Экономика. Налоги. Право, 2017, том 10, № 4

Экономика. Налоги. Право

Международный научно-практический журнал

еkonomika. Nalogi. Pravo

[Economics, Taxes & Law]

International Scientifi c and Practical Journal

Издание перерегистрировано
в Федеральной службе
по надзору в сфере связи,
информационных технологий
и массовых коммуникаций:
ПИ № ФС77-67075
от 15 сентября 2016 г.

Периодичность издания — 6 номеров в год

учредитель: ФГОБУ «Финансовый университет при 
Правительстве Российской Федерации»

Журнал ориентирован на научное
обсуждение актуальных проблем
в сфере экономики, налогов и права

Журнал входит в Перечень периодических научных 
изданий, рекомендуемых ВАК для публикации 
основных результатов диссертаций на соискание 
ученых степеней кандидата и доктора наук

Журнал включен в систему Российского индекса
научного цитирования (РИНЦ)

Журнал распространяется только по подписке.
Подписной индекс 81303
в объединенном каталоге «Пресса России»

Том 10, № 4, 2017 год

The edition is reregistered
in the Federal Service
for communication, informational
technologies and media control:
ПИ № ФС77-67075
of September 15, 2016.

Publication frequency — 6 issues per year

Founder: FSEBI “Financial University under the 
Government of the Russian Federation”

The journal is oriented towards scientifi c
discussion of present-day topics in the sphere
of Economics, Taxes and Law

The journal is included into the list of periodicals 
recommended for publishing doctoral research results 
by the Higher Attestation Commission

The journal is included into the system
of Russian Science Citation Index

The journal is distributed only by subscription
Subscription index 81303
in the consolidated catalogue “The Press of Russia”

Vol. 10, Nо. 4, 2017

Экономика. Налоги. Право

РедакциоННый совет
Председатель совета — Эскиндаров М.а., д-р экон. 
наук, профессор, академик Российской академии 
образования, ректор Финансового университета, 
Заслуженный деятель науки РФ;
Гринберг Р.с., д-р экон. наук, чл.-корр. РАН, 
научный руководитель Института экономики РАН;
крохина Ю.а., д-р экон. наук, заведующая 
кафедрой правовых дисциплин Высшей школы 
государственного аудита МГУ им. М.В. Ломоносова;
кучеров и.и., д-р юрид. наук, заведующий 
кафедрой Финансового университета;
красоченкова Н.П., канд. экон. наук, заместитель 
директора Департамента государственного управления 
регионального развития и местного самоуправления 
Правительства Российской Федерации;
Пансков в.Г., д-р экон. наук, советник 
генерального директора ЗАО «Международный 
центр финансово-экономического развития»;
саакян Р.а., д-р экон. наук, заместитель директора 
департамента Минфина России;
тосунян Г.а., д-р юрид. наук, президент 
Ассоциации российских банков;
Черник д.Г., д-р экон. наук, президент ЗАО 
«МЦФЭР-консалтинг», президент Палаты 
налоговых консультантов;
иншаков о.в., д-р экон. наук, президент 
Волгоградского государственного университета;
субботин в.Н., канд. пед. наук, директор 
экспертно-методического центра в области 
юриспруденции Московского государственного 
юридического университета им. О.Е. Кутафина.

МеждуНаРодНый 
издательский совет
Бернс у., советник декана по специальным 
проектам, Техасский университет A&M, США;
Буссе Р., налоговый консультант (Германия);
ванишстендаль Ф., профессор Левенского 
католического университета, Бельгия;
вебер д., профессор права, Амстердамский 
университет (Нидерланды);
вишневский в.П., заместитель директора 
Института экономики промышленности (Украина);
Головненков П., главный научный сотрудник 
Потсдамского университета (Германия);
иванов Ю.Б., заместитель директора Научноисследовательского центра индустриальных 
проблем развития НАН (Украина);
омирбаев с.М., ректор Павлодарского 
государственного университета 
им. С. Торайгырова;
соколовская а.М., заместитель директора Научноисследовательского финансового института 
(Украина);

Хелльманн у., заведующий кафедрой уголовного 
права и экономических преступлений 
Потсдамского университета (Германия).

РедакциоННая коллеГия
Гончаренко л.и., главный редактор, д-р экон.  
наук, профессор, руководитель департамента 
Финансового университета, Заслуженный работник 
высшей школы РФ;
Ручкина Г.Ф., заместитель председателя 
редакционной коллегии, д-р юрид. наук, 
руководитель департамента факультета 
Финансового университета;
абрамова М.а., д-р экон. наук, профессор, 
заместитель руководителя департамента 
Финансового университета;
засько в.Н., д-р экон. наук, декан факультета 
Финансового университета;
звонова е.а., д-р экон. наук, профессор, 
руководитель департамента Финансового 
университета;
иванова Н.Г., д-р экон. наук, профессор, 
заведующая кафедрой Санкт-Петербургского 
государственного экономического 
университета;
климова и.и., канд. филол. наук, руководитель 
департамента Финансового университета;
лапина М.а., д-р юрид. наук, профессор,  
заместитель руководителя департамента 
Финансового университета;
Майбуров и.а., д-р экон. наук, заведующий 
кафедрой Уральского федерального 
университета;
Малис Н.и., канд. экон. наук, профессор 
Финансового университета;
Мельничук М.в., д-р экон. наук, директор центра 
Финансового университета;
Моисеенко М.а., канд. юрид. наук, доцент, 
заместитель руководителя департамента 
Финансового университета;
Пинская М.Р., д-р экон. наук, профессор 
Финансового университета;
Пономаренко е.в., д-р экон. наук, профессор, 
заведующая кафедрой Российского университета 
дружбы народа;
смирнов в.М., д-р экон. наук, зам. директора 
Института сокращенных программ Финансового 
университета;
солянникова с.П., канд. экон. наук, доцент, 
руководитель департамента Финансового 
университета.

