Аудитор, 2017, № 10

АУДИТОР

научно-практический 
ежемесячный журнал

№ 10 (271)

ОКТЯБРЬ 2017

Издается с 1994 года

Журнал зарегистрирован 
в Роскомнадзоре 
Свидетельство 
ПИ №ФС77–42860

Учредитель и издатель:
ООО «Научно-издательский
центр ИНФРА-М» 

  

Главный редактор
Сергей Гуськов

Редакторы
Виктор Иванов 
Сергей Коркин

Научный консультант
Валерий Тищенко

Отдел подписки:
Меркулова Н.Б.
Тел. (495) 280–15–96 (доб. 590)
e-mail: podpiska@infra-m.ru 

  
Адрес редакции:
127282, г. Москва, 
ул. Полярная,
д. 31В, стр. 1

Тел./факс: (495) 280–15–96
http://www.infra-m.ru

Письма и материалы 
высылать по адресу: 
127282, г. Москва, 
ул. Полярная,
д. 31В, стр. 1
e-mail: 501@infra-m.ru 

Формат 60x90/8 
Бумага офсетная 
Усл. печ. л. 10,25 
Тираж 2750 экз. 
Подписано в печать 25.09.2017
Цена свободная

© ООО «Научно-издательский
центр ИНФРА-М», 2017

При перепечатке и цитировании ссыпка 
на журнал «АУДИТОР» обязательна.

  
Подписные индексы
в каталогах
«Роспечать» — 72977
«Почта России» — 24554

В номере

Теория и практика аудита

Е.М. Гутцайт
Статистика рынка аудиторских услуг и его регулирование ........................3

В.Ф. Борисов
Основные направления внутреннего агроэкологического аудита 
на сельскохозяйственных предприятиях ......................................................12

И.В. Красильникова, Н.А. Казакова
Обоснование предложений по развитию квалификационного 
экзамена на право осуществления аудиторской деятельности 
в Российской Федерации  ..............................................................................19

Учет и отчетность

Н.А. Миславская
Меры предосторожности по предотвращению этических 
конфликтов в профессиональной деятельности бухгалтера .......................31

Г.Е. Машинистова
Директ-костинг как один из наиболее применимых методов 
управленческого учета компаний .................................................................37

Анализ и диагностика

Л.Я. Аврашков,  Г.Ф. Графова, А.В.  Графов, С.А. Шахватова
Финансовая оценка уровня экономической 
безопасности предприятия ............................................................................43

Управление  финансами

Н.Н. Парасоцкая, А.С. Ким
Зарубежный опыт вендинга ...........................................................................53

Р.О. Восканян, Т.В. Ващенко
Управление дебиторской задолженностью ТНК посредством 
форфейтинга ...................................................................................................57

Вопросы — Ответы

Отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ ...................62

Информация
Крупнейшие аудиторы раскритиковали проект реформы от ЦБ ................69
ЦБ пошел на уступки аудиторам ...................................................................69
На круглом столе обговорили пожелания аудиторов  .................................70

Информационно-правовая поддержка предоставлена компанией «Гарант» 

Требования к оформлению материалов

и условия публикации рукописей

1. Предоставляемые авторами для публикации рукописи должны 

удовлетворять следующим требованиям:

– соответствовать профилю и тематике журнала;

– учитывать все последние изменения в действующем 

законодательстве;

– содержать ссылки на нормативные документы;

– законодательные и нормативные документы должны 

приводиться с указанием их полного наименования, номера и даты 

принятия;

– быть тщательно отредактированы автором;

– иметь на русском и английском языках: название статьи, 

аннотацию, ключевые слова, информацию об авторах;

– в сведениях об авторах должны указываться: Ф. И.О., ученая 

степень и звание, место работы и должность, электронный адрес 

(публикуется в журнале), домашний адрес, контактные телефоны;

– иметь пристатейные библиографические списки, оформленные 

в соответствии с требованиями стандарта библиографического 

описания (ГОСТ 7.1–2003);

– сопровождаться рецензией, подписанной и заверенной 

в установленном порядке, которая служит основанием для принятия 

статьи к рассмотрению.

Несоблюдение указанных требований может явиться основанием 

для отказа в публикации или увеличить срок подготовки материала 

к публикации.

