Применение функционально-стоимостного анализа в решении управленческих задач

Под редакцией канд. экон. наук, доцента 
В.В. Рыжовой

Москва
ИНФРА-М
2019

ПРИМЕНЕНИЕ
ФУНКЦИОНАЛЬНОСТОИМОСТНОГО 
АНАЛИЗА В РЕШЕНИИ 
УПРАВЛЕНЧЕСКИХ 
ЗАДАЧ

УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ

Рекомендовано 
Ассоциацией бухгалтеров и аудиторов «Содружество»
в качестве учебно-практического пособия
для студентов вузов и слушателей системы подготовки
и повышения квалификации профессиональных 
бухгалтеров и аудиторов

Применение функционально-стоимостного анализа в решении управленческих задач : учеб. пособие / под ред. В.В. Рыжовой.  — М. :  ИНФРА-М, 
2019. — 245 с.— (Высшее образование).

ISBN 978-5-16-004415-6
Учебное пособие содержит практические исследования объектов организаций: совершенствование конструкций, технологии, организации на 
основе универсального и эффективного метода – функционально-стоимостного анализа (ФСА).
Доказано, что, освоив применение ФСА на практике, можно выбрать 
вариант достижения оптимального соотношения качества изделия и затрат на него, получить конкурентное преимущество по издержкам.
ФСА позволяет не только составить истинное представление об объекте исследования, его функциях, потребительских свойствах, но и увидеть действительные причины неудовлетворительного качества и неоправданных затрат, а также предложить конкретные мероприятия и пути 
повышения конкурентоспособности.
Пособие предназначено прежде всего для слушателей бакалавриата 
и магистратуры как учебно-методический материал по курсу «Функционально-стоимостный анализ». Книга также представляет интерес для 
широкого круга читателей, представителей любых специальностей, специалистов в различных отраслях народного хозяйства при решении управленческих задач.

УДК 658.5(075.8)
ББК 65.290-80я73

П75

УДК 658.5(075.8)
ББК 65.290-80я73
П75

ISBN 978-5-16-004415-6 
© Авторский коллектив, 2010

ФЗ 
№ 436-ФЗ
Издание не подлежит маркировке 
в соответствии с п. 1 ч. 4 ст. 11

ВВЕДЕНИЕ

Известный немецкий философ и культуролог О. Шпенглер 
(1880–1936) считал, что три великих человека — Н. Коперник, 
К. Колумб и Л. Пачоли — изменили мир. Можно оспаривать его мнение, но приятно, что роль бухгалтерского учета в мировой цивилизации отмечена таким образом. Первая книга о двойной бухгалтерии 
(речь идет о двойной записи) «Трактат о счетах и записях», обобщающая многовековой опыт бухгалтерской практики, написана математиком и преподавателем Л. Пачоли и издана в 1494 г.
Тысячелетия назад из хозяйственного учета родилась математика, 
которая сравнительно быстро поднялась на небывалую высоту как 
наука, но бухгалтерский учет долго сохранял свою сущность как прикладная математика.
Известно, что в XVII–XVIII вв. бухгалтерский учет рассматривался в большей части как юридическая наука, а в XIX–XX вв. — как 
экономическая. В настоящее время в международных программах 
бухгалтерского образования XXI в. бухгалтерское дело рассматривается как комплекс знаний экономики, права и математики.
Бухгалтерский учет в современном понимании — область знаний, 
имеющая чрезвычайно важное значение в обществе. Бухгалтерский 
учет принято определять как процесс получения, обработки и использования экономической информации для принятия обоснованных 
решений и оценок. Но бухгалтерский учет часто отождествляют со 
счетоводством. Счетоводство — это рутинная работа клерков по учету хозяйственной деятельности и является механическим процессом. 
Но бухгалтерия — понятие более широкое, чем счетоводство. Бухгалтеры анализируют и обрабатывают экономическую информацию, 
готовят финансовую отчетность, раскрывают ее суть, разрабатывают 
системы бухгалтерского учета, анализируют производственную и финансовую деятельность, планируют ее, составляют  прогнозы и бюджеты, решают вопросы, связанные с оптимизацией налогообложения; наконец, обеспечивают контроль за хозяйственной деятельностью, внутренний и внешний аудит.
Если сотне счетоводов дать одно задание, то получают, как правило, один ответ. Если сотне бухгалтеров дать одно задание, то получим практически сотню разных ответов. Бухгалтер-аналитик и его 
ответ зависят от умения охватить все обстоятельства хозяйственного 
события, от знания методов анализа, способности оценить результат 
анализа и предложить оптимальное решение.
Недаром бухгалтерский учет определяют как язык бизнеса; и правы те, кто говорит, что бухгалтерский учет — это, прежде всего, ана