№ 4/2017

Editorial Board
M.a. Eskindarov, Chairman of the Board, ScD 
(Economics), Rector of the Financial University, 
Honored Scholar of the Russian Federation, 
Corresponding Member, Russian Academy  
of Education
r.S. Grinberg, ScD (Economics), Corresponding 
Member of the Russian Academy of Sciences, 
Scientific Advisor of the RAS Institute  
of Economics
Yu.a. Krokhina, ScD (Economics), Head of the Chair 
of legal disciplines, Graduate School of Public Audit, 
Lomonosov Moscow State University
i.i. Kucherov, ScD (Law), Head of the Chair, Financial 
University
N.P. Krasochenkova, PhD (Economics),  
Deputy Director of the RF Government  
Department for Regional Development and Local 
Governance
V.G. Panskov, ScD (Economics), Advisor to the 
General Director of CJSC «International Centre 
for Financial and Economic Development»
r.a. Sahakyan, ScD (Economics), Deputy Director 
of Department of the RF Ministry of Finance
G.a. tosunyan, ScD (Law), President of the 
Association of Russian Banks
d.G. Chernik, ScD (Economics), President of JSC 
MCFER-Consulting, President of the Chamber  
of Tax Consultants
o.V. inshakov, ScD (Economics), Rector of Volgograd 
State University
V.N. Subbotin, PhD (Pedagogy), Director of Expert 
and Methodical Centre of Moscow Kutafin State 
Law University.

iNtErNatioNal 
Editorial CouNCil
Byrnes W., Associate Dean for Special Projects 
of Texas A&M Law School, USA
r. Busse, Tax Consultant (Germany)
Vanistendael F., professor of the Catholic University 
Leuven, Belgium
V.P. Vishnevsky, Deputy Director of the Institute 
of Industrial Economics (Ukraine)
P. Golovnenkov, Chief Researcher of the University 
of Potsdam (Germany)
Yu.B. ivanov, Deputy Director of Research Center of 
Industrial Problems, National Academy of Science 
(Ukraine)
S.M. omirbaev, Rector of Pavlodar Toraygyrov State 
University
a.M. Sokolovskaya, Deputy Director of the Finance 
Research Institute (Ukraine)

u. Hellmann, Head of the Criminal Law and 
Economic Crime Chair of the University of Potsdam 
(Germany)
Weber d., Professor,doctor of Law, University 
of Amsterdam.

Editorial StaFF
l.i. Goncharenko, Editor- in Chief, ScD (Economics), 
Professor, Head of the Department, Financial 
University, Honored Worker of the Higher School  
of the Russian Federation
G.F. ruchkina, ScD (Law), Deputy Chairperson of 
the Editorial Board, Dean of the Faculty, Financial 
University
M.a. abramova, ScD (Economics), Professor, Deputy 
Head of the Department, Financial University
V.N. Zasko, ScD (Economics), Dean of the Faculty, 
Financial University
E.a. Zvonova, ScD (Economics), Professor, Head of 
the Department, Financial University
N.G. ivanova, ScD (Economics), Professor, Head 
of the Chair, St. Petersburg State University of 
Economics
i.i. Klimova, PhD (Philology), Head of the 
Department, Financial University
M.a. lapina, ScD (Law), Professor, Deputy Head of 
the Department, Financial University
i.a. Maiburov, ScD (Economics), Head of the Chair, 
Ural Federal University
N.i. Malis, PhD (Economics), Professor, Financial 
University
M.V. Melnichuk, ScD (Economics), Director of the 
Centre, Financial University
M.a. Moiseenko, PhD (Law), Associate Professor, 
Deputy Head of the Department, Financial 
University
M.r. Pinskaya, ScD (Economics), Professor 
of the Financial University
E.V. Ponomarenko, ScD (Economics), Professor, Head 
of the Chair, Russian University of Peoples’ Friendship
V.M. Smirnov, ScD (Economics), Deputy Director of 
the Reduced Curricula Institute
S.P. Solyannikova, PhD (Economics), Associate 
Professor, Head of the Department, Financial 
University.

Экономика. Налоги. Право

содеРжаНие

журнал 
«Экономика. 
Налоги. Право»

Главный редактор
л.и. Гончаренко,  
д-р экон. наук

Заведующий редакцией 
научных журналов
в.а. Шадрин

Выпускающий редактор
в.а. Чечет

Корректор
с.Ф. Михайлова

Верстка
с.М. ветров

Мнение редакции и членов 
редколлегии может 
не совпадать с мнением 
авторов.

Письменное согласие 
редакции при перепечатке, 
а также ссылки при 
цитировании на журнал 
«Экономика. Налоги. Право» 
обязательны.

