Аудитор, 2019, № 11

АУДИТОР

научно-практический 
ежемесячный журнал

№ 11 (296)

НОЯБРЬ 2019

Издается с 1994 года

Журнал зарегистрирован 
в Роскомнадзоре 
Свидетельство 
ПИ №ФС77-61681

Учредитель и издатель:
ООО «Научно-издательский
центр ИНФРА-М» 

  

Главный редактор
Сергей Гуськов

Редакторы
Виктор Иванов 
Сергей Коркин

Научный консультант
Валерий Тищенко

Отдел подписки:
Меркулова Н.Б.
Тел. (495) 280–15–96 (доб. 590)
e-mail: podpiska@infra-m.ru 

  
Адрес редакции:
127282, г. Москва, 
ул. Полярная,
д. 31В, стр. 1

Тел.: (495) 280–15–96
http://www.infra-m.ru

Письма и материалы 
высылать по адресу: 
127282, г. Москва, 
ул. Полярная,
д. 31В, стр. 1
e-mail: 501@infra-m.ru 

Формат 60x90/8 
Бумага офсетная 
Усл. печ. л. 10,25 
Тираж 2750 экз. 
Подписано в печать 25.11.2019
Цена свободная

© ООО «Научно-издательский
центр ИНФРА-М», 2019

При перепечатке и цитировании ссылка 
на журнал «АУДИТОР» обязательна.

  
Подписные индексы
в каталогах
«Роспечать» — 72977
«Почта России» — 24554

В номере

Теория и практика  аудита
Л.В. Сотникова
Особенности аудита организации – получателя государственной 
помощи при добровольном переходе на новый порядок учета  .................3

С.С. Шитуев
Методика оценки эффективности изменений товарного портфеля 
как инструмент маркетингового аудита торговых сетей   ...........................13

Внутренний аудит. Внутренний контроль
О.С. Карпова, Я.В. Формулевич
Проблемы нормативно-правового регулирования  российского 
внутреннего аудита: институциональный аспект .........................................19

Н.В. Парушина, Н.А. Лытнева
Особенности организации внутреннего финансового аудита 
в бюджетных учреждениях ............................................................................23

Учет и отчетность
С.Н. Поленова
Современные информационные технологии в развитии 
национального бухгалтерского учета ...........................................................31
Ю.Ю. Кочинев, О.Н. Соболь
Учет активов и обязательств, выраженных в иностранной 
валюте: анализ последних изменений  .........................................................39

Налоги и налообложение
А.Ю. Клоницкая
Налоговое планирование: оптимизация налоговой базы 
по налогу на прибыль .....................................................................................43

Мнения, дискуссии и комментарии
Н.А. Миславская
Бухгалтерский учет и экономическая этика ................................................47

Вопросы — Ответы

Отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ ...................53

Налоговый календарь

Федеральный налоговый календарь на декабрь 2019 г. .............................61

Новости аудита
Паритетное объединение двух аудиторских СРО, 
похоже, отменяется ........................................................................................63
РСА тоже хочет вырасти до единой СРО: 
выбор за крупными аудиторскими фирмами ...............................................63
Как подготовиться к аудиту по МСА 540? ....................................................64
Кабмин установит ограничения на выдачу аудиторам 
информации и документации .........................................................................64

Информационно-правовая поддержка предоставлена компанией «Гарант» 

Требования к оформлению материалов
и условия публикации рукописей

1. Предоставляемые авторами для публикации рукописи должны 

удовлетворять следующим требованиям:

– соответствовать профилю и тематике журнала;

– учитывать все последние изменения в действующем 

законодательстве;

– содержать ссылки на нормативные документы;

– законодательные и нормативные документы должны 

приводиться с указанием их полного наименования, номера и даты 

принятия;

– быть тщательно отредактированы автором;

– иметь на русском и английском языках: название статьи, 

аннотацию, ключевые слова, информацию об авторах;

– в сведениях об авторах должны указываться: Ф. И.О., ученая 

степень и звание, место работы и должность, электронный адрес 

(публикуется в журнале), домашний адрес, контактные телефоны;

– иметь пристатейные библиографические списки, оформленные 

в соответствии с требованиями стандарта библиографического 

описания (ГОСТ 7.1–2003);

– сопровождаться рецензией, подписанной и заверенной 

в установленном порядке, которая служит основанием для принятия 

статьи к рассмотрению.

Несоблюдение указанных требований может явиться основанием 

для отказа в публикации или увеличить срок подготовки материала 

к публикации.

2. Редакция оставляет за собой право корректировать

и редактировать рукописи, сокращать тексты представленных 

для публикации материалов, вносить стилистическую правку, 

по согласованию с авторами менять заголовки статей.