2. Редакция оставляет за собой право корректировать

и редактировать рукописи, сокращать тексты представленных 

для публикации материалов, вносить стилистическую правку, 

по согласованию с авторами менять заголовки статей.

К сведению читателей!

В соответствии с письмом Департамента аттестации научных

и научно-педагогических работников Министерства образования 

и науки Российской Федерации от 01.12.2015 № 13-6518 журнал 

«АУДИТОР» входит в Перечень рецензируемых научных изданий, 

в которых должны быть опубликованы основные научные результаты 

диссертаций на соискание ученой степени кандидата наук, 

на соискание ученой степени доктора наук по группе научных 

специальностей 08.00.00 – «Экономические науки».

С требованиями, предъявляемыми к оформлению материалов, 

можно ознакомиться на сайте издательства: http://naukaru.ru

Редакционная коллегия: 

Аврашков Лев Яковлевич, 
Липецкий филиал РАНХиГС при Президенте 
Российской Федерации, д-р экон. наук, 
профессор

Анохова Елена Владимировна, 
директор по аудиту ООО «Авантаж Аудит», 
председатель Комитета по вопросам 
обязательного аудита СРО НП «Аудиторская 
палата России», канд. экон. наук

Арабян Кнарик Карапетовна, 
доцент РЭУ им. Г.В. Плеханова, член Комитета 
по квалификации СРО НП «Институт 
профессиональных аудиторов», аудитор, 
канд. экон. наук

Баранов Павел Петрович, 
директор института экономики и менеджмента 
СИБГИУ, д-р экон. наук, доцент

Булыга Роман Петрович, 
проректор Финансового университета 
при Правительстве  РФ, д-р экон. наук, 
профессор

Воронова Екатерина Юрьевна, 
профессор кафедры учета, статистики и аудита 
МГИМО(У) МИД России, д-р экон. наук 

Глазкова Галина Владимировна, 
доцент Финансового университета 
при Правительстве РФ, канд. экон. наук

Графов Андрей Владимирович, 
профессор кафедры «Финансы и кредит» 
Финансового университета 
при Правительстве РФ, д-р экон. наук

Гуськов Сергей Викторович, 
доцент кафедры экономики в энергетике 
и промышленности НИУ МЭИ, канд. экон. наук

Гутцайт Евгений Михельевич, 
ведущий научный сотрудник НИФИ 
Минфина России, д-р экон. наук

Ежова Алла Юрьевна,
аудитор, партнер ООО «Интэк-аудит»,
член СРО РСА, председатель 
Экспертного совета СРО РСА по МСА

Саенко Ольга Владимировна,
директор Института дистанционного обучения, 
переподготовки и повышения квалификации 
ГКОУ ВО «Российская таможенная академия», 
канд. экон. наук, доцент

Саркисянц Артос Георгиевич, 
Институт международной торговли и права, 
канд. экон. наук, доцент

Скобара Вячеслав Владимирович, 
Председатель Президентского Совета 
НП «Палата профессиональных бухгалтеров 
и аудиторов», д-р экон. наук, профессор

Тайлер Эндрю Питер,
директор (партнер) ООО 
«ПрайсвотерхаусКуперс Консультирование»,
член Ассоциации присяжных сертифицированных
бухгалтеров, член Института присяжных 
бухгалтеров Англии и Уэльса

Чайковская Любовь Александровна, 
профессор, зав. кафедрой «Бухгалтерский учет 
и налогообложение» РЭУ им. Г.В. Плеханова, 
д-р экон. наук

Шамшеев Сергей Владимирович, 
зав. кафедрой «Бухгалтерский учет и 
статистика» Российского государственного 
социального университета, канд. экон. наук, 
доцент



Мнение редакции журнала может не совпадать 
с точкой зрения авторов.

Ответственность за достоверность изложенных 
фактов и представленной информации несут 
авторы публикуемых материалов.