Оформление подписки 
в любом отделении 
«Почта России» 
по объединенному каталогу 
«Пресса России» — подписной 
индекс 81303 или в редакции 
по тел.: (499) 943-94-20, 
e-mail: VAShadrin@fa.ru 
Шадрин виктор 
александрович

адрес редакции:  
125993, ГСП-3, Москва, 
Ленинградский пр-т, 
дом 51, корп. 3, комн. 307 

Телефоны: 
8 (499) 943-94-23, 
8 (985) 964-85-72
WEB: http://www.etl.fa.ru
E-mail: eknalogpravo@mail.ru

Подписано в печать:  
30.08.2017
Формат 60 × 84 1/8
Заказ № 861 от 30.08.2017

Отпечатано в Отделе 
полиграфии Финуниверситета 
(Ленинградский пр-т, д. 49)

ГЛАВНАЯ ТЕМА

Е. С. Вылкова
Методические подходы 
к оценке уровня  
справедливости налогового 
законодательства . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6

А. А. Ткаченко
Бедность населения  
и неравенство стран:  
проблемы развития  
государств сНГ и еаЭс . . . . . . . . . . . . . . . 14

А. Г. Тюриков
качество человеческого капитала 
и перспективы социальных 
инноваций в России . . . . . . . . . . . . . . . . . 24

ЭКОНОМИКА И УПРАВЛЕНИЕ

В. В. Перская
угроза поступательности  
развития мирового хозяйства —  
неравномерность доходов территорий 
и граждан  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30

Л. С. Кабир
социально ответственное 
инвестирование:  
тренд или временное явление? . . . . . . . 35

В. А. Тюрнин
Этические финансы и обеспечение 
финансовой безопасности  
населения  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42

Ю. А. Симагин
влияние уровня экономического развития 
на численность населения регионов 
России  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 49

И. С. Ракитина, Н. Н. Березина,  
А. А. Гуськов
Финансовые аспекты государственночастного партнерства  
в социальной сфере . . . . . . . . . . . . . . . . . 56

Е. Р. Безсмертная
социальные инновации и передовые 
финансовые технологии:  
существуют ли точки  
соприкосновения? . . . . . . . . . . . . . . . . . . 62

Е. Н. Прокофьева,  
М. М. Шадурская,  
К. В. Новоселов
Проблемы привлечения вкладов 
населения и обеспечения  
их страхового покрытия . . . . . . . . . . . . . 70

ЭКОНОМИКА РЕГИОНОВ

О. Ю. Красулина
Человеческий капитал: его роль 
в социально-экономическом развитии 
арктической зоны  . . . . . . . . . . . . . . . . . . 80

Л. И. Власюк, П. В. Строев
Методика определения уровня 
развития человеческого капитала и его 
дифференциация в регионах России . . 86

С. В. Макар, А. М. Носонов
оценка и пространственные 
закономерности развития  
инновационной деятельности  
в регионах России  . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96

Р. Е. Мансуров
система оценки самообеспеченности 
региона основными продуктами  
питания как элемент регионального 
управления аПк  
(на примере смоленской области) . . . .107

ЗА РУбЕжОМ

И.А.З. Айдрус, Р. Р. Асмятуллин
Механизм повышения качества 
человеческого капитала:  
опыт Бахрейна . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114

НАЛОГИ И НАЛОГООбЛОжЕНИЕ

В. А. Бунько
Налоги в контексте 
российской истории . . . . . . . . . . . . . . . . 122

ПУбЛИКАЦИИ МОЛОДЫХ УЧЕНЫХ

Н. М. Захарова
информационная открытость системы 
социальной защиты населения . . . . . . 137

СИМПОЗИУМЫ, КОНФЕРЕНЦИИ, 
КРУГЛЫЕ СТОЛЫ

девятый Международный  
налоговый симпозиум  
«теория и практика налоговых  
реформ» в калининграде . . . . . . . . . . . 145

социально-экономические, 
правовые и налоговые
аспекты феномена рыночного  
хозяйства . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 151

Меры налогового  
стимулирования развития малого 
и среднего бизнеса  . . . . . . . . . . . . . . . . 157

№ 4/2017

CoNtENtS

TOPIC OF THE DAY

E. S. Vylkova
Methodical approaches to assessing 
the Fairness of tax legislation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .6

A.A. Tkachenko
Poverty of Population and inequality  
of Countries: development Problems  
of CiS and EaEu States . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14

A. G. Tyurikov
the Quality of Human Capital  
and Social innovation Prospects  
in russia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24

ECONOMICS, MANAGEMENT

V. V. Perskaya
a threat to the Progressive development  
of the World Economy: income inequality  
of territories and Citizens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30

L. S. Kabir
Socially responsible investing:  
a trend or a temporary Phenomenon?  . . . . . . . . . . . . . . . . 35

V. A. Tyurnin
Ethical Finance and Financial Security  
of the Population . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42

Yu. A. Simagin
the impact of the Economic development level  
on the Population of the russian regions  . . . . . . . . . . . . . 49

I. S. Rakitina, N. N. Berezina,  
A. A. Guskov
Financial aspects of Public-Private Partnership  
in the Social Sphere  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 56

E. R. Bezsmertnova
Social innovations  
and advanced Financial technologies:  
are there any things in Common? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 62

E. N. Prokofyeva, M. M. Shadurskaya,  
K. V. Novoselov
Problems of attracting Private deposits  
and their insurance Coverage  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70

THE ECONOMY OF REGIONS

O. Yu. Krasulina
Human Capital: its role  
in the Socio-Economic development of the arctic area . . . 80

L. I. Vlasyuk, P. V. Stroev
a Methodology for determining the level  
of Human Capital development and its differentiation  
in the regions of russia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 86

S. V. Makar,  A. M. Nosonov
assessment and Spatial regularities of the innovative 
activity development in the regions of russia  . . . . . . . . . 96

R. E. Mansurov
a System for assessing the region’s Self-Sufficiency  
in Basic Food Products as an Element of regional 
Management of the agroindustrial Complex  
(a Case Study of the Smolensk region) . . . . . . . . . . . . . . . 107

