Аудитор, 2018, № 10

АУДИТОР

научно-практический  
ежемесячный журнал

№ 10 (283)

ОКТЯБРЬ 2018

Издается с 1994 года

Журнал зарегистрирован  
в Роскомнадзоре  
Свидетельство  
ПИ №ФС77-61681

Учредитель и издатель: 
ООО «Научно-издательский 
центр ИНФРА-М» 

Главный редактор 
Сергей Гуськов

Редакторы 
Виктор Иванов  
Сергей Коркин

Научный консультант 
Валерий Тищенко

Отдел подписки: 
Меркулова Н.Б. 
Тел. (495) 280–15–96 (доб. 590) 
e-mail: podpiska@infra-m.ru 

Адрес редакции: 
127282, г. Москва,  
ул. Полярная, 
д. 31В, стр. 1

Тел.: (495) 280–15–96 
http://www.infra-m.ru

Письма и материалы  
высылать по адресу:  
127282, г. Москва,  
ул. Полярная, 
д. 31В, стр. 1
e-mail: 501@infra-m.ru 

Формат 60x90/8  
Бумага офсетная  
Усл. печ. л. 10,25  
Тираж 2750 экз.  
Подписано в печать 25.10.2018 
Цена свободная

© ООО «Научно-издательский 
центр ИНФРА-М», 2018

При перепечатке и цитировании ссыпка 
на журнал «АУДИТОР» обязательна.

Подписные индексы 
в каталогах
«Роспечать» — 72977
«Почта России» — 24554

В номере

Теория и практика аудита
Н.А. Лосева
Аудиторские услуги и требования международных 
стандартов аудита ..........................................................................................3

Е.А. Клинова, Р.Н. Сунгатуллина
Интересы пользователей аудита ...................................................................10

Внутренний контроль. Внутренний аудит

М.К. Аристархова, В.Ш. Фахрутдинов
Инструментарий организационно-экономического механизма 
функционирования внутреннего контроля на предприятии ........................17

Анализ и диагностика
Е.Н. Выборова
Анализ движения денежных средств организации:  
методические аспекты ...................................................................................27

Учет и отчетность
Н.А. Миславская
Древнегреческая философия как источник бухгалтерского  
знания ..............................................................................................................33

А.Х. Ибрагимова
Значение счетного плана при организации управленческого  
учета ................................................................................................................37

Управление финансами
Ф.А. Смирнов
От теории «подталкивания» к «психологии больших  
процессов» — о роли психологии в изменении мировой  
финансово-экономической архитектуры ......................................................44

Вопросы — Ответы

Отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ ...................56

Информация
Российские аудиторы знают теорию, но не практику независимости .......63
Изменения в аудиторский закон в части правил независимости  
внесены в Госдуму .........................................................................................63
Проект нового порядка аудиторского экзамена:  
теперь он будет с видеонаблюдением ..........................................................64
На что обращают внимание в ходе внешнего контроля качества 
аудиторских организаций ...............................................................................64
Банк России призывает ускорить реформу аудита .....................................64

Информационно-правовая поддержка предоставлена компанией «Гарант» 

Требования к оформлению материалов 

и условия публикации рукописей

1. Предоставляемые авторами для публикации рукописи должны 

удовлетворять следующим требованиям:

– соответствовать профилю и тематике журнала;

– учитывать все последние изменения в действующем 

законодательстве;

– содержать ссылки на нормативные документы;

– законодательные и нормативные документы должны 

приводиться с указанием их полного наименования, номера и даты 

принятия;

– быть тщательно отредактированы автором;

– иметь на русском и английском языках: название статьи, 

аннотацию, ключевые слова, информацию об авторах;

– в сведениях об авторах должны указываться: Ф. И.О., ученая 

степень и звание, место работы и должность, электронный адрес 

(публикуется в журнале), домашний адрес, контактные телефоны;

– иметь пристатейные библиографические списки, оформленные 

в соответствии с требованиями стандарта библиографического 

описания (ГОСТ 7.1–2003);

– сопровождаться рецензией, подписанной и заверенной 

в установленном порядке, которая служит основанием для принятия 

статьи к рассмотрению.

Несоблюдение указанных требований может явиться основанием 

для отказа в публикации или увеличить срок подготовки материала 

к публикации.

2. Редакция оставляет за собой право корректировать 

и редактировать рукописи, сокращать тексты представленных  

для публикации материалов, вносить стилистическую правку,  

по согласованию с авторами менять заголовки статей.

К сведению читателей!

