательств и постановку как можно большего 
количества вопросов перед руководством. Если рассматривать качество аудита только с этой точки зрения, можно предположить, что 
качество аудита будет тем выше, чем больше ресурсов как в количественном, так и в качественном выражении выделяется на аудит.
В противоположность данной позиции руководство может быть 
заинтересовано в ограничении затрат на аудит, завершении аудита 
в кратчайший срок и уменьшении вмешательства в текущую деятельность организации. Если рассматривать качество аудита с этой 
точки зрения, руководство может предложить свести к минимуму 
выделяемые на аудит ресурсы.
Паритет этих полярных точек зрения может быть сведен к тому, 
что качественный аудит — это результативный аудит, выполняемый 
эффективно, своевременно и за разумную плату. При этом понятия 
«результативный», «эффективно», «своевременно» и «разумный» 
характеризуются субъективностью толкования. У лиц, отвечающих 
за корпоративное управление, включая комитеты по аудиту, часто 
есть все необходимые возможности, чтобы рассматривать подобные 
вопросы. По этой причине во многих странах в обязанности комитетов по аудиту входит оценка качества аудита и утверждение (либо 
рекомендация для утверждения) выбранного аудитора и стоимости 
аудиторских услуг.
— Доступна ограниченная информация о выполненной работе 
и результатах аудита.

Многие услуги являются относительно прозрачными для тех, 
для кого они выполняются, и пользователи могут напрямую оценить их качество. Однако многие заинтересованные стороны, 
включая акционеров организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, или инвесторов, как правило, 
не имеют подробной информации о работе, выполненной в ходе аудита, а также о выявленных и решенных проблемах. Поэтому пользователи зачастую не могут напрямую оценить качество аудита.
Информация о работе аудитора и его замечаниях может представляться в аудиторском заключении или отчете аудитора. Однако 
аудиторские заключения шаблонизированы и в них, как правило, 
не приводится информация о работе аудитора и о всех выявленных 
им недостатках, кроме тех случаев, когда аудитор выражает модифицированное мнение.
Изменения в структуре, формулировках и содержании аудиторского заключения, предложенные Советом по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность, призваны 
способствовать лучшему пониманию тех вопросов, которые, с профессиональной точки зрения аудитора, имели наибольшее значение 
в ходе аудита. Особенно это касается организаций, ценные бумаги 
которых допущены к организованным торгам, в аудиторское заключение по отчетности которых добавлены ключевые вопросы аудита.
Пересмотр концепции аудиторского заключения призван позволить пользователям получить лучшее представление о качестве 
аудита, особенно в тех случаях, когда есть возможность дополнительно обсудить этот вопрос с комитетами по аудиту или аудитором. Тем не менее IAASB признает, что такая дополнительная 
информация неизбежно будет представлять собой относительно 
небольшую часть от общего объема информации, которая известна 
аудитору и которая может быть необходима для лучшей оценки качества аудита.
Таким образом, сложности определения дефиниции понятия 
«качество аудита», связаны с рядом фактором, включая полярные 
ожидания пользователей; ограниченность доступной им информации о проделанной аудитором работе; отсутствие единых однозначных критериев качества аудита и обусловленная этим субъективность его оценки.
По этой причине Совет по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность (IAASB) разработал Концепцию качества аудита (Концепция), описывающую 
исходные параметры, а также параметры процесса и результаты, 
оказывающие влияние на качество аудита финансовой отчетности 
на уровне отдельного аудиторского задания, аудиторской организации и на уровне страны в целом. Концепция также подчеркивает 

значимость взаимодействия между заинтересованными сторонами 
и важность других факторов внешней среды.
Цели Концепции качества аудита включают в себя:
 
– повышение осведомленности об основных элементах качества аудита;
 
– стимулирование основных заинтересованных сторон к поиску способов повышения качества аудита;
 