К сведению читателей!

В соответствии с письмом Департамента аттестации научных

и научно-педагогических работников Министерства образования 

и науки Российской Федерации от 01.12.2015 № 13-6518 журнал 

«АУДИТОР» входит в Перечень рецензируемых научных изданий, 

в которых должны быть опубликованы основные научные результаты 

диссертаций на соискание ученой степени кандидата наук, 

на соискание ученой степени доктора наук по следующим научным 

специальностям: 

08.00.05 – Экономика и управление народным хозяйством 

(по отраслям и сферам деятельности) (экономические науки), 

08.00.10 – Финансы, денежное обращение и кредит 

(экономические науки),

08.00.12 – Бухгалтерский учет, статистика (экономические науки).

С требованиями, предъявляемыми к оформлению материалов, 

можно ознакомиться на сайте издательства: http://naukaru.ru

Редакционная коллегия: 

Аврашков Лев Яковлевич, 
Липецкий филиал РАНХиГС при Президенте 
Российской Федерации, д-р экон. наук, 
профессор

Анохова Елена Владимировна, 
директор по аудиту ООО «Авантаж Аудит», 
председатель Комитета по вопросам 
обязательного аудита СРО НП «Аудиторская 
палата России», канд. экон. наук

Арабян Кнарик Карапетовна, 
доцент кафедры государственного 
регулирования экономики  РАНХиГС, член 
Московского совета СРО ААC «Содружество», 
практикующий аудитор, канд. экон. наук

Булыга Роман Петрович, 
руководитель Департамента учета, анализа
и аудита Финансового университета 
при Правительстве  РФ, д-р экон. наук, 
профессор

Воронова Екатерина Юрьевна, 
профессор, зав. кафедрой учета, статистики 
и аудита МГИМО(У) МИД России, д-р экон. наук 

Глазкова Галина Владимировна, 
доцент Финансового университета 
при Правительстве РФ, канд. экон. наук

Графов Андрей Владимирович, 
профессор кафедры «Финансы и кредит» 
Финансового университета 
при Правительстве РФ, д-р экон. наук

Гуськов Сергей Викторович, 
доцент кафедры экономики в энергетике 
и промышленности НИУ МЭИ, канд. экон. наук

Гутцайт Евгений Михельевич, 
ведущий научный сотрудник НИФИ 
Минфина России, д-р экон. наук

Ежова Алла Юрьевна,
аудитор, партнер ООО «Интэк-аудит»,
член СРО РСА, председатель 
Экспертного совета СРО РСА по МСА

Захаров Игорь Васильевич, 
профессор кафедры государственных 
и муниципальных финансов МГУ 
имени М.В. Ломоносова, д-р экон. наук

Саенко Ольга Владимировна,
директор Института дистанционного обучения, 
переподготовки и повышения квалификации 
ГКОУ ВО «Российская таможенная академия», 
канд. экон. наук, доцент

Скобара Вячеслав Владимирович, 
Председатель Президентского Совета 
НП «Палата профессиональных бухгалтеров 
и аудиторов», д-р экон. наук, профессор

Тайлер Эндрю Питер,
директор (партнер) ООО 
«ПрайсвотерхаусКуперс Консультирование»,
член Ассоциации присяжных 
сертифицированных
бухгалтеров, член Института присяжных 
бухгалтеров Англии и Уэльса

Чайка Надежда Кирилловна,
зав. кафедрой «Экономика промышленности: 
учет, анализ и аудит» Московского 
авиационного института (национального 
исследовательского университета), канд. экон. 
наук, доцент 

Чайковская Любовь Александровна, 
профессор, зав. кафедрой «Бухгалтерский учет 
и налогообложение» РЭУ им. Г.В. Плеханова, 
д-р экон. наук

Шамшеев Сергей Владимирович, 
зав. кафедрой «Бухгалтерский учет 
и статистика» Российского государственного 
социального университета, канд. экон. наук, 
доцент



Мнение редакции журнала может не совпадать 
с точкой зрения авторов.

Ответственность за достоверность изложенных 
фактов и представленной информации несут 
авторы публикуемых материалов.

 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 11 (ноябрь), 2019. 64 : 3–12
3

П
риказом Минфина России от 04.12.2018 
№ 248н (далее — Приказ № 248н) был 
внесен ряд изменений в Федеральный стандарт 
бухгалтерского учета (ФСБУ (ПБУ)) 13/2000 
«Учет государственной помощи». Минфин 
России в связи с этим подготовил Информационное сообщение от 04.02.2019 № ИС-учет-16 
«Об изменениях Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 
13/2000, утвержденное приказом Минфина 
России от 16.10.2000 № 92н».

