Учет затрат и калькулирование себестоимости готовых объектов и отдельных циклов работ при долевом строительстве

УЧЕТ ЗАТРАТ 
И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ 
СЕБЕСТОИМОСТИ ГОТОВЫХ 
ОБЪЕКТОВ И ОТДЕЛЬНЫХ 
ЦИКЛОВ РАБОТ ПРИ ДОЛЕВОМ 
СТРОИТЕЛЬСТВЕ

Монография

Москва
ВУЗОВСКИЙ УЧЕБНИК
ИНФРА-М
2018

Т.П. Карпова,
С.Ф. Шарафутина

Р е ц е н з е н т ы: 
Ж.А. Кеворкова, д-р экон. наук, профессор;
Л.А. Чайковская, д-р экон. наук, профессор

УДК 338(075.4)
ББК 65.05
 
К26

© Вузовский учебник, 
    2016

ISBN 978-5-9558-0495-8 (Вузовский учебник)
ISBN 978-5-16-014338-5 (ИНФРА-М, print)
ISBN 978-5-16-106827-4 (ИНФРА-М, online)

Карпова Т.П.
К26 
 
Учет затрат и калькулирование себестоимости готовых объектов и отдельных циклов работ при долевом строительстве : монография / Т.П. Карпова, С.Ф. Шарафутина. — М. : Вузовский учебник : ИНФРА-М, 2018. — 276 с. — (Научная книга).

ISBN 978-5-9558-0495-8 (Вузовский учебник)
ISBN 978-5-16-014338-5 (ИНФРА-М, print)
ISBN 978-5-16-106827-4 (ИНФРА-М, online)

В монографии представлены теоретико-методические основы взаимосвязи процессов учета затрат и калькулирования, обозначены роль и 
значение калькулирования готовых объектов и отдельных циклов работ 
при долевом строительстве. Исследовано соотношение процессов учета 
затрат на производство и калькулирование в системе бухгалтерского учета. 
Методические и практические рекомендации по применению моделей бухгалтерского учета доходов, расходов и финансовых результатов 
имеют положительное значение для участников долевого строительства. 
Сформулирована позиция и даны практические предложения по формированию системы бухгалтерского финансового учета договоров долевого 
строительства и раскрытию существенной информации в отчетности.
Рекомендуется бухгалтерам, финансовым директорам строительных 
организаций, выходящих на рынок строительства жилья, научным работникам, преподавателям и магистрантам экономических вузов, может быть 
полезна аудиторам и менеджерам внутренних подразделений и дочерних 
компаний строительных организаций.

УДК 338(075.4)
ББК 65.05

Предисловие

Вашему вниманию предлагается монография, посвященная проблемным вопросам по отражению в бухгалтерском учете хозяйственных 
операций, возникающим у застройщика при осуществлении строительства многоквартирных домов на средства дольщиков, а также вопросам калькулирования себестоимости застройщиком при осуществлении долевого строительства. Монография затрагивает несколько аспектов, по каждому из которых даны ссылки на основополагающие 
научные труды отечественных и зарубежных ученых.
Особенности монографии. В отличие от других монографических изданий и литературы данная монография обладает рядом особенностей. 
Прежде всего, современные подходы развития строительной отрасли в 
сфере жилищного строительства во многом определяются возрастающей потребностью в строительстве жилья за счет собственных средств 
граждан. Вместе с тем Жилищным кодексом, рядом законодательных 
актов, регламентирующих жилищное строительство, не рассмотрены 
некоторые вопросы, требующие своего решения. В частности, недостаточно разработан порядок осуществления долевого строительства 
при строительстве многоквартирных домов, в связи с чем застройщиками систематически нарушаются права дольщиков. В работе выявлены и сформулированы проблемные вопросы в бухгалтерском учете 
застройщика при анализе законодательных и нормативных актов, регулирующих вопросы долевого строительства. Систематизированы термины, применяемые в долевом строительстве, определены возможные 
схемы и экономическая сущность взаимоотношений между сторонами в долевом строительстве для отражения их в бухгалтерском учете. 
Другой отличительной особенностью данного издания является то, 
что в нем обоснована целесообразность применения двух учетных моделей при формировании финансового результата застройщика, привлекающего средства дольщиков, что позволяет реализовать возможность отражения фактов хозяйственной деятельности застройщика 
исходя из экономического содержания договора участия в долевом 
строительстве. В работе обоснован и систематизирован порядок отражения в бухгалтерском учете основных операций застройщика в соответствии с предложенными учетными моделями, обусловленными экономическим содержанием договора участия в долевом строительстве. 