В соответствии с письмом Департамента аттестации научных 

и научно-педагогических работников Министерства образования  

и науки Российской Федерации от 01.12.2015 № 13-6518 журнал 

«АУДИТОР» входит в Перечень рецензируемых научных изданий,  

в которых должны быть опубликованы основные научные результаты 

диссертаций на соискание ученой степени кандидата наук,  

на соискание ученой степени доктора наук по группе научных 

специальностей 08.00.00 – «Экономические науки».

С требованиями, предъявляемыми к оформлению материалов, 

можно ознакомиться на сайте издательства: http://naukaru.ru

Редакционная коллегия: 

Аврашков Лев Яковлевич,  
Липецкий филиал РАНХиГС при Президенте 
Российской Федерации, д-р экон. наук, 
профессор

Анохова Елена Владимировна,  
директор по аудиту ООО «Авантаж Аудит», 
председатель Комитета по вопросам 
обязательного аудита СРО НП «Аудиторская 
палата России», канд. экон. наук

Арабян Кнарик Карапетовна,  
доцент РЭУ им. Г.В. Плеханова, член Комитета  
по квалификации СРО НП «Институт 
профессиональных аудиторов», аудитор,  
канд. экон. наук

Баранов Павел Петрович,  
директор института экономики и менеджмента 
СИБГИУ, д-р экон. наук, доцент

Булыга Роман Петрович,  
проректор Финансового университета  
при Правительстве РФ, д-р экон. наук, 
профессор

Воронова Екатерина Юрьевна, 
профессор кафедры учета, статистики и аудита 
МГИМО(У) МИД России, д-р экон. наук 

Глазкова Галина Владимировна,  
доцент Финансового университета  
при Правительстве РФ, канд. экон. наук

Графов Андрей Владимирович,  
профессор кафедры «Финансы и кредит» 
Финансового университета  
при Правительстве РФ, д-р экон. наук

Гуськов Сергей Викторович,  
доцент кафедры экономики в энергетике  
и промышленности НИУ МЭИ, канд. экон. наук

Гутцайт Евгений Михельевич,  
ведущий научный сотрудник НИФИ  
Минфина России, д-р экон. наук

Ежова Алла Юрьевна, 
аудитор, партнер ООО «Интэк-аудит», 
член СРО РСА, председатель  
Экспертного совета СРО РСА по МСА

Захаров Игорь Васильевич,  
профессор кафедры государственных  
и муниципальных финансов МГУ  
имени М.В. Ломоносова, д-р экон. наук

Саенко Ольга Владимировна, 
директор Института дистанционного обучения,  
переподготовки и повышения квалификации  
ГКОУ ВО «Российская таможенная академия»,  
канд. экон. наук, доцент

Саркисянц Артос Георгиевич,  
Институт международной торговли и права,  
канд. экон. наук, доцент

Скобара Вячеслав Владимирович, 
Председатель Президентского Совета  
НП «Палата профессиональных бухгалтеров  
и аудиторов», д-р экон. наук, профессор

Тайлер Эндрю Питер, 
директор (партнер) ООО  
«ПрайсвотерхаусКуперс Консультирование», 
член Ассоциации присяжных сертифицированных 
бухгалтеров, член Института присяжных  
бухгалтеров Англии и Уэльса

Чайковская Любовь Александровна, 
профессор, зав. кафедрой «Бухгалтерский учет  
и налогообложение» РЭУ им. Г.В. Плеханова,  
д-р экон. наук

Шамшеев Сергей Владимирович,  
зав. кафедрой «Бухгалтерский учет и 
статистика» Российского государственного 
социального университета, канд. экон. наук, 
доцент

Мнение редакции журнала может не совпадать  
с точкой зрения авторов.

Ответственность за достоверность изложенных 
фактов и представленной информации несут 
авторы публикуемых материалов.

 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 10 (октябрь), 2018. 64 : 3–9
3

В
 настоящем исследовании автор подробно рассматривает виды аудиторских услуг, которые могут оказывать аудиторские организации и индивидуальные 
аудиторы на отечественном рынке аудиторских услуг в соответствии с новыми положениями федерального законодательства 
и требованиями международных стандартов 
аудита.

Виды аудиторских услуг согласно 
российскому законодательству

В соответствии со статьей 1 Федерального 
закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской 
деятельности» (далее — Закон № 307- ФЗ), 
аудиторская деятельность (аудиторские 
услуги) — деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту 
услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. 
К аудиторской деятельности не относятся 
проверки, осуществляемые в соответствии 

 Аудиторские услуги и требования международных 
стандартов аудита

Audit Services and Requirements of International  
Standards of Auditing

УДК 667 
DOI: 10.12737/article_ 5bdabd4c5c0b28.55425503

Н.А. Лосева, д-р экон. наук, профессор, проректор 
по УМиНИР АНО ВО «Сергиево-Посадский 
гуманитарный институт»

е-mail: los.nat@mail.ru

N.A. Loseva, Doctor of Economic Sciences, Professor,  
Vice-Rector for Teaching and Guiding, Methodology  
and Research, Sergiyev-Posad University of Humanities

е-mail: los.nat@mail.ru

Аннотация. В статье рассматривается российское законодательство и нормативные документы, регламентирующие виды аудиторских услуг, а также структура Сборника стандартов, выпущенных Советом 
по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность (IAASB), положения международных стандартов аудита.