Особенности аудита организации — получателя 
государственной помощи при добровольном переходе 
на новый порядок учета

Features of the Audit of the Organization Receiving State 
Assistance in Terms of Transition to a New Accounting Procedure

УДК 336.226.12 
DOI: 10.12737/article_ 5dcbe92f260d71.56122591 

Л.В. Сотникова, д-р экон. наук, профессор 
Департамента учета, анализа и аудита ФГОБУ ВО 
«Финансовый университет при Правительстве РФ»

e-mail: Prof.Sotnikova@mail.ru

L.V. Sotnikova, Doctor of Economic Sciences, Professor, 
Department of Accounting, Analysis and Audit, Financial 
University under the Government of the Russian 
Federation

e-mail: Prof.Sotnikova@mail.ru

Аннотация. Статья посвящена актуальным вопросам аудита организаций — получателей государственной 
помощи при их добровольном переходе на новый порядок учета, установленный приказом Минфина России 
от 4 декабря 2018 г. № 248н, которым были внесены изменения в Федеральный стандарт бухгалтерского учета 
(ФСБУ (ПБУ)) 13/2000 «Учет государственной помощи», утвержденный приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 92н. Указанные изменения для обязательного применения вступают в силу с 1 января 2020 г. 
Однако в 2019 г. отчитывающиеся организации — получатели государственной помощи могли применять 
стандарт с изменениями добровольно, указав это в своей учетной политике, а также раскрыв в бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2019 г. Переход на новый порядок учета подразумевает ретроспективный 
подход к изменению учетной политики и какого-либо особого переходного периода Минфином не установлено. 
В статье рассмотрены основные теоретические и практические аспекты нового порядка учета и раскрытия 
в отчетности государственной помощи.

Ключевые слова: аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности, государственная помощь, государственная 
помощь на финансирование капитальных затрат, доходы будущих периодов.

Abstract. Th e article is devoted to topical issues of audit of organizations-recipients of state aid in terms of voluntary 
transition to a new accounting procedure established by the Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation 
dated December 4, 2018 No. 248n, which amended the Federal accounting standard (FSB (PBU)) 13/2000 «Accounting 
of state aid», approved by the order of the Ministry of Finance of the Russian Federation No. 92n of October 16, 2000. 
Th ese amendments for mandatory application shall enter into force on January 1, 2020. However, in 2019, reporting 
organizations-recipients of state aid could apply the standard with changes voluntarily, indicating this in their accounting 
policies, as well as disclosing in the accounting (fi nancial) statements for 2019. Th e transition to the new accounting 
procedure implies a retrospective approach to changing the accounting policy and no special transition period has been 
established by the Ministry of Finance. Th e article deals with the main theoretical and practical aspects of the new order 
of accounting and disclosure in the reporting of state aid. 

Keywords: audit of accounting (fi nancial) statements, state aid, state aid to Finance capital expenditures, deferred 
income.

Как известно, Федеральным законом 
от 18.07.2017 № 160-ФЗ «О внесении изменений 
в Федеральный закон "О бухгалтерском учете"» 
уточнен статус положений по бухгалтерскому 
учету. Положения по бухгалтерскому учету, утвержденные Минфином России в период с 1 октября 1998 г. до 1 января 2013 г., этим законом 
были признаны федеральными стандартами 
бухгалтерского учета (ФСБУ), поэтому далее 
в статье для ПБУ 13/2000 автор будет использовать сокращение ФСБУ (ПБУ) 13/2000.

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

4

помощи, как субвенция, не предусмотренная 
современным законодательством России; 
 ■ во-вторых, из стандарта исключен п. 11, 
содержавший отсылку на порядок отражения 
условных обязательств и условных активов, 
связанных с признанными в бухгалтерском 
учете бюджетными средствами, в бухгалтерском учете и отчетности организации;
 ■ в-третьих, пункт 5 дополнен указанием 
на то, что моментом принятия бюджетных 
средств к бухгалтерскому учету может быть 
фактическое получение этих средств организацией. Так, пунктом 5 подразумевалось, что 
получение бюджетных средств может быть 
отражено двумя способами:
 
— первый способ — по дебету счета 51 «Расчетный счет» и кредиту счета 86 «Целевое финансирование» — в момент получения государственной помощи;
 