 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

№ 10 (октябрь), 2017. 70 : 3–11
3

Введение

В настоящее время статистика рынка аудиторских услуг (РАУ) и проблемы его регулирования рассматриваются в отечественной 
аудиторской литературе обычно раздельно. 
В ряде случаев это вполне естественно. Но нередко возникает острая необходимость — как 
с позиций теории, так и с позиций практики — в их совместном рассмотрении. Такому 
рассмотрению, а также статистическому исследованию РАУ за период 2004–2016 гг. и некоторым вытекающим из этого исследования 
выводам относительно регулирования РАУ 
и посвящена настоящая статья.

На чем базироваться регулированию рынка 
аудиторских услуг?

Регулирование РАУ в Российской Федерации должно базироваться, по нашему мнению, 
на четырех «китах», или факторах. Первый — 
это общая теория управления (регулирования) 
в преломлении к экономическим наукам вообще и к аудиту в частности. Второй — это 
опыт зарубежного аудита, в первую очередь 

Статистика рынка аудиторских услуг 
и его регулирование

Statistics of the Audit Market and Its Regulation

УДК 336.1: 657.6 
DOI: 10.12737/article_59e5aa3e58f386.51910495

Е.М. Гутцайт, д-р экон. наук, вед. научный сотрудник 
Научно-исследовательского финансового института 
Минфина России

e-mail: egutzait@nifi .ru

E.M. Gutzait, Doctor of Economic Sciences, Leading 
Researcher, Scientifi c and Research Financial Institute 
of the Ministry of Finance of the Russian Federation

e-mail: egutzait@nifi .ru

Аннотация. В статье рассматривается ряд теоретических вопросов регулирования рынка аудиторских услуг, 
его статистика за 2004–2016 гг. и использование полученной статистической информации для регулирования 
этого рынка в современных условиях. Излагаются предложения по дальнейшему совершенствованию 
аудиторской статистики и регулированию рынка аудиторских услуг в нашей стране.

Ключевые слова: аудиторская организация, аудиторская статистика, средние гонорары за аудиторскую проверку, регулирование, рынок аудиторских услуг, сопоставимые цены.

Abstract. Th e article discusses some theoretical questions of regulation of the market for audit services, its statistics for 
2004–2016, and the use of the obtained statistical information to regulate the market in modern conditions. Proposals 
for further improvement of statistics and audit regulation of the audit market in our country are given.

Keywords: audit organization, auditing statistics, the average fees for audit, regulation, the market for audit services, 
comparable prices.

стран с развитой рыночной экономикой; роль 
его в нашей стране постепенно будет уменьшаться (по мере приближения отечественного аудита к западному), но сегодня она еще 
существенна. Третий — это просто здравый 
смысл, который, на наш взгляд, весьма важен 
при управлении любыми социально-экономическими процессами. Дело в том, что ситуация на РАУ — да и в большинстве областей 
экономики — сильно отличается от многих 
областей естественных и технических наук, 
где зачастую можно в целях оптимизации 
управления использовать формализованные 
конструкции1. На РАУ ничего даже близко 
напоминающего этого нет, ввиду чего приходится обычно обращаться к поиску рациональных решений (а это область использования здравого смысла) как к суррогату процедуры оптимизации. В качестве примера 
приведем норму из закона об аудиторской 

1 
Например, строить передаточные функции звеньев исследуемых систем, переходить от них к передаточной функции 
всей системы, а после этого находить оптимальную передаточную функцию управляющего звена и реализовывать 
ее в натуре.

