Аудит нематериальных активов коммерческой организации. Правовые, учетные и методологические аспекты

Р.П. Булыга 
 
 
Аудит  
нематериальных активов  
коммерческой организации 
 
ПРАВОВЫЕ, УЧЕТНЫЕ  
И МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ 
Рекомендовано Учебно-методическим объединением 
по образованию в области финансов, учета
и мировой экономики в качестве учебного пособия
для студентов вузов, обучающихся по специальности
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»
Рекомендовано Учебно-методическим центром 
«Профессиональный учебник» в качестве учебного пособия 
для студентов высших учебных заведений, обучающихся 
по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» 
Москва  
 
2017

ÓÄÊ 657.6(470+571)(075.8) 
ÁÁÊ 65.052.831(2Ðîñ)ÿ73-1 
       Á90 
Р е ц е н з е н т: 
доктор экономических наук, профессор В.И. Петрова
Главный редактор издательства Н.Д. Эриашвили,
кандидат юридических наук, доктор экономических наук, профессор, 
лауреат премии Правительства РФ в области науки и техники 
Булыга, Роман Петрович. 
Á90     Аудит нематериальных активов коммерческой организации. Правовые, учетные и методологические аспекты: учеб. 
пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности 
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит» / Р.П. Булыга. — М.: 
ЮНИТИ-ДАНА, 
 — 343 с. — (Серия «Magister»). 
2017.
ISBN 978-5-238-01372-5 
Àãåíòñòâî CIP ÐÃÁ 
Раскрыта экономическая сущность нематериальных активов, показаны их квалификация и обоснованность, роль неосязаемых компонентов 
капитала бизнеса в деятельности коммерческих организаций. Рассмотрено законодательное и нормативное регулирование экономических отношений, возникающих при создании и использовании интеллектуальной 
собственности. Дан подробный анализ правовых документов, регламентирующих эти отношения (в том числе, части IV Гражданского кодекса РФ).  
Для студентов и магистрантов вузов, обучающихся по специальности 
«Бухгалтерский учет, анализ, аудит», аспирантов, преподавателей, а также 
практикующих бухгалтеров, аудиторов, юристов. Пособие может быть 
использовано при подготовке к получению аттестатов профессиональных 
бухгалтеров, аудиторов или специалистов, повышающих квалификацию. 
ÁÁÊ 65.052.831(2Ðîñ)ÿ73-1
ISBN 978-5-238-01372-5      © ИЗДАТЕЛЬСТВО ЮНИТИ-ДАНА, 2008 
Принадлежит исключительное право на использование издания. 
Воспроизведение всей книги или любой ее части любыми средствами или в какой-либо форме, в 
том числе в Интернет-сети, запрещается без письменного разрешения издательства. 
© Оформление «ЮНИТИ-ДАНА», 2008

Введение
Предлагаемая вниманию читателей работа посвящена комплексу 
вопросов, возникающих при аудите нематериальных активов 
коммерческой организации. Ее основная цель — изменить традиционное представление о том, что аудит нематериальных активов — всего лишь проверка одного из множества типовых 
участков в ходе аудита завершенной бухгалтерской отчетности. 
Сложность и одновременно актуальность рассматриваемых в 
работе вопросов предопределены тем, что неосязаемые факторы 
производства, с одной стороны, все активнее используются во 
всех областях общественной жизни, а с другой — еще только 
обретают свое теоретическое осмысление и законодательное 
оформление. 
Нематериальные ценности (знания, информация, деловая 
репутация и другие неосязаемые факторы, объединенные понятиями «интеллектуальный капитал», «интеллектуальная собственность», «нематериальные активы») приобретают все более 
существенную роль в экономической деятельности общества и 
отдельных хозяйствующих субъектов. Сегодня невозможно себе 
представить успешно работающую фирму, не использующую 
такой бизнес-инструментарий, как права авторства, патенты, 
ноу-хау, исследования и разработки (R&D), товарные знаки 
(бренды), web-сайты, информационные и электронные технологии. При этом современное (информационное) общество характеризуется быстротечностью всех происходящих процессов, за 
потребностями которых не всегда успевает консервативный аппарат нормативного регулирования. 
Еще несколько десятилетий назад роль неосязаемых факторов в деятельности организаций была не столь значительна, что 
не требовало специального законодательного регулирования. 
Очевидно, этим объясняется тот факт, что применительно к области бухгалтерского учета нормативное регулирование нематериальных активов стало применяться относительно недавно. 