— второй способ — по дебету счета 76 
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 86 «Целевое финансирование» — в момент признания государственной 
помощи, а затем по дебету счета 51 «Расчетный 
счет» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными 
дебиторами и кредиторами». Однако, первый 
из вышеуказанных способов не был предусмотрен п. 7 ФСБУ (ПБУ) 13/2000, теперь же 
данное противоречие устранено;
 ■ в-четвертых, из п. 19 исключено упоминание о пояснительной записке в составе бухгалтерской отчетности, так как такое понятие, 
как «пояснительная записка» в настоящее 
время практически не применяется в современном российском учете коммерческих организаций;
 ■ в-пятых, исключены указания на конкретные виды доходов и расходов, включаемых 
в финансовый результат деятельности организации (прочие доходы, прочие расходы 
и т.п.). Планируемые к разработке федеральные стандарты бухгалтерского учета по учету 
доходов и расходов и то, что с учетом существенности элементы государственной помощи 
могут быть отражены как самостоятельные 
статьи отчета о финансовых результатах, потребовало исключить указание на конкретные 
виды доходов и расходов, которые ассоциируются у бухгалтеров с одноименными статьями Отчета о финансовых результатах — 
«Прочие доходы» и «Прочие расходы». 

Основная цель изменений состояла в приведении правил бухгалтерского учета государственной помощи в соответствие с МСФО 
(IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной 
помощи», введенным в действие для применения на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н.
Организации обязаны применять предусмотренные Приказом № 248н изменения, начиная с бухгалтерской отчетности за 2020 г. 
Вместе с тем организации были вправе принять решение о более раннем начале применения новой редакции ФСБУ (ПБУ) 13/2000, 
т.е. уже начиная с 1 января 2019 г.
В соответствии с п. 23 Федерального стандарта бухгалтерского учета (ПБУ) 1/2008 
«Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 
№ 106н, такое решение должно быть раскрыто в бухгалтерской отчетности организации 
за год, в котором впервые будут применены 
изменения — «в случае если нормативный 
правовой акт по бухгалтерскому учету предусматривает возможность добровольного применения утвержденных им правил до наступления срока их обязательного применения, 
организация при использовании такой возможности должна раскрыть в бухгалтерской (финансовой) отчетности данный факт».
Изменениями была уточнена сфера применения ФСБУ (ПБУ) 13/2000 «Учет государственной помощи». Предметом правил ФСБУ 
(ПБУ) 13/2000 является, как следует из названия стандарта, государственная помощь, 
предоставленная организациям из бюджетов 
бюджетной системы Российской Федерации. 
Приказом № 248н к предмету ФСБУ (ПБУ) 
13/2000 теперь отнесена также государственная помощь, предоставленная из бюджетов 
государственных внебюджетных фондов. 
В частности, это может быть помощь, оказанная медицинским организациям из Фонда 
медицинского страхования.
Уточнены отдельные нормы ФСБУ (ПБУ) 
13/2000, которые: 
 ■ во-первых, приводят в соответствие требования стандарта действующему законодательству Российской Федерации. Так, в частности, в п. 4 исключено упоминание такой 
формы предоставления государственной 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 11 (ноябрь), 2019. 64 : 3–12
5

Отметим также уточнение терминологии, 
применяемой в новой редакции ФСБУ (ПБУ) 
13/2000:
 ■ термин «государственные (муниципальные) учреждения» заменен таким термином, 
как «организации государственного сектора»;
 ■ термин «на финансирование капитальных 
расходов» заменен термином «на финансирование капитальных затрат», так как расходы 
отражаются в Отчете о финансовых результатах, а капитальные затраты формируют 
первоначальную стоимость внеоборотных 
активов, а внеоборотные активы отражаются 
в Бухгалтерском балансе;
 ■ термин «материально-производственные 
запасы» заменен термином «запасы».
Дополнен приведенный в ФСБУ (ПБУ) 
13/2000 перечень случаев, когда этот стандарт 
не применяется, и в этот перечень включены 
такие случаи получения государственной 
помощи, которые признаются экономической 
выгодой организации, но связаны:
 ■ с участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных фондах государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе предоставлением бюджетных средств в связи с таким участием. 
Заметим, что ранее в таких случаях государственной помощью не считалось только получение средств в уставный (складочный) капитал юридических лиц;
 ■ с возмещением из бюджета доходов, недополученных организацией и финансовым 
обеспечением (возмещением) затрат в связи 
с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг на договорной основе.
Изложенная позиция Минфина России 
также была доведена до отчитывающихся организаций и их аудиторов ранее. Так, согласно 
Рекомендациям аудиторским организациям, 
индивидуальным аудиторам, аудиторам 
по проведению аудита годовой бухгалтерской 
отчетности организаций за 2018 г. (приложение к письму Минфина России от 21.01.2019 
№ 07-04-09/2654) выручка в случае получения 
компенсации из бюджета в связи с государственным регулированием тарифов отражается в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» в сумме, равной величине поступления 