Ключевые слова: аудит, сопутствующие услуги, прочие услуги, связанные с аудиторской деятельностью, виды 
аудиторских услуг, разумная уверенность, ограниченная уверенность, уверенность не предоставляется.

Abstract. the article examines Russian legislation and regulatory documents regulating the types of audit services, as 
well as the structure of the Collection of Standards issued by the International Auditing and Assurance Standards Board 
(IAASB), the provisions of international auditing standards.

Keywords: audit, related services, other services related to auditing, types of audit services, reasonable confidence, 
limited confidence, confidence is not provided.

с требованиями и в порядке, отличными 
от требований и порядка, установленных 
стандартами аудиторской деятельности.
 Далее в той же статье 1 Закона № 307-ФЗ 
аудит определяется как независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения 
мнения о достоверности такой отчетности. 
При этом под бухгалтерской (финансовой) 
отчетностью понимается отчетность (или 
ее часть), предусмотренная Федеральным 
законом «О бухгалтерском учете» или изданными в соответствии с ним иными нормативными правовыми актами, аналогичная 
по составу отчетность (или ее часть), предусмотренная другими федеральными законами или изданными в соответствии с ними 
иными нормативными правовыми актами, 
а также иная финансовая информация.
Виды аудиторских услуг, в том числе 
перечень сопутствующих аудиту услуг, которые могут оказывать аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, при

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

4

2.2.7. Выполнение заданий, обеспечивающих ограниченную уверенность в нефинансовой информации.
2.2.8. Выполнение заданий, обеспечивающих ограниченную уверенность в предмете, отличном от информации.
2.3. Услуги, не обеспечивающие уверенность.
2.3.1. Исследование предмета задания заказчика посредством выполнения согласованных с ним и (или) иным лицом процедур.
2.3.2. Компиляция информации.
Согласно ст. 1 Закона № 307-ФЗ аудиторские организации и индивидуальные аудиторы наряду с аудиторскими услугами могут 
оказывать также прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги, в частности:
 ■ постановку, восстановление и ведение 
бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтерское консультирование;
 ■ налоговое консультирование, постановку, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов 
и деклараций;
 ■ управленческое консультирование, связанное с финансово-хозяйственной деятельностью организаций, в том числе с их реорганизацией или приватизацией;
 ■ юридическую помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью;
 ■ автоматизацию бухгалтерского учета 
и внедрение информационных технологий;
 ■ оценочную деятельность;
 ■ разработку и анализ инвестиционных 
проектов, составление бизнес-планов;
 ■ проведение научно-исследовательских 
и экспериментальных работ в областях, 
связанных с аудиторской деятельностью, 
и распространение их результатов;
 ■ обучение в областях, связанных с аудиторской деятельностью.

Виды аудиторских услуг в соответствии 
с международными стандартами

Приведенные выше положения Закона 
№ 307-ФЗ и иных нормативных правовых 
актов определяют границы аудиторской 
деятельности и требования к ее осуществлению в соответствии со стандартами аудиторской деятельности. В свою очередь, 

ведены в приложении к приказу Минфина 
России от 09.03.2017 № 33н [5]:
1. Аудит
1.1. Аудит бухгалтерской (финансовой) 
отчетности, включая консолидированную 
финансовую отчетность.
1.2. Аудит части бухгалтерской (финансовой) отчетности, части консолидированной финансовой отчетности.
1.3. Аудит отчетности, содержащей финансовую информацию, систематизированную по специальным правилам.
1.4. Аудит части отчетности, содержащей 
финансовую информацию, систематизированную по специальным правилам.
1.5. Аудит иной финансовой информации 
прошедших периодов.
2. Сопутствующие аудиту услуги
2.1. Услуги, обеспечивающие разумную 
уверенность.
2.1.1. Выполнение заданий, обеспечивающих разумную уверенность в финансовой 
информации, не относящейся к прошедшим 
периодам.
2.1.2. Выполнение заданий, обеспечивающих разумную уверенность в нефинансовой информации.
2.1.3. Выполнение заданий, обеспечивающих разумную уверенность в предмете, 
отличном от информации.
2.2. Услуги, обеспечивающие ограниченную 
уверенность.
2.2.1. Обзорная проверка бухгалтерской 
(финансовой) отчетности, включая консолидированную финансовую отчетность.
2.2.2. Обзорная проверка части бухгалтерской (финансовой) отчетности, части 
консолидированной финансовой отчетности.
2.2.3. Обзорная проверка отчетности, содержащей финансовую информацию, систематизированную по специальным правилам.
2.2.4. Обзорная проверка части отчетности, содержащей финансовую информацию, систематизированную по специальным 
правилам.
2.2.5. Обзорная проверка иной финансовой информации прошедших периодов.
2.2.6. Выполнение заданий, обеспечивающих ограниченную уверенность в финансовой информации, не относящейся к прошедшим периодам.