Исторически нормативное регулирование бухгалтерского 
учета нематериальных активов началось с 1944 г., по Международной системе финансовой отчетности (МСФО) — специальный стандарт, посвященный нематериальным активам (IAS 38), 
был принят только в июле 1998 г. 
В советской учетной системе понятие «нематериальные активы» отсутствовало вообще (как впрочем, не было и института 
аудита как такового). Упоминание о нематериальных активах 
как разновидности имущества в отечественном законодательстве 
появилось в 1990 г. в Основных положениях по составу затрат, 
включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) на предприятиях СССР, что было связано с началом международной 
интеграции нашей экономики (появлением первых совместных 
предприятий). Примерно в это же время (в 1992—1993 гг.) принята целая серия законов, регламентирующих авторские и патентные права, а также правовые основы возникновения различных средств индивидуализации юридического лица и товара. 
Специальный стандарт по бухгалтерскому учету нематериальных 
активов (ПБУ 14/2000) утвержден только в 2000 г. Он был разработан Минфином России на основании международного стандарта IAS 38. Параллельно в это же время понятие «нематериальные активы» появилось и в налоговом законодательстве РФ. 
Таким образом, исторически нормативное регулирование 
правовых, учетных и налоговых аспектов функционирования 
неосязаемых факторов бизнеса осуществлялось исходя из происходящих в обществе экономических процессов. Учитывая 
курс на международную интеграцию нашей экономики, нормативное регулирование в данной сфере неизбежно должно строиться на общепринятых мировых правилах. Нематериальные 
активы по сути являются тем объектом, по которому переход 
(корректировка) отечественной системы бухгалтерского учета на 
международные стандарты (или в соответствии с МСФО) должен происходить в первую очередь. Учитывая ведущую роль интеллектуального капитала в формировании стоимости современного бизнеса, нематериальные активы выступают своего рода 
авангардом реформирования системы бухгалтерского учета в 
стране.
Сложность ситуации сегодняшнего дня заключается в том, 
что рассмотренные процессы нормативного регулирования как в 
нашей стране, так и во всем мире находятся на стадии развития. 
С появлением новых объектов интеллектуального капитала биз

неса издаются новые регламентирующие документы или изменяется редакция действующих стандартов. Так, в 2001 г. появился 
практический комментарий к IAS 38 (SIC 32 «Нематериальные 
активы — затраты на Интернет-сайт»), а в 2004 г. вышла новая 
редакция самого IAS 38. 
Указанные перманентные изменения международных стандартов требует постоянной корректировки и отечественных нормативных документов в области бухгалтерского учета и налогообложения. Это связано с тем, что в соответствии с Концепцией 
развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу [59] суть дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности в период 2004—2010 гг. 
состоит в активизации использования МСФО путем создания 
необходимой инфраструктуры и построения эффективного 
учетного процесса. Помимо чисто бухгалтерской мотивации на 
процесс реформирования отечественной системы учета нематериальных активов будет воздействовать тот факт, что с 1 января 
2008 г. в России вступит в действие гл. IV Гражданского кодекса 
РФ, полностью посвященная интеллектуальным правам. Это 
потребует пересмотра и обновления применяемого бухгалтерами 
и аудиторами методологического инструментария. 
Настоящая работа включает четыре раздела и одиннадцать 
глав.
Первый раздел (главы 1 и 2) посвящен комплексному теоретическому и методологическому анализу понятия и состава нематериальных активов коммерческой организации. Комплексность анализа заключается в рассмотрении исследуемой категории во всех аспектах: экономическом (интеллектуальный 
капитал), правовом (интеллектуальная собственность) и бухгалтерско-налоговом (нематериальные активы). В первой главе рассмотрены место и роль интеллектуального капитала (интеллектуальных прав, нематериальных активов) в современном бизнесе 
(имущественном комплексе, активах организации). Во второй 
главе предложена единая классификация объектов, проверяемых при аудите нематериальных активов, позволяющая синхронизировать между собой требования гражданского, налогового и бухгалтерского законодательства РФ, а также положения 
МСФО в рассматриваемой области. 
Во втором разделе (главы 3 и 4) детально анализируется состав интеллектуальных прав коммерческой организации исходя 
из требований части IV Гражданского кодекса РФ, т.е. правовой 