денежных средств и иного имущества и (или) 
величине дебиторской задолженности (с учетом 
положений п. 3 ПБУ 9/99). В случае, когда договором оказания услуг предусмотрено получение организацией, непосредственно оказывающей услуги, сумм компенсации за счет 
средств бюджетов субъектов Российской Федерации в связи с государственным регулированием тарифов на эти услуги, выручка 
от оказания таких услуг признается в величине, равной сумме полученной (подлежащей 
получению) платы согласно установленному 
тарифу и сумме соответствующей компенсации в связи с государственным регулированием тарифов, предусмотренной договором.
Иными словами, она не отражается как государственная помощь, а признается выручкой 
в соответствующих строках бухгалтерской 
(финансовой) отчетности. 
Введенными изменениями уточнен порядок 
списания со счета учета целевого финансирования бюджетных средств на финансирование 
капитальных затрат. Изначально в ФСБУ 
(ПБУ) 13/2000 был установлен порядок списания бюджетных средств на финансирование 
капитальных затрат по приобретению внеоборотных активов, подлежащих амортизации, 
со счета учета целевого финансирования. 
В частности, в п. 8 ФСБУ (ПБУ) 13/2000 указывалось, что бюджетные средства списываются со счета учета целевого финансирования 
как увеличение финансовых результатов организации и одновременно по внеоборотным 
активам, приобретенным за счет бюджетных 
средств и подлежащим согласно действующим 
правилам амортизации, в общем порядке начисляются амортизационные отчисления. 
У бухгалтеров складывалось впечатление, что 
амортизация начислялась по объекту, который 
еще находился на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», хотя это не подразумевалось.
Теперь неясность формулировки устранена. 
Бюджетные средства должны списываться 
со счета учета целевого финансирования 
на счет учета доходов будущих периодов 
на дату ввода соответствующих объектов внеоборотных активов в эксплуатацию. Далее 
в течение срока полезного использования указанных объектов по мере начисления амортизации по ним суммы, относящиеся к этим 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

6

объектам, зачисляются в финансовые результаты организации. 
Пример 1. Из регионального бюджета выделены средства коммерческой организации 
на приобретение компьютерной программы 
(для реализации одной из региональных программ) в размере 600 тыс. руб. Срок полезного использования установлен в 60 мес. Необходимые в этом случае бухгалтерские записи 
представлены в табл. 1.
Новой редакцией ФСБУ (ПБУ) 13/2000 установлен порядок отражения в бухгалтерском 
учете бюджетных средств, предоставленных 
на финансирование капитальных затрат, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды.
Согласно ранее действовавшему порядку 
суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерском учете организации в прошлые годы 
согласно п. 8 ФСБУ (ПБУ) 13/2000 в качестве 
доходов, но подлежащие возврату в соответствии с п. 14 этого же ФСБУ (ПБУ), должны 
были отражаться на счете учета финансовых 

результатов в составе прочих расходов в качестве убытков прошлых лет, признанных 
в отчетном году.
В соответствии с новым порядком организация должна отражать полученные бюджетные средства в зависимости от того, до какой 
степени через механизм амортизации списан 
объект внеоборотных активов:
 ■ в сумме, равной начисленной амортизации по внеоборотным активам, созданным 
за счет такого финансирования, как увеличение финансового результата организации;
 ■ в оставшейся сумме — в качестве доходов 
будущих периодов.
Пример 2. Воспользуемся данными примера 1, но введем дополнительное условие. 
Органы региональной власти, выделившие 
средства на приобретение компьютерной программы, поставили следующее условие: использовать программу только для реализации 
региональной программы на безвозмездной 
основе. В декабре 2019 г. в ходе контрольных 
мероприятий было установлено, что про
Таблица 1

Отражение средств государственной помощи на приобретение компьютерной 
программы у организации-получателя

Содержание факта хозяйственной жизни
Сумма, 
руб.
Корреспондирующие счета
Дебет
Кредит
Январь 2019 г.
Начислены средства государственной помощи 
600 000
76
86
Поступление средств государственной помощи 
600 000
51
76
Февраль 2019 г.
Приобретение компьютерной программы у разработчика
600 000
08
60

Принятие к учету компьютерной программы
600 000
04
08
Средства государственной помощи списаны со счета 
учета целевого финансирования на счет учета доходов 
будущих периодов на дату ввода программы в эксплуатацию

600 000
86
98 субсчет 
«Государственная 
помощь»

Март 2019 г. и далее в течение 60 месяцев
Начислена амортизация компьютерной программы 
за месяц (600 000 руб. / 60 мес.)
10 000
20
02

Доходы будущих периодов признаются доходом 
текущего отчетного периода (600 000 руб. / 60 мес.)
10 000
98 субсчет 
«Государственная 
помощь»

91-1
субсчет «Активы, 
полученные 
безвозмездно» *

* 
В соответствии с п. 21 ФСБУ (ПБУ) 13/2000 в предыдущей редакции суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерском 
учете организации согласно п. 8 этого же ПБУ в качестве доходов на счете учета финансовых результатов, отражаются в составе прочих доходов как активы, полученные безвозмездно.