– развитие диалога между основными заинтересованными сторонами по данному вопросу.
IAASB убежден, что такая Концепция служит общественным 
интересам, поскольку она направлена на то, чтобы:
 
– стимулировать национальные аудиторские организации, 
международные сети аудиторских организаций и профессиональные бухгалтерские организации к поиску способов 
повышения качества аудита и улучшения информационного 
взаимодействия по вопросу качества аудита;
 
– повысить уровень осведомленности о важных элементах качества аудита и понимания этих элементов среди заинтересованных сторон;
 
– способствовать тому, чтобы заинтересованные стороны признали приоритетное значение ряда факторов в вопросе повышения качества аудита. Например, Концепция может быть 
использована для информирования лиц, отвечающих за корпоративное управление, чтобы тем самым стимулировать их 
к осознанию своей роли в этом процессе;
 
– способствовать установлению соответствующих стандартов 
как на международном, так и на национальном уровне. Например, IAASB намеревается использовать Концепцию при 
пересмотре Международного стандарта контроля качества 
(МСКК) 11, а также Международных стандартов аудита 
(МСА). Также Концепция может быть использована Советом по международным стандартам этики для бухгалтеров 
(СМСЭБ) и Советом по международным образовательным 
стандартам в области финансового учета и отчетности 
(IAESB) при рассмотрении вопроса о внесении улучшений 
в их официальные документы;
 
– способствовать развитию диалога и установлению более 
тесных рабочих взаимоотношений между IAASB и основными заинтересованными сторонами, а также между самими 
основными заинтересованными сторонами;

1 
Международный стандарт контроля качества (МСКК) 1 «Контроль качества в аудиторских организациях, проводящих аудит и обзорные проверки финансовой отчетности, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих услуг».

– стимулировать проведение академических исследований 
по данной теме;
 
– помочь студентам, изучающим аудит, лучше понять основы 
профессии, которую они стремятся получить.
Термин «качество аудита» включает ряд основных элементов, 
обеспечивающих условия для того, чтобы добиться максимальной 
вероятности проведения качественного аудита на постоянной основе.
Целью аудита финансовой отчетности является формирование 
аудитором мнения о финансовой отчетности на основе полученных 
достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно 
присутствия в финансовой отчетности существенных искажений 
и предоставление заключения согласно полученным результатам. 
Таким образом, качественный аудит, вероятнее всего, обеспечит 
аудиторская группа, которая:
 
– придерживается надлежащих ценностей, этических норм 
и подходов;
 
– достаточно квалифицирована, опытна и располагает достаточным временем для выполнения аудиторской работы;
 
– применяет строгие процедуры аудита и контроля качества, 
соответствующие требованиям законодательства, нормативных правовых актов и применимых стандартов;
 
– предоставляет своевременные и полезные отчеты;
 
– надлежащим образом взаимодействует с заинтересованными 
сторонами.
Ответственность за проведение качественного аудита финансовой отчетности лежит на аудиторе. Однако качество аудита будет 
несравненно выше, если аудитору будет оказана поддержка и будет 
налажено надлежащее взаимодействие между всеми участниками 
процесса подготовки финансовой отчетности.
Концепция направлена на повышение осведомленности о ключевых элементах качества аудита, она побуждает тем самым аудиторов, аудиторские организации и другие заинтересованные 
стороны к критическому анализу своей деятельности, чтобы определить, какие дополнительные меры можно принять для повышения качества аудита в их специфической среде.
Концепция применяется при проведении аудита любых организаций независимо от их размера, характера и сложности их деятельности. Она также применяется ко всем аудиторским организациям 
независимо от размера, включая аудиторские организации, входящие в сеть или ассоциацию. Однако атрибуты качества аудита, 
описанные в настоящей Концепции, различаются по значимости 
и по-разному влияют на качество выполнения задания.
Аудиторы обязаны соблюдать все применимые стандарты аудита и контроля качества, действующие в отношении аудиторских