лиз. Бухгалтер — древняя профессия, но только в последнее время 
на Западе этой профессии придается столь же большое значение, как 
медикам и юристам. Особенно эта оценка характерна для профессиональных бухгалтеров и аудиторов и их элитной части — финансовых аналитиков.
По международным стандартам бухгалтерский учет характеризуется как единство собственно учета и анализа хозяйственной деятельности. Правда, выделяются также такие стандарты аудиторской 
деятельности, как «Аналитические процедуры в аудите», «Анализ 
(обзор) финансовой отчетности», такие учебные курсы, как «Финансовый анализ».
«Долгое время на Западе, — пишет известный французский профессор Жак Ришар, — да и теперь еще, анализ хозяйственной деятельности предприятия часто ограничивался анализом финансового 
состояния, т.е. в основном сводился к изучению рентабельности и 
платежеспособности предприятия. Российский читатель, пожелающий приобрести в США или во Франции книгу по экономическому анализу деятельности предприятия, не найдет ее: зато он обнаружит там изобилие изданий по анализу финансовой деятельности, которые все, используя очень похожие схемы, увлеченно 
трактуют рентабельность и платежеспособность, отводя очень 
скромное место изучению других показателей оценки результатов 
хозяйственной деятельности предприятия.
Между тем такое ограничение анализируемой картины все чаще 
вызывает оживленную критику со стороны различных западных специалистов.
Думаю, — продолжает Ж. Ришар, — что в новом международном 
контексте по управлению предприятиями необходимо отдать предпочтение всестороннему подходу к обучению, при котором анализ 
финансовой деятельности не будет отделен от других аспектов экономического анализа и составит с ним гармоничное целое»1.
Именно в таком плане экономический анализ предприятия (анализ хозяйственной деятельности) зародился в СССР как самостоятельная область научной деятельности и учебный курс в процессе 
формирования централизованной плановой системы управления в 
1930-х гг.
В современном российском стандарте высшего образования по 
специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» в части аналитических дисциплин, которые по традиции рассматриваются отдельно от бухгалтерских, но в тесной связи с ними, определены такие 
дисциплины: «Теория экономического анализа», «Комплексный эко
1 
Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия / Пер. 
с франц. под ред. Л.П. Белых. — М.: Аудит: ЮНИТИ, 1997. — С. 7, 8.

номический анализ хозяйственной деятельности» (понимается как 
комплексный управленческий анализ), «Анализ финансовой отчетности». В числе дисциплин специализации находится «Функционально-стоимостный анализ». На экономическом факультете МГУ 
им. М.В. Ломоносова, на кафедре «Бухгалтерский учет, анализ и 
аудит», на отделении «Менеджмент» много лет подряд читается курс 
функционально-стоимостного анализа. А в настоящее время этот же 
курс имеет статус научного семинара, в программе которого от 50 до 
80 часов отводится самостоятельной работе. В данном учебном пособии во многом обощается опыт научного семинара.
Это учебное пособие представляет интерес:
 
• Во-первых, при изучении методики функционально-стоимостного анализа слушателями на основании исходных данных организаций, где они работают.
 
• Во-вторых, показана универсальность метода, предложены эффективные мероприятия, способствующие повышению конкурентоспособности предприятий.
 