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 11 (ноябрь), 2019. 64 : 3–12
7

грамма используется для предоставления 
услуг на платной основе, в связи с чем предложили организации произвести возврат выделенных на приобретение программы средств 
в январе 2020 г. в сумме 500 000 руб. Организация выполнила это требование. Бухгалтерские записи представлены в табл. 2.
В новой редакции ФСБУ (ПБУ) 13/2000 установлен новый состав показателей бухгалтерско
го баланса, раскрывающих информацию о полученной организацией государственной помощи.
Ранее остаток предоставленных организации бюджетных средств подлежал отражению 
по отдельной статье «Доходы будущих периодов» либо обособленно в разделе «Краткосрочные обязательства» по самостоятельно 
вводимой отчитывающейся организацией 
строке «Государственная помощь». 

Таблица 2 
Отражение получения и возврата государственной помощи на приобретение 
компьютерной программы у организации — получателя средств

Содержание факта хозяйственной жизни
Сумма, 
руб.
Корреспондирующие счета

Дебет
Кредит

Январь 2019 г.
Начислены средства государственной помощи 
из регионального бюджета
600 000
76 субсчет «Бюджетные средства»
86

Поступление средств государственной 
помощи из регионального бюджета
600 000
51
76 субсчет 
«Бюджетные 
средства»
Февраль 2019 г.
Приобретение компьютерной программы 
у разработчика
600 000
08
60

Принятие к учету компьютерной программы
600 000
04
08
Средства государственной помощи списаны 
со счета учета целевого финансирования 
на счет учета доходов будущих периодов 
на дату ввода программы в эксплуатацию

600 000
86
98 субсчет 
«Государственная 
помощь»

Март — декабрь 2019 г. 
Начислена амортизация компьютерной 
программы за март — декабрь 2019 года 
(600 000 руб. / 60 мес.)  10 мес. 

100 000
20
05

Доходы будущих периодов признаются 
доходом текущего отчетного периода 
за март — декабрь 2019 года
 (600 000 руб. / 60 мес.)  10 мес.

100 000
98 субсчет 
«Государственная 
помощь»

91-1
субсчет «Активы, 
полученные 
безвозмездно»

Январь 2020 г. — реализация требования региональных властей 
о возврате средств государственной помощи

Списание оставшейся суммы доходов будущих периодов для признания целевого финансирования, подлежащего возврату (600 000 — 
100 000) руб.

500 000
98 субсчет 
«Государственная 
помощь»

86

На сумму, подлежащую возврату 
500 000
86
76 субсчет 
«Бюджетные 
средства, подлежащие возврату»
Возврат средств государственной помощи 
в региональный бюджет
500 000
76 субсчет 
«Бюджетные 
средства, подлежащие возврату»

51

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

8

Теперь с учетом существенности по отдельным статьям в бухгалтерском балансе приводятся:
 ■ неиспользованный остаток предоставленных организации бюджетных средств в составе 
средств целевого финансирования — кредитовое 
сальдо счета 86 «Целевое финансирование»;
 ■ дебиторская задолженность по бюджетным средствам, принятым к бухгалтерскому 
учету организации — дебетовое сальдо счета 
76 субсчет «Бюджетные средства»;
 ■ кредиторская задолженность по возврату бюджетных средств — кредитовое сальдо 
счета 76 субсчет «Бюджетные средства, подлежащие возврату»;
 ■ доходы будущих периодов, признанные 
в связи с полученной организацией государственной помощью на финансирование текущих расходов в составе краткосрочных обязательств — 
кредитовое сальдо счета 98 «Доходы будущих 
периодов» субсчет «Государственная помощь».
Новой редакцией ФСБУ (ПБУ) 13/2000 установлен порядок раскрытия связанных с полученными бюджетными средствами на финансирование капитальных затрат доходов будущих периодов. Доходы будущих периодов, 
связанные с полученными бюджетными средствами на финансирование капитальных 
затрат, отражаются в бухгалтерской отчетности организации одним из двух способов, 
выбор которых осуществляется в учетной 
политике отчитывающейся организации.
Первый способ. Доходы будущих периодов, 
признанные в связи с полученными бюджетными средствами на финансирование капитальных затрат, отражаются в бухгалтерском 
балансе как обособленная статья долгосрочных 
обязательств. В отчете о финансовых результатах доходы будущих периодов, признанные 
в связи с полученными бюджетными средствами на финансирование капитальных затрат 
и отнесенные в отчетном периоде на финансовый результат деятельности организации, также 
отражаются как обособленная статья доходов.
Пример 3. Отчитывающаяся организация 
в сентябре 2019 г. получила государственную 
субсидию в размере 19,2 млн руб. на приобретение оборудования стоимостью 60 млн руб. 
Оборудование приобретено в октябре 2019 г. 
Срок службы данного оборудования — 10 лет 
или 120 мес.