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

4

для получения этих показателей представлены в самой таблице (подробнее об этом 
см. в [2, с. 177–202]). Отметим, что показатели строк 1, 2 и 17 заимствованы из данных 
Росстата [3], а показатели строк 3, 4, 8, 14 
и 18 — из данных Минфина [4]. Следует 
лишь заметить, что сейчас Росстат публикует ВВПс в ценах 2011 г., а методика получения ВВПт и ВВПс начиная с 2014 г. изменена в связи с внедрением международной 
методологии оценки жилищных услуг, включением оценки домашних работников и т.д. 
Кроме того, поскольку основная часть соответствующих динамических рядов приведена 
в табл. 1 в соответствии со старой методикой 
их получения, а в качестве сопоставимых цен 
при этом брались цены 2008 г., то данные 
Росстата за 2016 г. были нами пересчитаны 
с тем, чтобы избежать «методологического 
сдвига» этих динамических рядов4.
Строка 5 в табл. 1 свидетельствует о продолжающемся падении показателя , который 
отражает относительный вклад аудиторской 
отрасли в ВВП. В период 2004–2009 гг. доля 
аудиторских услуг в ВВП составляла в среднем около 0,125%. После 2009 г. монотонно 
уменьшается доля аудиторских услуг, а уменьшение этого показателя к 2016 г. составило 
более 45,0%. Еще хуже то, что аудиторские 
услуги уменьшаются и в абсолютном плане, 
это наглядно иллюстрирует строка 6 табл. 1: 
с 2008 по 2016 г. объем оказанных аудиторских услуг в сопоставимых ценах5 упал с 50,1 
до 29,5 млрд руб., т.е. на 41,1%, что означает 
огромное падение РАУ6.
Заметим, что это падение (и соответственно ухудшение ситуации с отечественным аудитом) было бы еще больше, если 
бы оно не амортизировалось в какой-то 
степени увеличением количества случаев 
обязательного аудита — с 56 в 2014 г. до 60 
в 2015 г. и до 69 в 2016 г., причем исключи
4 
Впоследствии, через какое-то время, придется, повидимому, пересчитывать некоторые динамические ряды 
главных показателей РАУ начиная с 2004 г. с учетом изменений в методике получения ВВПт и ВВПс и брать для сопоставимых цен не 2008, а более поздний год. 
5 
Объем производства товаров или услуг в сопоставимых ценах – главный показатель развития отрасли; в статье таковыми выступают цены 2008 года главным образом потому, 
что так долгое время поступал Рос-стат.
6 
Для справки: в Великую депрессию падение ВВП в США 
было гораздо меньше ¬– примерно 30 %.

деятельности [1, ст. 18, ч. 2, п. 2], согласно 
которой в аудиторской организации (АО) 
должно быть не менее трех аттестованных 
аудиторов. Простой здравый смысл подсказывает, что если один аудитор вправе работать 
на РАУ как индивидуальный аудитор, то логично с народнохозяйственных позиций2 допустить на рынок АО из двух аттестованных 
аудиторов, которые смогут пригласить еще 
несколько неаттестованных помощников, тем 
более, что впоследствии такая АО может стать 
более крупной (что типично для многих компаний в высокоинтеллектуальных отраслях).
Четвертый фактор — это статистика РАУ, 
подверженная (желательно, после подтверждения ее достоверности) комплексному анализу. Хотя и в теории и особенно на практике статистике РАУ не придают в вопросах 
его регулирования того значения, которого 
она заслуживает. А ведь с позиции теории 
РАУ принадлежит к кибернетическим системам, в которых управление должно осуществляться на основе принципа обратной связи, 
причем последняя реализуется в значительной мере через статистику рынка: оперативное управление, часто играющее огромную 
роль в технических системах, не столь важно 
для систем экономических3 и в том числе для 
РАУ. Что касается практики, то многие специалисты считают, что совсем необязательно знать, что, например, выручка на РАУ 
упала в сопоставимых ценах с 50,1 млрд руб. 
в 2008 г. до 29,5 млрд руб. в 2016 г. (подробнее об этом падении речь пойдет ниже); для 
регулирования рынка достаточно знать, что 
эта выручка упала значительно.
Подробнее все четыре фактора регулирования РАУ рассмотрены в работе автора 
[2, с. 354–355], а вопросам статистики РАУ 
там посвящена отдельная глава.

Основные статистические показатели рынка 
аудиторских услуг за период 2004–2016 гг.

В табл. 1 представлены динамические 
ряды главных показателей РАУ за период 
2004–2016 гг., при этом расчетные формулы 

2 
Для руководства многих АО принятая законодателями норма привлекательна, поскольку она затрудняет уход из них 
квалифицированных кадров. 
3 
Как редкое исключение приведем пример с быстрым регулированием валютного курса при тенденции к его резкому 
изменению. 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