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 10 (октябрь), 2018. 64 : 3–9
5

согласно ст. 7 Закона № 307-ФЗ аудиторская 
деятельность в Российской Федерации осуществляется в соответствии с международными стандартами аудита (которые являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых 
организаций аудиторов и их работников), 
а также со стандартами аудиторской деятельности саморегулируемых организаций 
аудиторов. При этом на территории Российской Федерации применяются международные стандарты аудита, принимаемые 
Международной федерацией бухгалтеров, 
признанные в порядке, установленном Правительством РФ [1, ст. 7] .
В состав Международной Федерации Бухгалтеров (International Federation of 
Accountants — IFAC) входит Cовет по международным стандартам аудита и заданий, 
обеспечивающих уверенность (International 
Auditing and Assurance Standards Board — 
IAASB, далее — Совет по МСА), который 
является независимым органом и ведет 
нормотворческую деятельность в интересах 
общества путем установления высокого качества международных стандартов в области аудита, контроля и других смежных 
областях, а также путем содействия их принятию и применению. При этом деятельность Совета направлена на повышение 
качества аудита и согласованность аудиторской практики во всем мире, укрепление 
доверия общественности к глобальной аудиторской профессии. 
Советом по МСА разработан Сборник 
стандартов, что нашло свое отражение в документе 49_Structure_of_IAASB_Pronouncements [7]; структура Сборника стандартов 
представлена на рис. 1. 
Во главе стандартов, выпущенных Советом по МСА, лежит Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, распространяющий свои требования на все задания, 
охватываемые стандартами Совета по МСА, 
которые включают (рис.1):
 ■ международные стандарты аудита 
(МСА 100 — 999); 
 ■ международные стандарты обзорных 
проверок (МСОП 2000 — 2699);
 ■ международные стандарты заданий, 
обеспечивающих уверенность (МСЗОУ 
3000 — 3699);

 ■ международные стандарты сопутствующих услуг (МССУ 4000 — 4699).
Остановимся более подробно на целях, 
задачах аудитора при выполнении того или 
иного задания, формировании отчета по результатам выполнения задания, мнении, 
которое выражает (или не выражает) аудитор в своем заключении либо отчете. 

Международные стандарты аудита  
(МСА 100 — 999) 

В соответствии с МСА 200 «Основные 
цели независимого аудитора и проведение 
аудита в соответствии с международными 
стандартами аудита» назначение аудита 
состоит в том, чтобы повысить степень уверенности пользователей в финансовой отчетности. Это достигается с помощью формулирования аудитором соответствующего 
мнения относительно того, действительно 
ли финансовая отчетность подготовлена 
во всех существенных аспектах в соответствии с критериями применимой концепции 
подготовки финансовой отчетности.
При проведении аудита финансовой отчетности основные цели аудитора состоят 
в том, чтобы: 
 ■ получить разумную уверенность (в данном контексте — высокую, но не абсолютную 
уверенность) в том, что финансовая отчетность в целом свободна от существенного 
искажения как по причине недобросовестных 
действий, так и вследствие ошибки, что финансовая отчетность подготовлена во всех 
существенных аспектах в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности; 
 ■ подготовить заключение о финансовой 
отчетности и представить его с учетом требований МСА и в соответствии с теми выводами, к которым пришел аудитор. 

Международные стандарты обзорных 
проверок (МСОП 2000 — 2699) 

В соответствии с МСОП 2400 (пересмотренный) «Задания по обзорной проверке финансовой отчетности прошедших периодов» 
обзорная проверка финансовой отчетности 
прошедших периодов представляет собой 
задание, обеспечивающее ограниченную уверенность.