• В-третьих, слушатели на практике опробовали свои знания по 
функционально-стоимостному анализу, по решению управленческих задач по снижению издержек.
Исследовательская работа В. Никишиной по теме «Функционально-стоимостный анализ классической (педальной) арфы» награждена Дипломом 1-й степени Президиума Международной академии 
науки и практики организации производства в Международном конкурсе на лучшую научно-исследовательскую работу среди молодых 
ученых по дисциплине «Организация производства» 2009 г.
Слушатель той же группы А.А. Клопотовский выступил с докладом на Ломоносовских чтениях Экономического факультета МГУ 
им. М.В. Ломоносова, обобщив результаты всех работ группы. Он 
награжден Сертификатом этого престижного конкурса. Сам выполнил исследование на тему «Функционально-стоимостный анализ 
технологии производства бетонного блока».
В России метод ФСА развивался поэтапно. 
На первом этапе — в период Великой Отечественной войны, когда 
часто возникала необходимость замены некоторых видов материалов 
менее дефицитными, позволяющими в то же время сохранять основные свойства деталей, метод как таковой еще не сформировался. Был 
скорее интуитивный подход к экономическому анализу конструкторских решений.
Второй этап — относится к послевоенным годам (с 1946 по конец 
1950-х гг.). Отдельные приемы, присущие методу, стали применяться 
конструкторами при отработке изделий на технологичность, анализе уровня технологий. В 1946 г. была опубликована первая в СССР 
работа, раскрывающая теоретические основы метода, которые были 

разработаны на материалах исследований, выполненных под руководством Н.А. Бородачева. Исследования были направлены на оценку соответствия конструкции ее функциональному назначению. 
Проведенный Н.А. Бородачевым анализ одного из приборов позволил снизить число деталей на 22% за счет исключения «паразитных» 
и излишних1.
В конце 1940-х гг. принципы функционально-стоимостного анализа нашли отражение в работах Ю.М. Соболева2. С его участием 
проводились региональные совещания конструкторов и технологов. 
Метод широко пропагандировался и получил высокую оценку научно-технической общественности. Однако существовавший в те годы 
механизм хозяйствования не способствовал его распространению в 
нашей стране. Большой интерес метод Ю.М. Соболева вызвал у специалистов ГДР. Его изучали, широко применяли в целях рационализации производства. Как отмечают Х. Эберт и К. Томас, основные 
идеи Ю.М. Соболева были целиком учтены в процессе создания в 
ГДР метода анализа затрат на основе потребительной себестоимости3.
В 1960-е гг. — на третьем этапе развития ФСА — его применение 
для снижения издержек расширяется. Появляются публикации по 
ФСА, обобщающие отечественный опыт, активно изучаются зарубежные исследования, формируются основные методические положения ФСА. К использованию метода на практике приступили 
Свердловский машиностроительный завод им. В.В. Воровского, 
ВНИИэлектроаппарат (г. Харьков), Московское ПО «Электролуч», 
Чебоксарский электроаппаратный завод, ряд других объединений и 
организаций.
С середины 1970-х гг. начинается четвертый этап развития метода. ФСА становится элементом отраслевого управления эффективностью и научно-техническим прогрессом. В 1977 г. в Министерстве 
электротехнической промышленности создается первая в стране отраслевая трехуровневая система организации и управления функционально-стоимостным анализом: в министерстве организуется 
координационный совет по ФСА, возглавляемый заместителем министра; подобные советы создаются во всех всесоюзных промышленных объединениях, в производственных, научно-производствен
1 
См.: Бородачев Н.А. Анализ качества и точности производства. — М.: Москва, 1946.
2 
См.: Соболев Ю.М. Безотходное холодное штампование и метод конструирования изделий безотходной и малоотходной конфигурации. — Пермь: 
Перм. кн. изд-во, 1947; Он же. Конструктор и экономика предприятия //
Известия. — 1952. — 22 февр.
3 
См.: Эберт Х., Томас К. Анализ затрат на основе потребительной стоимости: новые методы рационализации: Пер. с нем. — М.: Экономика, 1975. — 
С. 162.