ABROAD

I.A.-Z.  Aidrus, R. R.  Asmiatullin
a Mechanism for improving the Quality  
of Human Capital: Bahrain Experience . . . . . . . . . . . . . . . 114

TAxES AND TAxATION

V. A. Bunko
taxes in the Context of russian History . . . . . . . . . . . . . . 122

PUBLICATIONS OF YOUNG SCIENTISTS

N. M.  Zakharova
information openness of the Social Protection System
Zakharova Natalya M., senior lecturer of the Public Finance 
department, Financial university, Moscow, russia . . . . . . 137

SYMPOSIA, CONFERENCES, ROUND TABLES

the Ninth international tax Symposium 
“theory and Practice of tax reforms” held in Kaliningrad . . .145

Social, Economic, legal and tax aspects  
of the Market Economy Phenomenon . . . . . . . . . . . . . . . . 151

tax incentive Measures for development  
of Small and Medium-Sized Businesses . . . . . . . . . . . . . . 157

Экономика. Налоги. Право

УДК 336.221.2

МетодиЧеские ПодХоды к оцеНке 
уРовНя сПРаведливости НалоГовоГо 
закоНодательства

Вылкова Елена Сергеевна, д-р экон. наук, профессор кафедры государственных и муниципальных финансов, 
Санкт-Петербургский государственный экономический университет,  
Санкт-Петербург, Россия
vylkovaelena@mail.ru

В статье на основе этимологического, лингвистического и исторического анализа термина «справедливость» показано, что его следует трактовать не только как равенство, но и как соответствие и соразмерность.
Доказано, что измерение уровня справедливости, установленной в российском налоговом законодательстве, должно 
строиться комплексно.
Рассчитан уровень несправедливости налогового законодательства в части учета платежеспособности налогоплательщика, демонстрирующий принцип горизонтальной справедливости налогового законодательства.
Измерен уровень вертикальной справедливости (несправедливости) налогового законодательства в части применения ответственности за несвоевременную уплату или возврат налогов в странах БРИКС. Показано, что в России 
имеется наибольшее отклонение среди стран —  членов БРИКС показателя от среднего в пользу налоговых органов, 
что свидетельствует о необходимости его увеличения.
Намечены перспективы измерения уровня справедливости налогообложения в целях достижения баланса интересов 
налогоплательщика и государства.
ключевые слова: налог; налогообложение; справедливость; справедливость налогообложения; справедливость налогового законодательства; уровень справедливости налогового законодательства.

Methodical approaches to assessing  
the Fairness 
of tax legislation

Vylkova Elena S., ScD (Economics), professor of the State and Municipal Finance Department, St. Petersburg State 
University of Economics,  
St. Petersburg, Russia 
vylkovaelena@mail.ru

Based on the etymological, linguistic and historical analysis of the term «fairness», it is shown that the latter should 
be interpreted not only as equality but also as adequacy and proportionality. It is proved that the level of fairness 
established in the Russian tax legislation is measurable and should be measured in an integrated manner. The unfairness 
level of the tax legislation that takes into account the taxpayer solvency and demonstrates the principle of horizontal 
fairness of the tax legislation was calculated. The vertical fairness (unfairness) level of tax legislation was measured 
in the part of liability for late payment or tax refund in the BRICS countries. It is shown that of all the BRICS countries 
Russia has the maximum deviation of the average indicator in favor of tax authorities, which testifies to the need to 
increase it. Prospects for measuring the taxation fairness level to achieve the balance between the interests of the 
taxpayer and the state are outlined.
Keywords: tax; taxation; fairness; taxation fairness; tax legislation fairness; tax legislation fairness level.

ГлавНая теМа

№ 4/2017

смысловое наполнение понятия 
«справедливость» на основе 
этимологического, лингвистического 
и исторического обзора данного термина
Справедливость —  это категория, которой уделяется внимание во многих научных дисциплинах, 
в том числе в философии, праве, социологии, экономике.
В условиях многоотраслевого интереса к определению справедливости и ее смысловому наполнению в сфере налогообложения ученые только 
рассуждают о ней, но не исследуют ее комплексно 
и не предлагают варианты ее измерения.
В толковых словарях Ожегова, Ефремовой и Кузнецова, Ушакова [1, с. 735; 2; 3], в словарях по психологии, философии справедливость толкуется 
как правильность; оправданность; правдивость, 
беспристрастие, равенство, пропорциональность, 
соответствие в определенных порядках и соотношениях: прав и обязанностей, труда и вознаграждения и т. д.
В большинстве европейских языков слово «право» как Law идентично термину «право» как Right. 
Droit по-французски, diritto по-итальянски, derecho 
по-испански, recht по-немецки обозначает как 
правовой порядок, так и как юридическое право 
для одного человека как таковое, предполагающее 
встречное обязательство для другого.
Эволюция подходов к интерпретации принципа 
справедливости, начиная с Платона, Аристотеля, 
а в налоговой теории —  с А. Смита, прошла путь 
от констатации нормы (metron), равенства и всеобщности налогообложения к исследованию соразмерности, реализуемой как в пропорциональном, 
так и в прогрессивном налогообложении, используя 
дифференциацию налоговой нагрузки с помощью 
различных налоговых ставок и льгот. Существует 
множество других определений справедливости, 
которые существенно различаются между собой.
Из приведенного этимологического, лингвистического и исторического обзора понятия «справедливость» наиболее важным представляется ее 
смысловое наполнение не только как равенства, но 
и как соответствия и соразмерности, что свидетельствует о возможности измерения ее уровня, а также о направленности этого измерения на оценку 
именно равенства, соответствия или соразмерности.
Трактовка как непосредственно справедливости, 
так и принципа справедливости, характеризуется 