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

6

– – 999  
– 2699 
–
 
–
 
Рис. 1. Структура Сборника Стандартов, выпущенных Советом по международным  
стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность

Цели практикующего специалиста при 
проведении обзорной проверки финансовой отчетности в соответствии с настоящим стандартом заключаются в следующем: 
 ■ получить ограниченную уверенность 
в том, что финансовая отчетность в целом 
содержит (не содержит) существенных искажений, что позволит практикующему специалисту сформировать вывод о том, что его 
внимание привлек тот или иной факт, на основании которого он полагает, что финансовая отчетность не подготавливалась во всех 
существенных аспектах в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой 
отчетности, или же вывод о том, что такие 
факты отсутствуют; 
 ■ представить заключение о финансовой 
отчетности в целом и проинформировать 

о нем руководство и (или) лиц, отвечающих 
за корпоративное управление, в соответствии 
с требованиями настоящего стандарта.
Согласно МСОП 2410 «Обзорная проверка 
промежуточной финансовой информации, выполняемая независимым аудитором организации» обзорная проверка, в отличие от аудита, не направлена на получение разум ной 
уверенности в том, что промежуточная финансовая информация не содержит существенных искажений. Обзорная проверка включает в себя направление запросов в первую 
очередь лицам, ответственным за финансовые 
вопросы и вопросы бухгалтерского учета, 
а также применение аналитических и других 
процедур обзорной проверки. В процессе 
обзорной проверки могут быть выявлены 
значимые вопросы, оказывающие влияние 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 10 (октябрь), 2018. 64 : 3–9
7

на промежуточную финансовую информацию 
и требующие внимания аудитора, но эта проверка не обеспечивает получение всех доказательств, которые были бы необходимы при 
проведении аудита. 

Международные стандарты заданий, 
обеспечивающих уверенность  
(МСЗОУ 3000 — 3699)

При выполнении заданий, обеспечивающих уверенность, согласно МСЗОУ 3000 
(пересмотренный) «Задания, обеспечивающие 
уверенность, отличные от аудита и обзорной проверки финансовой информации прошедших периодов» перед практикующим 
специалистом стоят следующие цели: 
 ■ получить либо разумную уверенность, 
либо ограниченную уверенность в том, что 
информация о предмете задания не содержит существенных искажений; 
 ■ сформировать вывод относительно результата количественной или качественной 
оценки оцениваемого предмета задания 
в форме письменного заключения, в котором содержится выражение ограниченной 
либо разумной уверенности, а также описана основа для вывода; 
 ■ проинформировать о требованиях настоящего стандарта и других соответствующих стандартов.
Заключение или отчет по заданию, обеспечивающему уверенность, должны быть 
подготовлены в письменной форме и содержать четко выраженный вывод практикующего специалиста в отношении информации о предмете задания.
В соответствии с МСЗОУ 3400 «Проверка 
прогнозной финансовой информации» прогнозная финансовая информация — финансовая информация, основанная на допущениях в отношении событий, которые могут 
произойти в будущем, и возможных в этом 
случае действий организации. Такая информация в значительной степени субъективна 
по своему характеру, а ее подготовка требует 
использования профессионального суждения. 
Прогнозная финансовая информация может 
иметь форму прогноза или перспективной 
оценки либо представлять собой их сочетание.
Аудитор не должен принимать задание 
или должен отказаться от него, если допу
щения очевидно нереалистичны или если 
аудитор полагает, что прогнозная финансовая информация неприменима для целей 
ее предполагаемого использования.
По результатам выполнения задания аудитор представляет Заключение о проверке прогнозной финансовой информации.
Прогнозная финансовая информация относится к событиям и действиям, которые 
еще не произошли или могут вообще не произойти. При этом могут иметь место доказательства, подтверждающие допущения, 
на которых основана прогнозная финансовая 
информация, однако такие доказательства, 
как правило, сами ориентированы на будущее и, следовательно, умозрительны по своей 
природе, что отличает их от доказательств, 
обычно имеющих место при аудите финансовой информации за прошлые периоды. 
Следовательно, аудитор не может сформировать мнение в отношении того, будут ли 
достигнуты результаты, представленные 
в прогнозной финансовой информации.
Кроме того, с учетом типов доказательств, 
используемых при оценке допущений, на которых основывается прогнозная финансовая 
информация, аудитору может быть сложно 
обеспечить степень убежденности, достаточную для выражения мнения в форме 
позитивной уверенности о том, что допущения не содержат существенных искажений. Следовательно, согласно настоящему 
стандарту при составлении заключения 
в отношении обоснованности допущений 
руководства аудитор обеспечивает только 
средний уровень уверенности.
В группу международных стандартов заданий, обеспечивающих уверенность, входит и ряд других стандартов, которые дают 
право аудитору в отчете по результатам 
задания выражать разумную уверенность 
или ограниченную уверенность, а именно:
 ■  МСЗОУ 3402 «Заключение аудитора 
обслуживающей организации, обеспечивающее уверенность, о средствах контроля 
обслуживающей организации»;
 ■ МСЗОУ 3410«Задания, обеспечивающие 
уверенность, в отношении отчетности 
о выбросах парниковых газов»; 
 ■ МСЗОУ 3420 «Задания, обеспечивающие 
уверенность, в отношении компиляции про

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

8

формы финансовой информации, включаемой 
в проспект ценных бумаг».