№ 10 (октябрь), 2017. 70 : 3–11
5

Таблица 1
Главные показатели рынка аудиторских услуг

Показатель
2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016
1. Произведенный ВВП в текущих ценах (ВВПт), трлн руб. 17,0
21,6
26,9
33,2
41,3
38,8
46,3
56,0
62,2
66,2
71,4
80,8
83,5
2. Произведенный ВВП в сопоставимых ценах 
(2008 года) (ВВПс), трлн руб. 
31,4
33,4
36,1
39,2
41,3
38,1
39,7
41,4
42,9
43,4
43,7
42,1
42,0

3. Объем оказанных аудиторских услуг в текущих 
ценах (Ут), млрд руб.
20,5
28,9
34,4
41,7
50,1
49,6
49,1
50,8
51,0
51,7
53,6
56,1
57,1

4. Относительный прирост (к предыдущему году) 
объема оказанных аудиторских услуг, %
41,0
19,0
21,2
20,1
-1,0
-1,0
3,5
0,39
1,4
3,7
4,7
1,8

5. Доля объема аудиторских услуг в ВВП  Ут/ВВПт, %
0,121 0,133 0,128 0,126 0,121 0,128 0,106 0,091 0,082 0,078 0,075 0,070 0,068
6. Объем оказанных аудиторских услуг в сопоставимых ценах Ус, млрд руб.
35,4
42,5
45,0
48,2
50,1
46,2
41,4
39,0
36,5
34,7
32,8
30,3
29,5

7. Относительный прирост (к предыдущему году) 
объема оказанных аудиторских услуг, %
17,5
4,05
6,49
1,83
-2,79 -13,6 -12,8
-6,6
-3,7
-3,2
-7,6
-2,6

8. Доля выручки от аудиторских проверок в аудиторских услугах (данные Минфина РФ), Дм % 
44
48
46,5
48,7
46,0
50,0
51,6
50,6
49,2
48,7

9. То же по данным рейтингового агентства 
Эксперт РА, Дэ %
40,4
42,0
41,2
41
40
40

10. Выручка от аудиторских проверок в текущих ценах 
(АПт = Ут  0,01 Дм), млрд руб.
18,4
24,0
23,1
23,9
23,4
25,5
26,7
27,1
27,6
27,8

11. То же в сопоставимых ценах (АПс = Ус  Дм), 
млрд руб.
21,2
24,0
21,5
20,2
17,9
18,2
17,9
16,6
14,9
14,4

12. Выручка от иных аудиторских услуг в текущих 
ценах (ИУт = Ут  АПт), млрд руб.
23,3
26,0
26,6
25,2
27,4
25,5
25,0
26,5
28,5
29,3

13. То же в сопоставимых ценах (ИУс = Ус  АПс), 
млрд руб.
27,0
26,0
24,7
21,2
21,1
18,3
16,8
16,2
15,4
15,1

14. Количество проаудированных организаций (N), 
тыс. ед. 
60,8
80,3
84,9
93,0
92,7
87,1
75,6
70,0
68,4
67,9
71,8
74,5

15. Средняя выручка за одну аудиторскую проверку 
в текущих ценах (Гт = АПт/N), тыс. руб. 
216,2 258,5 248,8 274,5 309,2 364,3 390,5 399,8 384,2 373,0

16. То же в сопоставимых ценах (Гс = АПс/N),тыс. руб.
249,7 258,3 231,9 231,9 237,3 260,7 261,7 244,9 207,5 192,5
17. Темпы инфляции (индекс потребительских цен), % 
(справочно)
11,7
10,9
9,0
11,9
13,3
8,8
8,8
6,1
6,6
6,5
11,4
12,9
5,4

18. Доля инициативного аудита в общем количестве 
проведенных аудитов, β, %
17,3
18,5
16,7
14,7
11,3
9,4

19. Количество аудиторских заключений по инициативному аудиту (Nин = N  0,01β), тыс. ед.
13,1
12,9
11,3
9,98
8,12
7,00

20. Количество аудиторских заключений по обязательному аудиту (Nоб = N  0,01(1  β)), тыс. ед. 
62,5
57,1
57,1
57,9
63,7
67,5