Отражение субсидии возможно двумя альтернативными способами. При первом способе субсидия отражается как доход будущих 
периодов.
Для целей применения данного способа 
к счету 91-1 открывается субсчет «Государственная помощь». Бухгалтерские записи представлены в табл. 3.
Допустим, что уставный капитал отчитывающейся организации и задолженность учредителей по внесению средств в уставный 
капитал составляет 1 000 000 руб., тогда бухгалтерский баланс на 31 декабря 2019 г. будет 
иметь вид, представленный в табл. 4.
Второй способ. Доходы будущих периодов, 
признанные в связи с полученными бюджетными средствами на финансирование капитальных затрат, отражаются в бухгалтерском 
балансе как регулирующая величина, уменьшающая балансовую стоимость внеоборотных 
активов, приобретенных на суммы государственной помощи. В отчете о финансовых 
результатах доходы будущих периодов, признанные в связи с полученными бюджетными 
средствами на финансирование капитальных 
затрат и отнесенные в отчетном периоде на финансовый результат деятельности организации, отражаются как величина, уменьшающая 
расходы по амортизации.
Для применения данного способа потребуется введение к счету 76 «Расчеты с прочими 
дебиторами и кредиторами» субсчета «Государственная помощь».
Бухгалтерские записи представлены в табл. 5.
Бухгалтерский баланс организации, избравшей применение второго способа, представлен 
в табл. 6.
Представляется, что второй способ будет популярен у организаций, желающих избежать 
обязательного аудита по экономическим показателям. А в случае такой организационно-правовой формы, как, например, общество с ограниченной ответственностью, есть реальный 
шанс избежать обязательного аудита при сумме 
активов, не превышающей 60 млн рублей.
Новой редакцией ФСБУ (ПБУ) 13/2000 установлен порядок раскрытия доходов, связанных 
с полученными бюджетными средствами 
на финансирование текущих расходов. Доходы 
организации, связанные с признанием сумм 
бюджетных средств на финансирование текущих 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 11 (ноябрь), 2019. 64 : 3–12
9

Таблица 3

Отражение государственной субсидии первым способом как дохода 
будущих периодов

Содержание факта хозяйственной жизни
Сумма, 
руб.
Корреспондирующие счета

Дебет
Кредит

Сентябрь 2019 г.
Поступление средств государственной субсидии
19 200 000
51
98

Октябрь 2019 г.
Приобретение оборудования 
60 000 000
08
60
Принятие к учету оборудования
60 000 000
01
08
Ноябрь 2019 г.
Начислена амортизация оборудования за месяц 
(60 000 000 руб. / 120 мес.)
500 000
20
02

Признание полученной субсидии доходом 
текущего отчетного периода (19 200 000 руб. / 
120 мес.)

160 000
98
91-1
субсчет 
«Государственная 
помощь»
Декабрь 2019 г.
Начислена амортизация оборудования за месяц 
(60 000 000 руб. / 120 мес.)
500 000
20
02

Признание полученной субсидии доходом 
текущего отчетного периода (19 200 000 руб. / 
120 мес.)

160 000
98
91-1
субсчет 
«Государственная 
помощь»
Списание затрат, учтенных на счете 20
1 000 000
91-2 
20
Списание превышения прочих расходов над 
прочими доходами (1 000 000 — 320 000)
680 000
99
91-9

Признание непокрытого убытка за 2019 год
680 000
84
99

Таблица 4

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2019 г. (тыс. руб.)