Международные стандарты  
сопутствующих услуг (МССУ 4000 — 4699) 

Согласно международным стандартам 
аудита, сопутствующие услуги представлены обособленной группой, которая не входит группу, охваченную Международной 
концепцией заданий, обеспечивающих уверенность, в то же время на сопутствующие 
услуги распространяется действие Международного стандарта контроля качества 1 
(МСКК 1) ([7], рис. 1).
В данную группу входят стандарты: 
МССУ 4400 и МССУ 4410.
Согласно МССУ 4400 «Задания по выполнению согласованных процедур в отношении 
финансовой информации» целью задания 
по выполнению согласованных процедур является проведение процедур, характерных для 
аудита и согласованных аудитором, проверяемой организацией и соответствующими третьими лицами, и предоставление отчета об обнаруженных фактах (например, о величине 
кредиторской или дебиторской задолженности организации и др.).
Поскольку аудитор всего лишь предоставляет отчет об обнаруженных фактах 
по согласованным процедурам, никакая 
уверенность при этом не выражается. Вместо этого пользователи отчета самостоятельно оценивают проведенные процедуры 
и замечания, предоставленные аудитором, 
и формулируют собственные выводы на основании проделанной им работы. Отчет 
предназначен только для тех сторон, которые договорились о выполнении процедур, 
так как прочие стороны, не обладая информацией о причинах проведения процедур, 
могут неправильно истолковать результаты.
МССУ 4410 (пересмотренный) «Задания 
по компиляции» устанавливает обязанности 
практикующего специалиста, привлекаемого для оказания руководству содействия 
в подготовке и представлении финансовой 
информации прошедших периодов без обеспечения уверенности в отношении данной 
информации, а также для отражения в отчетности сведений о выполненном задании 
в соответствии с МССУ 4410.

Финансовая информация, в отношении 
которой выполняется задание по компиляции, может потребоваться для различных 
целей, в том числе: 
 ■ для выполнения требований по регулярному представлению обязательной финансовой отчетности, устанавливаемых 
законодательством или нормативными 
правовыми актами; 
 ■ для целей, не связанных с представлением обязательной финансовой отчетности 
на основании соответствующих положений 
законодательства или нормативных правовых актов, в частности:
 
— для предоставления руководству или 
лицам, отвечающим за корпоративное 
управление, отчетности, подготовленной 
на основе информации, отвечающей их конкретным целям (например, для подготовки 
финансовой отчетности для служебного 
пользования); 
 
— для подготовки периодической финансовой отчетности, составляемой для внешних 
пользователей на основе соглашения или иной 
формы договоренности (например, финансовая информация, передаваемая финансирующему органу в подтверждение обоснованности предоставления или продолжения предоставления дотаций или грантов); 
 
— для целей сделки, например, в качестве 
обоснования операции, влекущей изменения 
в структуре собственности или структуре 
финансирования (при операциях слияния 
или приобретения и др.).
Заметим, что по результатам оказания 
сопутствующих услуг аудитор не выражает 
никакой уверенности как таковой. Пользователи отчета самостоятельно оценивают 
проведенные процедуры и замечания, предоставленные аудитором, и делают собственные выводы на основании проделанной им 
работы.

Заключение 

Результаты проведенного исследования 
позволяют заключить, что виды аудиторских 
услуг, которые могут оказывать аудиторские 
организации и индивидуальные аудиторы, 
поименованные Минфином России в Приложении к приказу от 09.03.2017 № 33н, 
не в полной мере согласуются с нормами 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 10 (октябрь), 2018. 64 : 3–9
9

МСА, действующими сегодня на территории 
Российской Федерации. 
В частности, сопутствующие услуги в указанном Приложении рассматриваются как 
услуги, обеспечивающие разумную уверенность, так и услуги, обеспечивающие ограниченную уверенность, а также услуги, 
не обеспечивающие уверенность. Последнее 
утверждение верно. По результатам оказания сопутствующих услуг аудитор не выражает уверенность, предоставляя пользователям отчета, подготовленного аудитором, 
самостоятельно оценивать проведенные 
процедуры и замечания, предоставленные 
аудитором, и делать собственные выводы 
на основании проделанной им работы.
Однако, аудиторские услуги, обеспечивающие разумную уверенность, согласно международным стандартам относятся к аудиту 
(и соответственно регламентируются МСА 
100 — 999) или к услугам, отличным от аудита (регламентируются МСЗОУ 3000 — 3699).
Аудиторские услуги, обеспечивающие ограниченную уверенность, относятся к обзорным 