Третья отличительная черта монографии заключается в предложенной методике формирования себестоимости объектов долевого 
строительства, учитывающей факторы, определяющие фактическую 
себестоимость объекта: комфортабельность, планировку и расположение объекта, удорожание материалов по мере осуществления строительства, вследствие чего обеспечивается более достоверное формирование финансового результата застройщика.

ТеореТиКо-МеТодиЧесКие осНовЫ 
вЗАиМосвЯЗи ПроЦессов УЧеТА 
ЗАТрАТ и КАлЬКУлировАНиЯ

1.1 
роль процессов учета затрат на производство 
и калькулирования продукции в системе  
финансового и управленческого учета

Современные рыночные отношения субъектов хозяйствования во 
внешней среде значительно меняют основные принципы формирования информации о затратах организации, себестоимости выпускаемой продукции и требуют разработки новых методов учёта и на их 
базе методик исчисления себестоимости и стоимости отдельных продуктов промышленности, а также готовых объектов строительства или 
его отдельных этапов. 
Становится очевидной необходимость создания агрегированной системы сбора, регистрации и, главное, обработки информации о возникающих в процессе строительного производства многоквартирных домов и реализации затрат с их последующей трансформацией в расходы, 
а также их признанием в момент включения в себестоимость продаж. 
Создание такой системы предполагает исследование роли процессов 
учета затрат на производство в финансовом учете и калькулирование 
продукции в управленческом бухгалтерском учете на разных стадиях 
жизненного цикла продуктов, комплексно включая проблемы учета, 
планирования, контроля и анализа затрат. В частности, установления 
организационно-методических подходов к составу и классификации 
затрат, отвечающих требованиям внутренней и внешней среды (согласование целей и задач собственников, акционеров, покупателей, партнеров по бизнесу, менеджмента, персонала организации и т.д.), которое может быть представлено пересмотром содержания всей системы 
потоков экономической информации для управления предприятием. 
Важность рассматриваемой проблемы заключается в том, что существующие в настоящее время системы учета затрат не в полной мере 
ориентированы на предоставление информации, способствующей гибкому реагированию на изменения внешней среды. Они выполняют задачу последующего контроля, а также представления исходных данных 
для управленческого анализа затрат, составления бюджетов, калькуляционного учета, частично удовлетворяя таким образом потребно
Глава 1

сти внутренних пользователей. Между тем содержание управленческой отчетности о затратах функционально ограничивает деятельность 
бухгалтеров-аналитиков только рамками активной производственной 
стадии жизни продукта, в большинстве случаев основывается на применении статичных, долгое время не пересматриваемых норм, и часто 
неоправданно усложнено.
Поскольку любая учетная система должна исследоваться на предмет выявления её слабых мест с целью разработки приемов и методов, 
направленных на устранение недостатков, важно выделить действующую систему учета производственных затрат и расходов, связанных 
со сбытом и продажей в процессе совершенствования. В таком случае актуальными становятся вопросы разработки методики бухгалтерского учета нормативных и фактических затрат с использованием 
процессно-ориентированного подхода к калькулированию себестоимости продукции. 
В этом аспекте система учета затрат должна способствовать решению задач их эффективности путем контроля фактических затрат, соответствия нормативным затратам, выбору действенной схемы распределения (поглощения) сметных и фактических накладных затрат, 
разработке стратегии развития организации с использованием сбалансированной системы показателей, усилению контроля затрат по 
видам деятельности и др. 
Калькулирование при такой системе учёта затрат является объективно необходимым процессом и выполняет функцию управления 
формированием себестоимости выпущенной, проданной и оставшейся не реализованной продукции. Отсюда в названном процессе отражается момент признания и величина расходов организации, т.е. фактический финансовый результат и его размежевание между продажей 
и изменением остатков готовой продукции на складе. Конечным результатом калькулирования выступает составление калькуляций. Все 
виды калькуляций представляют специфичность расходов на производство и реализацию всей выпущенной и единицы конкретного вида 
продукции в разрезе отраслевых калькуляционных статей.
Следует отметить, что выведение из системы бухгалтерского финансового учета процессов калькулирования отдельных видов продуктов 
привело к тому, что доходность производства в целом, как и прежде, 
находит свое отражение в бухгалтерском финансовом учете, а доходность единицы конкретного вида продукта рассчитывается либо вне 
системы бухгалтерского учета, либо в его управленческом виде. Можно констатировать факт объединения в рамках информационной системы о производстве данных оперативного, бухгалтерского финансового и управленческого, статистического учёта, при этом она не только выделяет из своей среды отдельные элементы, но и синтезирует их 
по основному объекту управления, не затрагивая других, кроме учёта, 
функций управления. В то время как система учёта использует: пла