аспект аудита нематериальных активов. При этом в гл. 3 рассмотрены результаты интеллектуальной деятельности (объекты 
интеллектуальной собственности, охраняемые в режиме авторского и патентного права, а также коммерческой тайны). Четвертая глава посвящена так называемым средствам индивидуализации и монопольным правам. 
Третий раздел (главы 5 и 6) включает проблемные вопросы 
бухгалтерского учета нематериальных активов в современных 
условиях. При этом в 5 гл. рассмотрены глобальные (не решенные, в том числе в МСФО) проблемы учета неосязаемых факторов производства, а также предложен вариант их решения на 
основе концепции интеллектуального капитала бизнеса. Гл. 6 
освещает отечественные (локальные) проблемы бухгалтерского 
учета нематериальных активов. В ней даны также рекомендации 
по решению указанных проблем на основе принципов МСФО. 
Четвертый раздел (главы 7—11) посвящен разработке вопросов комплексной методики аудита нематериальных активов 
коммерческой организации. В 7 гл. описан порядок выделения 
объекта «Нематериальные активы» в системе объектов, проверяемых в процессе аудита бизнеса. Приведен алгоритм формирования рамок и информационной базы объекта «Нематериальные активы». В гл. 8 и 9 содержатся методики бухгалтерского и 
налогового аудита исключительных интеллектуальных прав 
коммерческой организации, или так называемых реальных нематериальных активов. Десятая глава характеризует особенности 
аудита объектов, смежных с реальными нематериальными активами (неисключительных интеллектуальных прав, деловой репутации, организационных расходов, расходов на НИОКТР). 
Завершается раздел IV разработкой практического алгоритма 
(методики) аудита цикла использования нематериальных активов в деятельности коммерческой организации. В гл. 11, в частности, предложен типовой шаблон программы аудита нематериальных активов, позволяющий практикующему аудитору сформировать программу аудита любой коммерческой организации. 

Раздел I
Понятие и состав  
нематериальных активов  
коммерческой организации 
 

Глава 1
Сущность и содержание понятия  
«нематериальные активы  
коммерческой организации»
Прежде чем определиться с сущностью и содержанием понятия 
«нематериальные активы коммерческой организации» рассмотрим последовательно сущность и место понятий «коммерческая 
организация», «активы коммерческой организации» в системе 
экономических категорий. 
1.1. Взаимное соотнесение категорий  
«бизнес», «фирма»,  
«коммерческая организация» 
Категория «бизнес» 
Наиболее общим понятием в системе экономических категорий 
является термин «дело» («экономическая деятельность»), под 
которым понимается система необходимых ресурсов, деловых 
отношений и регулярно совершаемых трансакций между участниками, преследующая заданную цель. 
В случае, когда целью экономической деятельности является 
получение прибыли, ее называют «предпринимательской деятельностью», «предпринимательством», «бизнесом». 
По мнению автора, в указанной триаде термин «бизнес» является более емким, в полной мере отражающим сущность рассматриваемой экономической категории. Термины «предпринимательская деятельность» и «предпринимательство» делают акцент в основном на процессе совершаемых целевых трансакций 
(деятельности). Так, в соответствии с российским законодательством предпринимательской деятельностью является «самостоя

1. Сущность и содержание понятия «нематериальные активы»
9
тельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования 
имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания 
услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке» [15, п. 1 ст.2]. Такое определение в 
большей степени характеризует деятельность, осуществляемую 
физическим лицом — предпринимателем. Объектом специальных экономических дисциплин (бухгалтерского учета, анализа, 
аудита и др.) является предпринимательская деятельность организованной совокупности людей, определяемая как «бизнес». В 
такой интерпретации бизнес не равен простой совокупности 
совершаемых трансакций. Он включает и такое понятие, как 
«капитал». 
Исходя из вышеизложенного в дальнейшем в настоящей работе под «бизнесом» мы будем понимать систему экономических отношений участников, использующую материальные и 
нематериальные ресурсы (капитал) для непрерывного производства востребованных благ и создания добавочной стоимости. 
Формы проявления категории «бизнес»: 
«фирма» и «коммерческая организация» 
Экономической формой существования дела выступает организация. В специальной литературе встречаются следующие определения категории «организация». «Организация представляет 
собой сознательно координируемое социальное образование с 
определенными границами, которое функционирует на относительно постоянной основе для достижения общей цели или целей» 
[122, с. 42]. «Организация — единица координации, построенная 
на основе властных отношений, т.е. делегирования одним из ее 
участников (агентом) права контроля над своими действиями 
другому ее участнику (принципалу)» [123, с. 243]. Организациями являются фирмы (экономические единицы координации), 
профсоюзы, политические партии, университеты, неприбыльные организации и множество других единиц координации. 
Отличие термина «дело» от понятия «организация» по сути 
является различием содержания и формы. Организация статична, она может оставаться полностью неизменной (т.е. быть организацией) какое-то время. Если же дело остановилось (даже 
на некоторое время), то в этот период дела нет. (Река отличается от потока тем, что замерзшая река уже не поток).