проверкам (регламентируются МСОП 2000 — 
2699) либо к услугам, отличным от обзорных 
проверок (регламентируются МСЗОУ 3000 — 
3699).
В практической деятельности необходимо понимать, какие виды аудиторских услуг 
могут предоставлять аудиторские организации и индивидуальные аудиторы пользователям услуг на рынке, какими стан- 
дартами аудиторской деятельности следует 
руководствоваться при оказании той или 
иной услуги, суть и содержание отчета либо 
заключения при выполнении задания. 
С одной стороны, мы имеем нормы Закона 
№ 307-ФЗ и определенный Минфином России перечень видов аудиторских услуг, в том 
числе сопутствующих аудиту услуг. С другой стороны, нормы Закона № 307-ФЗ обязывают осуществлять аудиторскую деятельность в соответствии с Международными 
стандартами аудита. Прочие связанные 
с аудиторской деятельностью услуги стандартами аудиторской деятельности не регламентированы.

Литература

1. 
Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».
2. 
Постановление Правительства РФ от 11 июня 2015 г. № 576 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской 
Федерации».
3. 
Приказ Минфина России от 24.10.2016 № 192н «О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации».
4. 
 Приказ Минфина России от 09.11.2016 № 207н «О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации».
5. 
Приказ Минфина России от 09 марта 2017 г. № 33н «Об определении видов аудиторских услуг, 
в том числе перечня сопутствующих аудиту услуг».
6. 
Постановление Правительства РФ от 23 октября 2017 г. №  1289 «О признании утратившими 
силу некоторых актов Правительства Российской Федерации».
7. 
49_Structure_of_IAASB_Pronouncements: www.minfin.ru — официальный сайт Министерства 
финансов Российской Федерации.
8. 
Лосева Н.А. Качество аудиторских услуг в современных условиях (теория, методология, практика) : монография. — Издательство LAP LAMBERT Academic Publishing, 2012. — 340 c.
9. 
Лосева Н.А. Философия международных стандартов аудита в теории и практике российского 
аудита // Аудитор. — 2018. — № 2. — С. 22–29.

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

10

Интересы пользователей как основа 
концепции аудита

Теоретические аспекты аудита рассматриваются современными авторами с позиции 
необходимости исследования его концептуальных основ. Проблемам проработки концепции аудита посвящены труды отечественных ученых Е.М. Гутцайта, О.А. Мироновой, 
М.А. Азарской, К.К. Арабян [1–5]. Все они 
указывают на необходимость досконального и тщательного исследования концептуальных основ аудита, так как решение многих проблем прикладной науки невозможно 
без четко определенных и сгенерированных 
аспектов ее теории. 
Исследование интересов пользователей 
в рамках концепции аудита интересует нас, 
в первую очередь, с точки зрения определяющего базиса. В частности, О.А. Миронова и М.А. Азарская выделяют интересы 

Интересы пользователей аудита

Interests of Audit Users

УДК 657.6 
DOI: 10.12737/article_ 5bdabe080b9938.62672762

Е.А. Клинова, канд. экон. наук, доцент кафедры 
бухгалтерского учета и финансов, ФГБОУ ВО «Вятская 
государственная сельскохозяйственная академия»

e-mail: elenka.ipbr@mail.ru

E.A. Klinova, Candidate of Economic Sciences, Associate 
Professor at the Department of Accounting and Finance, 
Vyatka State Agricultural Academy 

e-mail: elenka.ipbr@mail.ru

Р.Н. Сунгатуллина, канд. экон. наук, доцент кафедры 
бухгалтерского учета и финансов, ФГБОУ ВО «Вятская 
государственная сельскохозяйственная академия»

e-mail: rashida_ns@mail.ru

R.N. Sungatullina, Candidate of Economic Sciences, 
Associate Professor at the Department of Accounting  
and Finance, Vyatka State Agricultural Academy

e-mail: rashida_ns@mail.ru

Аннотация. Статья раскрывает отдельные теоретические аспекты аудита, связанные с изучением интересов его пользователей в качестве элемента концепции аудита. Авторы обосновывают рассмотрение интересов пользователей с двух позиций: с учетом общих потребностей в финансовой информации среди пользователей как единой группы и с учетом интересов каждой подгруппы основных пользователей. 

Ключевые слова: концепция аудита, концептуальные основы финансовой отчетности, пользователи финансовой отчетности, пользователи аудита, интересы пользователей, квалифицированный пользователь, классификация интересов пользователей.