значительной субъективностью толкования, различным пониманием разными авторами, общественными системами и экономическими субъектами.
В научной электронной библиотеке elibrary в 
результате поиска похожего текста, где присутствуют слова «справедливость» и «налог» в названии, 
выявлено только 20 публикаций, в которых приводятся общие рассуждения о принципе справедливости и социальной функции налогов [4, с. 32–35], 
рассматриваются частные вопросы, прежде всего 
отдельных аспектов НДФЛ [5, с. 40–45 и еще 9 публикаций] и налогообложения имущества и недвижимости [6, с. 56–60 и еще 2 публикации], а также 
налогового изъятия ренты [7, с. 187–190]. Отметим, 
что о справедливости прогрессивного налогообложения еще в 1906 г. писал О. И. Сомов [8].
В название диссертаций термин «справедливость» вместе со словом «налог» выносится только 
в 3 исследованиях по специальности «Финансы, 
денежное обращение и кредит»: Д. Ю. Шмелев [9]; 
И. В. Шарф [10]; А. М. Гринкевич [11] и в недавно 
защищенной диссертации К. С. Григорьевой [12].
Анализ публикаций показал, что в настоящее 
время в экономической литературе есть только 
достаточно голословные обсуждения важности 
и значимости не самой справедливости, а принципа 
справедливости и фрагментарные, точечные рассуждения о справедливости применительно к тому 
или иному налогу. При этом никто до настоящего 
момента не пытался комплексно исследовать и измерить уровень справедливости в налоговой сфере.

Методические основы измерения уровня 
справедливости российского налогового 
законодательства
Идея измерить уровень справедливости пришла автору в результате знакомства с WORLD 
HAPPINESS REPORT 2017 [13], где уровень счастья 
оценивается не только на основе результатов 
соц опросов, но и путем расчета ряда конкретных 
количественных показателей, таких как размер 
ВВП на душу населения, уровень социальной поддержки других, используемых для расчета индекса счастья, по уровню которого Россия в 2015 г. 
была на 64-м месте из 156 юрисдикций, а в 2016 г. 
замыкает топ-10. Можно, конечно, критиковать 
используемые для измерения уровня счастья показатели, но автор оставляет это другим. Сам же 
он считает, что если уж счастье характеризуется 

Е.С. Вылкова Методические подходы к оценке уровня справедливости налогового законодательства

Экономика. Налоги. Право

конкретными показателями, то и справедливость 
в налоговой сфере целесообразно попробовать 
измерить.
Справедливость налогообложения отличается 
от справедливости налогового законодательства, 
рассматриваемой в данной статье. Первая намного 
шире и включает не только вторую, но и различные 
аспекты справедливости распределения полученных средств от сбора налогов и страховых взносов 
и их использования для решения различных государственных задач; многочисленные проблемы 
справедливости в процессе достижения баланса 
интересов участников налогообложения и другие 
аспекты справедливости в налоговой сфере.
По мнению автора, целесообразно различать 
справедливость, предусмотренную, установленную, предписанную в налоговом законодательстве, 
гарантируемую в процессе судебного толкования 
налогового законодательства и судопроизводства 
по налоговым спорам, позволяющую осуществлять 
максимально справедливое исполнение законов, 
а не имитацию этого. В обоих названных видах 
справедливости следует выделять ее специфику 
в соответствии с частью первой и специальной 
частью НК РФ и сопряженными с ними законодательно-нормативными документами.
Из части первой НК РФ следует, что справедливость необходимо прежде всего оценивать в части установления, законодательного предписания 
и исполнения на практике существенных условий 
налогообложения.
Отметим, во‑первых, что ориентация на условия 
налогообложения создает основы для дальнейших 
более детальных исследований справедливости 
налогового законодательства и в последующем —  
справедливости налогообложения. Во‑вторых, 
справедливость положений, содержащихся в законодательстве, по определенным условиям налогообложения нельзя рассматривать по отдельности, а следует изучать комплексно. Однако так как 
подобное исследование осуществляется впервые, 
для начала целесообразно определить особенности 
уровня справедливости по отдельным аспектам 
того или иного условия, что и попытался продемонстрировать автор в данной статье. В дальнейшем 
необходимо разработать комплексное видение 
по проблеме справедливости налогообложения 
в конкретной юрисдикции и внутри нее по субъектам Российской Федерации, осуществить научно 