новую (оперативную, тактическую и стратегическую) информацию; 
комплекс норм и нормативов прямых затрат и расходов на обслуживание и управление производством (действующие, идеальные и т.п.); 
значительное число смет и бюджетов, также объединенных между собой целями организации; отчётную (внутренняя, сегментная, центров 
ответственности, индивидуальная бухгалтерская — внешняя, консолидированная, сводная) информацию для исполнения функций контроля; аналитические данные в виде результатов экспресс-анализа, 
оперативного, стратегического видов аналитической работы. Далее 
система включает схему процесса принятия решений, процедуры построения иерархий, классификацию задач и методов принятия решений, выбор критериев оценки альтернативных решений и т.д.
Для уточнения места учёта затрат и калькулирования в бухгалтерском финансовом и управленческом учёте представляется важным 
провести анализ учётно-аналитической литературы относительно 
трактовки понятий «система учёта затрат» и «метод учёта затрат», «метод калькулирования» и «способ калькулирования», их соотношения 
между собой в условиях интегрированной или автономной системах 
учёта производственных затрат. Необходимо заметить, что в настоящее время эта теоретическая и практическая части единой управленческой задачи не разработаны в полной мере, в результате чего аналитики до сих пор не оснащены необходимым инструментарием и 
наиболее целесообразными для отрасли или отдельной организации 
направлениями исследования.
Вариантность трактовок и подходов к содержанию понятий вызвана разносторонними информационными потребностями пользователей, которые в период финансового и экономического кризисов значительно возросли, а также существенно расширились границы содержания информации о затратах и себестоимости. С одной стороны, 
такой подход привёл к развитию способов организации подготовки информации для менеджмента и других пользователей. С другой стороны, возникли различия в трактовке и смешении понятий «система» и 
«метод», что затрудняет использование в учётной практике новых теоретических разработок, касающихся такого ведения учёта производственных затрат, результаты которого можно использовать при решении сложных технических, экономических и управленческих задач, а 
не только для исчисления себестоимости продукции.
В экономико-математическом словаре система рассматривается в 
качестве реального и одновременно абстрактного объекта, отражающего связи действительности [15, 28]. Существует множество трактовок названной категории [8, 13, 16, 21], однако в рамках данной работы, посвященной вопросам бухгалтерского учёта, можно ограничиться следующим пониманием. 
Система — это искусственно подобранный комплекс специализированных элементов, находящихся во взаимосвязи и взаимозависимости друг 

с другом, обеспечивающих определенную целостность и единство (адаптировано применительно к бухгалтерскому учёту затрат из исследовательских работ Н.И. Дрогобыцкого).
Причинно-следственные связи, возникающие в процессе производства между видами ресурсов, наиболее полно раскрываются при обработке информации о возникновении затрат, их нарастании и, наконец, 
включении в себестоимость продукции. Отсюда можно с определенной степенью уверенности сказать, что таким образом систематизированные затраты сопровождают весь жизненный цикл продукции, начиная с её проектирования, освоения, активного выпуска, постепенного снижения объема продаж, затухания и снятия с производства. 
Приведем пример состава системы информации о производстве, 
где отдельными элементами выступают учёт производственных затрат и калькулирование:
• оперативный учет движения производства (натуральные показатели);
• учет наличия, движения и износа основных средств;
• учет численности работающих, отработанного времени, выработки;
• учет наличия, движения и использования производственных запасов на складах предприятия и в производстве;
• системный учет затрат на производство, обеспечивающий их сопровождение от момента возникновения до процесса сдачи готовой 
продукции на склад, выполненных работ заказчику и т.п.;
• группировка, набор состава и калькулирование затрат основного и вспомогательного производств;
• учет брака, производственных потерь, их калькулирование;
• учет затрат по продажам готовой продукции, выполнению работ 
и оказанию услуг;
• калькулирование себестоимости выпущенной и проданной продукции, работ и услуг;
• определение выгодности производства и продаж отдельных продуктов, выполненных работ и оказанных услуг.
Перечисленный перечень элементов, включая процессы учёта 
затрат, их калькулирования и исчисления себестоимости далеко не  
охватывает весь круг проблем, с которыми встречаются менеджеры 
при управлении производством. В частности, при разработке доходного ассортимента продукции, выявлении брендов и установлении 
социальной ответственности организаций за экологию, безопасность 
труда и т.д. становится необходимой организация дополнительной информации о специфических затратах, об их составе о величине. И всётаки можно отметить, что центральное место системы информации о 
производстве занимают учёт затрат, их калькулирование, определение 
себестоимости выпуска и продаж. В качестве признаков, характеризующих роль процессов учёта затрат на производство и калькулиро