ных объединениях, на предприятиях. В НИИ организуются комитеты по ФСА, лаборатории, группы и другие подразделения. 
Создаются конструкторско-технологические базовые центры по 
ФСА, начинается подготовка методических, инструктивных и других 
документов. Неуклонно растет обучение специалистов и руководителей предприятий, объединений и министерства методам ФСА. 
Разрабатывается программа расширения использования ФСА в отрасли. По  аналогичной схеме была организована работа в бывшем 
Минэнергомаше. В эти годы значительно активизировалась работа 
научно-технической общественности. В рамках Всесоюзного научнотехнического общества образована центральная комиссия по функционально-стоимостному анализу. Проводится ряд всесоюзных, 
отраслевых, региональных совещаний и семинаров по обмену опытом.
В 1980-е гг. в стране начинается пятый, качественно новый этап 
в развитии ФСА, характеризующийся планомерным внедрением метода в различных отраслях, расширением сфер его применения. Разрабатываются межотраслевые положения проведения ФСА, аккумулирующие опыт Минэлектротехпрома (бывшего Минэнергомаша), 
Минэлектронпрома, утверждается общесоюзный план мероприятий 
по развитию метода, в числе которых: превращение нескольких объединений и предприятий в показательные по ФСА; целевые научнотехнические программы; научное обеспечение развития метода; изучение возможностей учета требований ФСА при утверждении цен, 
проектов, смет, определении размеров финансирования и кредитования объекта; разработка проекта ГОСТа на ФСА; подготовка специалистов; выпуск литературы; дальнейшая пропаганда метода и т.д.
Тенденция к поиску новых путей рационализации производства 
характерна и для других промышленно развитых стран.
Примерно в те же годы, когда Ю.М. Соболев создавал метод поэлементной отработки конструкции, в американской электротехнической фирме «Дженерал электрик» подобные исследования проводил инженер Л. Майлз. Толчком к ним послужили следующие обстоятельства. В период Второй мировой войны из-за нехватки ряда 
дефицитных цветных металлов конструкторский отдел фирмы разрешил изготовлять неторые детали из других, более доступных и дешевых материалов. Проведенный впоследствии анализ их работы 
показал, что почти все они функционировали нормально, причем в 
ряде случаев их надежность даже повысилась. Л. Майлз назвал предложенный им метод снижения издержек производства инженерностоимостным анализом и определил его как «прикладную философию». Согласно Л. Майлзу, «анализ стоимости» — это организованный творческий подход, цель которого заключается в эффективной 
идентификации непроизводительных затрат или издержек, которые 

не обеспечивают ни качества, ни полезности, ни долговечности, ни 
внешнего вида, ни других требований заказчика [10]. Так же как 
Ю.М. Соболев, Л. Майлз подразделял функции на основные и вспомогательные. Он выделял три этапа исследования: идентификацию 
функций, их оценку, создание эффективных вариантов технических 
решений. Работа по ФСА должна вестись, как считал Л. Майлз, по 
этапам: ориентация, изучение и постановка задачи, анализ, проектирование, планирование и внедрение, подведение итогов выполнения заданий и формулировка выводов. 
Свидетельством важности и значимости ФСА в условиях рыночных взаимоотношений предприятий служит проведение конференций, посвященных этому методу: в 1999 г. — в Брно (Чехия), Будапеште (Венгрия), Воронеже (Россия); в 2001 г. — в Братиславе (Словакия); в 2002 г. — в Воронеже (Россия).
В современных условиях, когда на повестке дня стоит вопрос о 
реструктуризации и перепрофилировании многих предприятий, об 
оздоровлении финансов и экономики, использование стоимостного 
анализа может оказаться очень полезным. Это подтверждается интересом к ФСА, способствующему выпуску конкурентоспособной 
продукции.
Учебное пособие написано коллективом авторов под руководством заведующего кафедрой «Учета, анализа и аудита» МГУ 
им. М.В. Ломоносова, проф., д-ра экон. наук А.Д. Шеремета.
Авторами отдельных разделов являются: проф., д-р экон. наук 
А.Д. Шеремет — введение, 1.1; проф., д-р экон. наук А.П. Ковалев — 
1.2; ведущий специалист ЗАО «Транстелеком» В.В. Петров — 1.3; 
доц., канд. экон. наук В.В. Рыжова — 1.4; Е.Н. Билялова — 2.1; 
В.Н. Никишина — 2.2; Д.Г. Туманян — 2.3; В.Ю. Орловский — 2.4; 
А.М. Гвоздева — 2.5; А.А. Клопотовский — 3.1; Ю.К. Сибова — 3.2; 
Н.Д. Подколозин — 3.3; Н.М. Богачев — 3.4; Д.К. Прохорова — 3.5; 
Ф.А. Тагиров — 3.6; А.Д. Цукерман — 4.1; Ю.А. Минаева — 4.2; 
Е.М. Красюк — 4.3; А.Г. Панина — 4.4.
В составлении материалов сборника принимали участие 
А.А. Клопотовский, Ф.А. Тагиров и В.Н. Никишина.