обоснованные расчеты уровня справедливости 
налогообложения на основе межстрановых сравнений. В‑третьих, справедливость положений части 
второй НК РФ по конкретным налогам следует 
исследовать, опираясь на ранее осуществленное 
изучение ее и ее уровня применительно к части 
первой НК РФ.
Можно рассчитать уровень искажения справед‑
ливости по отдельным аспектам налогового законодательства Российской Федерации.
1. Принцип горизонтальной справедливости 
налогового законодательства, по мнению автора, 
возможно интерпретировать как соответствие 
(соразмерность, эквивалентность) размера налогов 
размеру дохода и имущества налогоплательщика. 
Иными словами, плательщики, имеющие равное 
экономическое состояние, должны находиться 
в равной налоговой позиции.
Такой принцип горизонтальной справедливости 
находит отражение, в частности, в п. 1 ст. 3 НК РФ. 
Причем следует отметить декларативный, крайне 
голословный характер многих положений этой 
статьи НК РФ и данного пункта в частности.
Законодатель, уже начиная со второй фразы 
данного пункта, в определенной степени лукавит, когда не пишет прямо, что «законодательство 
о налогах и сборах основывается на всеобщности 
и равенстве налогообложения», а говорит лишь 
о признании таковых. Закономерно возникают 
вопросы: кем это признается? безусловно или на 
основании чего-то?
Всеобщность налогообложения, обозначенная 
во второй фразе п. 1 ст. 3 НК РФ, опровергается 
наличием многочисленных льгот, а также преференций, иммунитетов и т. п., не называемых в НК 
РФ льготами, но по содержанию таковыми являющихся: освобождение от исполнения обязанностей 
налогоплательщика НДС, ускоренная амортизация 
для целей исчисления налога на прибыль организаций и многое другое.
«Равенство налогообложения» —  понятие столь 
же сложное в идентификации его содержания, 
оценке, расчете каких-либо показателей его характеризующих, как и понятие «справедливость». При 
этом справедливость имеет смысловое наполнение 
не только как равенство, но и как соразмерность, 
и соответствие.
И наконец, проанализируем последнюю фразу 
п. 1 ст. 3 НК РФ «При установлении налогов учи
ГлавНая теМа

№ 4/2017

тывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога», обычно трактуемую в академических исследованиях как принцип равного 
налогового бремени. Законодатель прозорливо, но 
вряд ли честно и справедливо не указал на долженствование, не написал «обязательно должна 
учитываться», чтобы был люфт для маневра на 
случай судебных споров. Учитывается и точка. Повсеместно? Всегда? С определенными исключениями? Насколько учитывается? Последний вопрос, по 
мнению автора, создает предпосылки для расчета 
и оценки уровня справедливости и несправедливости в части учета или нет платежеспособности 
налогоплательщика.
На практике во всех странах существуют реальные и личные налоги. Напомним, что только 
личные налоги учитывают платежеспособность 
налогоплательщика, а реальные —  не учитывают 
финансовое положение, уровень доходности объекта налогообложения и обоснованно порождают 
немало дискуссий в научных исследованиях.
Чем выше доля реальных налогов в составе поступлений налоговых платежей, тем больше уровень 
несправедливости в части неучета платежеспособности налогоплательщика в стране или ее регионе.
Предлагается следующая формула расчета уровня несправедливости налогового законодательства 
Российской Федерации в части учета платежеспособности налогоплательщика (Спн):

р
п
пн
п

Н

С
,

Н
= ∑

∑

где

р
п
Н
∑
 —  сумма поступлений реальных налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации (региона);

п
Н
∑
 —  сумма поступлений налогов, сборов 
и иных обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации (региона).
Согласно официальной и общедоступной информации, приведенной на сайте ФНС России [14], 
возможно считать названный показатель, используя 
данные налоговой аналитики о структуре поступлений в консолидированный бюджет Российской 
Федерации, относя к личным имущественные 
и прочие налоги. В этом случае по данным за 2015 
и 2016 гг. получим долю, равную 0,08, показывающую уровень Спн.

Можно осуществлять сравнение уровня справедливости по временным периодам в конкретном 
государстве, а также производить расчеты данного 
показателя в разных странах в целях ранжирования 
юрисдикций по уровню справедливости, чтобы 
не просто фиксировать уровень предлагаемого 
показателя в Российской Федерации, а оценивать, 
насколько он соответствует мировым тенденциям. Подобные расчеты мы приведем во втором 
примере.
2. Принцип вертикальной справедливости также 
реально присутствует в законодательстве, когда 
мы, например, сравниваем ответственность за 
идентичные по своему экономическому содержанию нарушения со стороны налогоплательщиков 
и налоговых органов. Продемонстрируем это на 
следующем примере.
Следует указать на отсутствие эквивалентности 
(соразмерности) в ответственности и суровости 
наказаний, предусмотренных в НК РФ, применяемых по отношению к двум основным участникам 
налоговых отношений: налогоплательщику и налоговым органам.
Так, согласно п. 5 ст. 79 НК РФ сумма излишне 
взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами исходя из действовавшей 
в эти дни ставке рефинансирования ЦБ РФ.
Такой размер санкции следует признать излишне лояльным по сравнению с санкцией, предусмотренной в случае, если налогоплательщик 
несвоевременно уплатит налоги. В соответствии 
со ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату 
налога, сбора, страховых взносов взыскивается 
штраф в размере 20% от неуплаченной суммы, 
а в случае умышленного характера —  40%.
В условиях общеизвестных положений о временной стоимости денег, не имеющей различия 
для экономических субъектов или органов государственной власти, имеются разная степень ответственности, дисбаланс интересов разных участников процесса налогообложения, что позволяет 
измерить уровень вертикальной справедливости 
(несправедливости) по данному аспекту налогового 
законодательства Российской Федерации на основе 
следующей формулы.

п
о
н

О
С
О
=
,

Е.С. Вылкова Методические подходы к оценке уровня справедливости налогового законодательства

Экономика. Налоги. Право

где Со —  уровень несправедливости налогового 
законодательства в части применения ответственности за несвоевременную уплату или возврат 
налогов;
Оп —  размер ответственности плательщика налогов за несвоевременную уплату налогов;
Он —  размер ответственности налогового органа 
за несвоевременный возврат налоговых платежей.
По состоянию на май 2017 г., когда ставка рефинансирования равнялась 9,25%, получается следующее значение Со:

Со= 20% 9,25% = 2,162.