Статья актива
Сумма
Статья пассива
Сумма

I.Внеоборотные активы
III. Капитал и резервы
Основные средства
59 000
Уставный капитал
1000
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
(680)

Итого по I разделу
59 000
Итого по III разделу 
320
IV. Долгосрочные обязательства

II. Оборотные активы
V. Краткосрочные обязательства
Дебиторская задолженность
1000
Кредиторская задолженность
60 000
Денежные средства и денежные 
эквиваленты
19 200
Доходы будущих периодов — государственная помощь
18 880

Итого по II разделу
20 200
Итого по V разделу
78 880
БАЛАНС
79 200
БАЛАНС
79 200

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

10

Таблица 5

Отражение государственной субсидии вторым способом в уменьшение стоимости 
актива, приобретенного за счет государственной субсидии

Содержание факта хозяйственной жизни
Сумма, 
руб.
Корреспондирующие счета

Дебет
Кредит

Сентябрь 2019 г.
Поступление средств государственной субсидии
19 200 000
51
86 
Октябрь 2019 г.
Приобретение оборудования 
60 000 000
08
60
Принятие к учету оборудования 
(60 000 000 — 19 200 000) руб.
40 800 000
01
08

Признание целевого финансирования доходами будущих 
периодов
19 200 000
86
98

Уменьшение стоимости оборудования на сумму субсидии 
19 200 000
98
08

Ноябрь 2019 г.
Начислена амортизация оборудования за месяц 
(40 800 000 руб. / 120 мес.)
340 000
20
02

Декабрь 2019 г.
Начислена амортизация оборудования за месяц 
(40 800 000 руб. / 120 мес.)
340 000
20
02

Списание затрат, учтенных на счете 20
680 000
91-2 
20
Списание превышения прочих расходов над прочими 
доходами 
680 000
99
91-9

Признание непокрытого убытка за 2019 год
680 000
84
99

Таблица 6

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2019 г. (тыс. руб.)

Статья актива
Сумма
Статья пассива
Сумма

I.Внеоборотные активы
III. Капитал и резервы
Основные средства
40 120
Уставный капитал
1000
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
(680)

Итого по I разделу
40 120
Итого по III разделу 
320
IV. Долгосрочные обязательства

II. Оборотные активы
V. Краткосрочные обязательства
Дебиторская задолженность
1000
Кредиторская задолженность
60 000
Денежные средства и денежные 
эквиваленты
19 200

Итого по II разделу
20 200
Итого по V разделу
60 000
БАЛАНС
60 320
БАЛАНС
60 320

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 11 (ноябрь), 2019. 64 : 3–12
11

расходов, отражаются в отчете о финансовых 
результатах одним из следующих способов:
1) в качестве отдельной статьи доходов 
(с учетом существенности), например, «Государственная помощь на финансирование текущих 
расходов», т.е. расходы и доходы будут отражены развернуто;
2) в качестве суммы, уменьшающей расходы, 
на финансирование которых получены соответствующие бюджетные средства, т.е. свернуто.
Кроме того, ФСБУ (ПБУ) 13/2000 установлен 
минимальный перечень информации о полученной организацией государственной помощи. 
В связи с введенным правом организации 
выбирать один из двух способов представления информации о полученных бюджетных 
средствах перечень раскрытий дополнен требованием об обязательном раскрытии орга
низацией — получателем государственной 
помощи в своей отчетности выбранного способа представления информации.
Раскрытие в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности выбранного способа отражения в учете государственных субсидий 
может быть, в частности, следующим:

Пояснение к бухгалтерской 
(финансовой) отчетности (фрагмент)

Государственные субсидии на приобретение 
или создание внеоборотных активов вычитаются из стоимости соответствующего 
актива при определении его первоначальной стоимости. Такие государственные 
субсидии признаются в качестве дохода 
в течение срока полезного использования 
внеоборотных активов путем начисления 
амортизации на уменьшенную балансовую 
стоимость актива

Таблица 7

Раскрытие в Пояснениях к отчетности за 2019 год 
ретроспективного изменения учетной политики 
в части учета государственной помощи

Статья актива
Номер 
корректировки

Сумма
на 31.12.2018 
(до изменений)

Корректировка

Сумма 
на 31.12.2018 
(после изменений)

I.Внеоборотные активы
Основные средства
1
59 000
18 880
40 120
Итого по I разделу
59 000
18 880
40 120
II. Оборотные активы
Дебиторская задолженность
1000
1000
Денежные средства и денежные 
эквиваленты
19 200
19 200

Итого по II разделу
20 200
20 200
БАЛАНС
79 200
60 320
Статья пассива
Сумма
III. Капитал и резервы
Уставный капитал
1000
1000
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
(680)
(680)

Итого по III разделу 
320
320
IV. Долгосрочные обязательства
V. Краткосрочные обязательства
Кредиторская задолженность
60 000
60 000
Доходы будущих периодов — 
государственная помощь
1
18 880
18 880

Итого по V разделу
78 880
18 880
60 000
БАЛАНС
79 200
18 880
60 320