Abstract. The article reveals some theoretical aspects of the audit related to the study of the interests of its users as an 
element of the concept of audit. The authors substantiate the consideration of users’ interests from two positions: taking 
into account the general requirements for financial information among users as a single group and taking into account 
the interests of each subgroup of key users. 

Keywords: the concept of audit, the conceptual framework of financial statements, users of financial statements, users 
of the audit, the interests of users, qualified user, classification of interests of users.

пользователей в качестве первого уровня 
структуры концепции аудита [3].
С этим нельзя не согласиться, так как 
социальная роль аудита заключается в обеспечении соблюдения интересов пользователей финансовой отчетности. И, как мы 
уже неоднократно упоминали, аудит в этом 
случае позволяет повысить степень доверия 
пользователей к финансовой отчетности [6, 
7]. Подтверждают данную точку зрения 
и выводы К.К. Арабян: «аудит является 
единственной формой независимого контроля, позволяющей предоставить всем заинтересованным пользователям разумные 
гарантии достоверности финансовой информации» [4].
Что из этого следует? Пользователи имеют 
право реализовать свои потребности в информации, позволяющей им принимать 
обоснованные экономические решения и использовать такую информацию с пользой 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 10 (октябрь), 2018. 64 : 10–16
11

ствия искажений для отдельных конкретных 
пользователей, чьи информационные потребности могут значительно отличаться 
[10].
Например, в коммерческой организации, 
где источником рискового капитала выступают инвесторы, финансовая отчетность, 
удовлетворяющая их потребностям в информации, будет также удовлетворять большинство потребностей других пользователей финансовой отчетности.
Логично предположить, что такая интерпретация позволяет рассматривать потребности пользователей в информации с двух 
позиций:
 ■ с учетом общих потребностей в финансовой информации среди пользователей как 
единой группы (в этом случае объем информации ограничивается стандартными 
формами отчетности);
 ■ с учетом интересов каждой подгруппы 
основных пользователей (объем информации может выходить за рамки стандартных 
форм отчетности).
Таким образом, каждая подгруппа пользователей может иметь свои специфические 
потребности в информации, представленной 
в финансовой отчетности, однако в большинстве случаев потребности в информации 
будут общими, что позволяет рассматривать 
их как представителей одной группы.

Кто такие пользователи аудита

Рассматривая аудит как инструмент, позволяющий обеспечивать достоверность 
финансовой отчетности, можно обоснованно предположить, что основными пользователями финансовой отчетности, а соответственно и аудита, подтверждающего ее 
достоверность, являются аналогичные субъекты. Положение по бухгалтерскому учету 
«Бухгалтерская отчетность организации» 
(ПБУ 4/99) дает следующее определение: 
«пользователь — юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации 
об организации» [11].
Такая информация об организации является необходимой базой для принятия обо с - 
нованных (целесообразных) решений субъектами (юридическими и физическими лицами), осуществляющими как внутреннее 

для себя. В свою очередь, аудит должен 
обес печивать соблюдение данного права. 
К сожалению, на практике такое получается далеко не всегда, примером тому служат 
регулярно появляющиеся факты признания 
аудиторских заключений заведомо ложными. Тем не менее априори будем считать, 
что современный аудит стремится обеспечить реализацию прав своих пользователей.

Применение концептуальных основ 
финансовой отчетности в аудите

Международные стандарты аудита рассматривают отдельные понятия и категории 
аудита в контексте Концептуальных основ 
финансовой отчетности (далее — Концепция) 
[8]. Данная Концепция выделяет различные 
подгруппы пользователей, рассматривает 
дифференциацию их интересов и поясняет, 
что основные аспекты, излагаемые в финансовой отчетности, удовлетворяют интересам 
ее различных пользователей: «Основные пользователи финансовой отчетности, взятые 
по отдельности, имеют различные и, возможно, противоположные информационные 
потребности и желания. При разработке 
стандартов финансовой отчетности Совет1 
будет стремиться предоставлять такой 
набор сведений, который будет отвечать 
потребностям как можно большего числа 
основных пользователей».
В том случае, если интересы пользователей выходят за рамки общих потребностей 
в информации ничто не препятствует отчитывающейся организации «предоставлять дополнительную информацию, которая наиболее полезна для какой-либо определенной подгруппы основных пользователей» [8, 9].
Международный стандарт аудита 320 
«Существенность при планировании и проведении аудита» содержит положение, что 
суждения о том, какие именно вопросы 
являются существенными для пользователей финансовой отчетности, формируются 
с учетом общих потребностей в финансовой 
информации среди пользователей как представителей единой группы. При этом не принимаются во внимание возможные послед
1 Совет по аудиторской деятельности при Минфине России