Глава 1. 
ЗНАЧЕНИЕ, СУЩНОСТЬ И ОСНОВЫ 
МЕТОДИКИ ФУНКЦИОНАЛЬНОСТОИМОСТНОГО АНАЛИЗА

1.1. 
СУЩНОСТЬ, ПРИНЦИПЫ И ЭТАПЫ 
ФУНКЦИОНАЛЬНО-СТОИМОСТНОГО АНАЛИЗА

Функционально-стоимостный анализ — метод системного исследования объекта (изделия, процесса, оргструктуры), направленный 
на повышение эффективности использования материальных и трудовых ресурсов, что достигается оптимизацией соотношения между 
потребительскими свойствами объекта и затратами на его разработку, производство и использование. 
Функционально-стоимостный анализ (ФСА) в узком смысле слова — вид технико-экономического анализа. Но границы применения 
его методов быстро расширяются, объекты анализа часто уже не связаны с потребительной стоимостью изделий (откуда идет название 
ФСА), поэтому ими могут выступать не только изделия, но и технология изготовления, организация производства, структура управления, и не только в материальной сфере производства, но и во внепроизводственной сфере. Значит, ФСА, понимаемый как анализ 
затрат на основе потребительной стоимости, — только часть функционально-экономического анализа (ФЭА), цель которого — экономическое обоснование затрат по функциям объекта, не обязательно связанного с производством. 
Функционально-экономический анализ (иногда его называют 
стоимостным) — метод инновационного развития всеобщей рационализации воспроизводственного процесса, охватывающий рационализацию конструкции изделий (инженерно-стоимостный анализ), 
рационализацию производства изделия по всему его жизненному 
циклу вплоть до эксплуатации и потребления (функционально-стоимостный анализ), от сферы материального производства до непроизводственной сферы, т.е. производство, распределение, обмен и 
потребление. Таким образом, функционально-экономический анализ охватывает экономический анализ вообще, все звенья, всю 
структуру народного хозяйства. Поэтому ФЭА и ФСА в широком 
смысле слова характеризуются не столько объектами исследования, 
сколько методикой исследования и выделяются из общей системы 
комплексного экономического анализа по признаку применяемых 
методов анализа. 

Снижение затрат на единицу полезного эффекта методами ФСА 
достигается путем: 
 
• сокращения затрат при одновременном повышении потребительских свойств; 
 
• повышения качества при сохранении уровня затрат (в отдельных случаях возможно экономически оправданное увеличение 
затрат); 
 
• уменьшения затрат при сохранении уровня качества; 
 
• сокращения затрат при обоснованном снижении технических 
параметров до их функционально необходимых размеров. 
Важнейшими принципами ФСА являются: 
 
• функциональный подход, при котором объект рассматривается 
как комплекс функций. Как уже отмечалось, объекты анализа 
могут быть самыми различными: конструкция изделия; технология и организация производства; система управления, планирования, учета и анализа; конкретный документ; производственное подразделение или орган управления; транспортная, 
контрольная или какая-либо другая операция. Все функции 
рассматриваемого объекта делятся на следующие виды: основные — для осуществления которых предназначен объект; вспомогательные — способствующие надежному осуществлению основных функций; бесполезные, ненужные функции — разновидность вспомогательных функций, без выполнения которых 
объект не утеряет своих потребительских свойств (они могут 
быть без ущерба ликвидированы вместе с материальными и трудовыми затратами на них);
 
• общехозяйственный подход к оценке потребительских свойств 
объекта и затрат на его разработку, производство и использование. Это означает, что при анализе следует принимать во внимание не только затраты на производство, но и потребительские 
свойства объекта. Вариант решения должен быть экономичным 
с точки зрения как производителя, так и потребителя; главным 
критерием при сравнении вариантов выступает общехозяйственная эффективность;
 
• системный, комплексный подход, означающий рассмотрение 
объекта как элемента системы более высокого порядка и как 
системы, состоящей из взаимосвязанных элементов;
 
• принцип соответствия полезности функций общественно необходимым затратам на их осуществление;
 
• принцип коллективного творчества, соединения инженерных и 
экономических знаний, предусматривающий преобладание нетрадиционных, нестандартных решений;
 
• применение методов перспективного анализа еще не созданных 
объектов и еще не осуществленных задач.