вания в финансовом и управленческом учете, нами выделены следующие (табл. 1): цель, сферы воздействия, задачи, степень регламентации, принципы учёта, масштабы информации, время соотношения 
информации, степень оперативности, точности информации, степень 
аналитичности информации, связь с бухгалтерским учётом.
Несмотря на то что в каждой подсистеме присутствуют свои особенности, они имеют общие черты: методику, объекты, принципы, 
способы отражения, составные части и функции, ограниченные рамками системы, и, что самое главное, в управленческом и финансовом 
учете в процессе текущего управления затратами и формированием себестоимости в качестве единых объектов выступают средства и предметы труда, сам труд, т.е. материальные и трудовые ресурсы. Обе подсистемы характеризуются множеством элементов, единством главной 
цели для всех элементов, наличием связей между ними, целостностью 
и единством элементов, структурой и иерархичностью, относительной самостоятельностью, четко выраженной функцией управления. 
Кроме того, следует отметить возможность комплексного использования данных первичного учета, единство норм и нормативов расходов, приближение учетных процедур к местам принятия решений, 
единство цели при разработке задач финансового и управленческого 
учета затрат и калькулирования, взаимодействие подсистем учёта при 
проектировании новой продукции, её освоении, повышении деловой 
активности в части увеличения производства отдельных продуктов.

Таблица 1

Признаки характеристик процессов учёта затрат и калькулирования  
в финансовом и управленческом учете

Признаки
Подсистемы бухгалтерского учета
Финансовый учет
Управленческий учет
1
2
3
1. Цель
Процесс обеспечения информацией о затратах в поэлементном разрезе для составления 
внешней отчётности (бухгалтерской и статистической)
Процесс обеспечения информацией о себестоимости продаж в целях исчисления финансового результата

Процесс обеспечения информацией о затратах руководителей всех уровней управления для планирования, собственно управления и контроля 
за их величиной в структурных 
подразделениях и предприятии в целом
Процесс обеспечения информацией о себестоимости отдельных видов и наименований 
продукции в целях определения 
их доходности и планирования 
ассортимента
2. Сферы воздействия 
Процессы производства и продаж продукции (системный учет 
затрат на производство. Каль
Предпринимательская деятельность организации (целевая 
классификация затрат, каль

Продолжение табл. 1
1
2
3
кулирование себестоимости 
всей выпущенной и реализованной продукции, работ, услуг)

кулирование и оценка затрат и 
готовой продукции; планирование ассортимента; контроль 
и регулирование). Предварительное составление смет затрат и оперативное выявление отклонений от них. Учет 
затрат по видам деятельности, носителям, центрам ответственности
3. Задачи
Контроль за наличием, движением и использованием производственных ресурсов. Оценка хозяйственной деятельности предприятия 

Контроль за уровнем затрат, 
рентабельностью продукции; 
изыскание резервов снижения 
себестоимости в центрах возникновения затрат и ответственности; управление ассортиментом продукции на основе маржинальности продуктов; 
обеспечение коммуникационной связи между подразделениями; создание информационной базы для расчёта цен
4. Степень регламентации
Положение по бухгалтерскому учёту доходов ПБУ 10/2008.
Отраслевые положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, работ, услуг
Инструкции по заполнению форм 
статистической отчётности

По решению администрации, 
внутренние стандарты по бухгалтерскому учёту и контролю, 
нормативные акты, имеющие 
отношение к управленческому учёту

5. Принципы 
учета
Выбор состава затрат и определение объектов учета. Направленность, аналитичность, оперативность информации, её релевантность

Выбор правил, методов, приемов, которые являются необходимыми при калькулировании затрат и продукции. Преемственность, многократное 
использование промежуточной 
информации. Оперативность, 
достоверность, стандартизация информации
6. Масштабы 
информации
Предприятие, его подразделения и службы, где возникают затраты. Факторы, влияющие на уровень производственных затрат

Все предприятие, отдельные 
виды его деятельности. Центры ответственности, продукты, зоны сбыта. Факторы, влияющие на эффективность работы организации
7. Время соотношения 
информации

Прошедшее время, за определенный период времени. Частота подачи информации определяется задачами внешней отчётности

Прошедшее и будущее время, 
за определенный и на определенный период. Частота подачи 
информации установлена задачами управления себестоимостью (ежедневно, еженедельно, 
подекадно, помесячно)