Здесь уместно прежде чем приводить интерпретацию полученного значения Со, сделать ряд 
комментариев.
Во‑первых, в начале данной статьи автор рассмотрел смысловое наполнение справедливости 
и показал важность не столько равенства, как соразмерности и соответствия значения тех или иных 
показателей. Поэтому и в данной формуле утопично 
и не совсем грамотно считать, что в идеале должна 
получаться единица и ответственность должна 
быть равной.
Во‑вторых, как говорилось ранее, расчет того 
или иного показателя уровня справедливости налогового законодательства по одной стране всего 
лишь фиксирует его значение. Только сравнив полученный результат с аналогичными результатами 
по другим странам, можно четко судить о соразмерности уровня справедливости, характеризуя его как 
лучший, худший, оптимальный, достаточный и т. п.
В рамках статьи нами на данном этапе исследования были определены аналогичные показатели 
уровня справедливости для стран —  членов БРИКС.
В Бразилии штраф за неуплату налогоплательщиком налога в срок составляет 20% 1, а ставка процентов за невозврат налоговых платежей налоговыми 
органами в срок равняется ставке процента по 
своему содержанию идентичной российской ставке 
рефинансирования ЦБ РФ (в настоящее время она 
определена на уровне 11,25%) плюс еще 1% за каждый месяц. Таким образом, в Бразилии получаем:

1 Сайт Министерства финансов Бразилии. URL: https://idg.
receita.fazenda.gov.br/orientacao/tributaria/pagamentos-eparcelamentos/pagamento-em-atraso/como-calcular-multa-demora-acrescimos-legais.

Со = 
20 23,25 = 0,860.

В Индии штраф за неуплату налогоплательщиком налога в срок составляет 1% в месяц, т. е. 12% 
в год, а штраф за невозврат налоговых платежей 
налоговыми органами в срок равняется 15% 2, таким 
образом, в Индии 

Со = 1215

 = 0,8.

Согласно информации, имеющейся на сайте 
налоговой службы ЮАР 3, штрафы, предъявляемые 
налогоплательщикам за несвоевременную уплату 
налогов, представлены в таблице.
Среднее значение штрафов, установленных 
в законодательстве ЮАР за неуплату налогоплательщиком налога в срок, рассчитанное нами на 
основе данных таблицы, составляет 0,07%.
При этом ответственность налоговых органов 
ЮАР за несвоевременный возврат экономическим 
субъектам излишне уплаченных или взысканных 
сумм налогов составляет ставку рефинансирования, 
которая в настоящее время согласно информации 
сайта the Gazette 4 равна 10,5%.
Таким образом, для ЮАР 

Со = 0,0710,5 = 0,007.

В Законе КНР «Об управлении сбором налогов» 5 
в ст. 30 и 46 установлены практически идентичные 
меры ответственности для налогоплательщиков 
и налоговых органов, поэтому Со можно считать 
равным единице, хотя в различных ситуациях он 
может иметь небольшие отклонения.
На основе рассчитанных значений Со по странам 
БРИКС, среднее арифметическое значение коэффициента по названной группе стран равняется 0,9658.
На данный момент самое значительное отклонение от среднего в пользу налогоплательщиков 

2 Сайт Правительства Индии. URL: http://www.incometaxindia.
gov.in/Documents/direct-taxes-code-2013–31032014.pdf.

3 Сайт Правительства ЮАР. URL: http://www.sars.gov.za/AllDocs/
LegalDoclib/AABC/LAPD-LPrim-Act-2012–01%20-%20Tax%20
Administration%20Act%202011.pdf.

4 Сайт the Gazette. URL: http://www.treasury.gov.za/legislation/
pfma/interest%20rates/Standard%20interest%20rates%20on%20
debts%20owing%20to%20the%20State%20-%20effective%201%20
May%202016.pdf.

5 Закон КНР «Об управлении сбором налогов». URL: http://law.
uglc.ru/charge.htm/3.

ГлавНая теМа

№ 4/2017

характерно для ЮАР. Такая излишняя либеральность по отношению к налогоплательщикам вряд 
ли может быть взята за эталон для подражания.
В России, наоборот, наблюдается наибольшее отклонение среди стран —  членов БРИКС от среднего 
в пользу налоговых органов. Сложившийся явный 
перекос в сторону удовлетворения интересов государства в ущерб интересам экономических субъектов не может способствовать экономическому 
росту, достижению баланса интересов участников 
налогообложения.
Паритетность ответственности налогоплательщиков и налоговых органов за несвоевременность 
уплаты и возврата налогов в Китае заслуживает 
внимания. Однако в начале статьи указано, что 
смысловое наполнение справедливости состоит 
не столько в равенстве, сколько в соответствии 
и соразмерности.
В Индии и Бразилии ответственность налоговых 
органов за нарушение налогового законодательства в той или иной степени ниже по сравнению 
с размерами штрафов, предусмотренными для 
налогоплательщиков. Такая ситуация по уровню 
справедливости в части ответственности представляется нам наиболее честной и логичной с точки 
зрения соразмерности ответственности государства 
в лице налоговых органов, имеющего доминирующее положение и возможность диктовать правила 
налогообложения в процессе законотворчества 
и ответственности экономических субъектов, при 
прочих равных условиях подчиняющихся уста
новленным в законодательно-нормативных документах правилам, регулирующим налоговые 
отношения.
Произведенные нами расчеты уровня несправедливости налогового законодательства в части 
применения ответственности за несвоевременную 
уплату или возврат налогов обозначили степень 
этой несправедливости и показали, что справедливость НК РФ можно и необходимо увеличивать.

область применения результатов 
исследования
Комплексное исследование проблем справедливости налогового законодательства, конкретных 
налогов, налоговой системы и в конечном счете 
налогообложения отдельной юрисдикции и различных межгосударственных объединений представляет интерес для бизнес-сообщества и властных структур. Измерение уровня справедливости 
в налоговой сфере позволяет системно решать вопросы по нивелированию дисбаланса интересов 
участников управления налогообложением.

выводы

1. Этимологический, лингвистический и исторический обзор термина «справедливость» показал, 
что наиболее важным его смысловым наполнением является его идентификация не только как 
равенства, но и как соответствия и соразмерности, 
свидетельствуя о возможности измерения ее уровня 
и о направленности этого измерения.

Таблица
Размер штрафов, установленный в законодательстве ЮаР за неуплату налогоплательщиком 
налога в срок

Штраф за неуплату налога в срок, д. е.
в д. е.
% от суммы

0–250 000
250
0,1

250 001–500 000
500
0,1

500 001–1 000 000
1000
0,1

1 000 001–5 000 000
2000
0,04

5 000 001–10 000 000
4000
0,04

10 000 001–50 000 000
8000
0,016

Свыше 50 000 000
16 000
0,032

Среднее
0,07

Е.С. Вылкова Методические подходы к оценке уровня справедливости налогового законодательства

Экономика. Налоги. Право

2. Измерение уровня справедливости, установленной в российском налоговом законодательстве, 
должно осуществляться комплексно с учетом положений частей первой и второй НК РФ. На начальном этапе целесообразно определить особенности 
уровня справедливости по отдельным аспектам 
того или иного условия налогообложения, закрепленного в НК РФ.
3. Принцип горизонтальной справедливости 
налогового законодательства в числе прочего характеризуется долей реальных налогов в составе 
поступлений налоговых платежей, что позволяет 
рассчитывать уровень несправедливости российского налогового законодательства в части уче
та платежеспособности налогоплательщика (Спн), 
который в России в 2015 и 2016 гг. составлял 0,08.
4. Измерение уровня вертикальной справедливости (несправедливости) налогового законодательства в части применения ответственности 
за несвоевременную уплату или возврат налогов 
(Со) в странах БРИКС показало, что наибольшая 
соразмерность и соответствие штрафов за несвоевременную уплату или возврат налогов наблюдается в Индии и Бразилии. В России выявлено наибольшее отклонение Со от среднего в пользу налоговых 
органов, что свидетельствует о необходимости 
увеличения уровня справедливости по данному 
аспекту российского налогового законодательства.

литеРатуРа

1. 
Ожегов С. И. Толковый словарь русского языка: ок. 100 000 слов, терминов и фразеологических выражений / под ред. проф. Л. И. Скворцова. 27-е изд., испр. М.: ООО «Издательство Оникс»: ООО «Издательство «Мир и Образование», 2012. 1200 с.
2. 
Большой толковый словарь современного русского языка Д. Н. Ушакова. URL: http://ushakovdictionary.
ru/ http://ushakovdictionary.ru/word.php?wordid=73470.
3. Электронная версия словаря Ефремовой Т. Ф. Новый словарь русского языка. Толково-словообразовательный. М.: Русский язык, 2000. URL: http://www.efremova.info; http://www.efremova.info/word/
spravedlivost.html#.WRl7ytyqqUk.
4. Зотова Ю. В. Социальная функция налогов, как основа справедливости налоговой системы Российской Федерации // Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд. 2011. № 10–2. 
С. 32–35.
5. Налетов А. Ю., Халаев А. О справедливости налогов на доходы в РФ // Финансы и кредит. 2013. № 21 
(549). С. 40–45.
6. Королева Л. П., Шамонин Н. Н. К вопросу о необходимости и справедливости обложения налогами на 
имущество и недвижимость некоммерческих организаций // Современное развитие экономических 
и правовых отношений. Образование и образовательная деятельность. 2012. С. 56–60.
7. 
Гринкевич Л. С., Баландина А. С. Внедрение справедливого механизма налогового изъятия дифференциальной ренты в газодобывающем секторе экономики // Теория и практика общественного развития. 2013. № 3. С. 187–190.
8. Сомов О. И., Справедливый налог: [Прогрессивный налог на доходы и наследство]. СПб.: Знание, 1906. 
70 с.
9. Шмелев Ю. Д. Концепция реформирования налоговой системы Российской Федерации, основанная 
на реализации принципа справедливости и социальной функции налогов: дисс. … д-ра экон. наук: 
08.00.10. Томск, 2008.
10. Шарф И. В. Формирование эффективно-справедливой системы налогообложения в недропользовании: на примере нефтедобывающих предприятий: дисс. … канд. экон. наук: 08.00.10. Томск, 2009.
11. Гринкевич А. М. Эффективно-справедливая система налогообложения малого бизнеса с использованием патентной модели: дисс. … канд. экон. наук: 08.00.10. Томск, 2013.
12. Григорьева К. С. Развитие методических подходов к оценке эффективности налоговой системы РФ: 
дисс. … канд. экон. наук: 08.00.10. Томск, 2017.
13. Helliwell J., Layard R., & Sachs J. (2017). World Happiness Report 2017, New York: Sustainable Development 
Solutions Network: http://worldhappiness.report/#happiness2017.
14. Сайт ФНС России. URL: http://analytic.nalog.ru/portal/index.ru-RU.htm.

ГлавНая теМа