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

6

тельно за счет введения новых случаев [5]. 
Возможно, благодаря этому процессу в 2015 г. 
преломилась тенденция монотонного уменьшения с 2008 г. количества проаудированных 
организаций (см. строку 14 табл. 1). Правда, 
не исключено, что такое преломление было 
связано с повышением дисциплины проведения аудиторских проверок у субъектов 
обязательного аудита (ввиду применения 
штрафных санкций за его непрохождение). 
Для выяснения сравнительной роли этих 
двух отмеченных (а возможно и других) факторов на сегодня статистической информации явно недостаточно, но в любом случае 
амортизирующее влияние увеличения количества случаев обязательного аудита на ситуацию на РАУ, по нашему мнению, не подлежит сомнению. 
И описка в новой форме № 2-аудит [6] 
действует в том же направлении смягчения 
падения РАО, поскольку в ней в разделе 
«Объем оказанных услуг» предлагается для 
получения итога по строке 04 суммирование 
по строкам 05–09, тогда как в действительности все АО и индивидуальные аудиторы 
(ИА) должны суммировать свои данные по 
строкам 05–08 [2, с. 109–110]. Поэтому некоторые субъекты РАУ, возможно, отразили в своей статистической отчетности за 
2016 г. завышенные значения объема оказанных ими услуг, что после агрегирования 

по всему рынку соответственно дает несколько завышенное значение объема оказанных аудиторских услуг в текущих ценах 
Ут. Размеры этого завышения оценить трудно, как, впрочем, и от вышеотмеченного 
увеличения количества случаев обязательного аудита.
Дальнейший анализ данных табл. 1 показывает, что продолжают падать оба слагаемых Ус — и выручка от аудиторских проверок (стабилизировавшаяся было в межкризисные 2011–2013 гг.) и выручка от иных 
аудиторских услуг, под которыми понимается совокупность сопутствующих аудиту 
услуг и прочих услуг (см. строки 11 и 13 табл. 
1 соответственно); при этом выручка от иных 
аудиторских услуг падала чуть быстрее. 
Средняя выручка (гонорар) за одну аудиторскую проверку (строка 16 табл. 1) вела 
себя не столь однозначно и после падения 
в кризисный 2008 г. восстановилась (даже 
с небольшим избытком) до предкризисного уровня, но после 2014 г. снова и весьма 
значительно пошла вниз. 
Сильно и монотонно падает в последние 
годы и количество аудиторских заключений 
по инициативному аудиту (строка 19), о чем 
подробнее будет сказано в конце статьи.
В табл. 2 представлены данные о средних 
гонорарах за одну аудиторскую проверку 
в региональном разрезе, а в табл. 3 — в разТаблица 2
Средние гонорары за аудиторские проверки в региональном разрезе

2010
2011
2012
2013
2014
2015
2016
В текущих 
ценах 
(тыс. руб.)

Москва (Гтм)
557,7
625,5
730,4
786,0
772,4
790,8
794,0
Санкт-Петербург (Гтс)
185,2
201,3
212,6
203,5
222,7
203,4
207,3
Другие регионы (Гтд)
109,6
113,5
120,6
123,9
128,6
121,3
117,7
В сопоставимых ценах 
(тыс. руб.)

Москва (Гсм)
472,3
479,4
522,4
526,9
473,0
427,1
409,8
Санкт-Петербург (Гсс)
159,3
153,4
151,9
136,7
135,7
109,5
106,7
Другие регионы (Гсд)
91,4
86,8
85,2
83,2
78,4
65,5
60,8

Таблица 3
Средние гонорары за аудиторские проверки в масштабном разрезе

2010
2011
2012
2013
2014
2015
2016
В текущих
ценах (тыс. 
руб.)

Малые АО (Гтм)
118,3
130,1
137,2
139,8
149,6
142,1
138,4
Средние АО (Гтс)
188,0
212,5
238,3
245,6
222,9
225,3
211,5
Крупные АО (Гтк)
1219,2
1211,5
1548,3
1560,7
1547,6
1530,0
1463,2
В сопоставимых ценах
(тыс. руб.)

Малые АО (Гсм)
100,2
99,9
97,9
92,6
91,1
76,2
71,4
Средние АО (Гсс)
159,3
163,1
170,5
172,0
135,8
121,3
109,1
Крупные АО (Гск)
1032,3
928,0
1103,8
1024,5
944,0
820,8
755,1

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

№ 10 (октябрь), 2017. 70 : 3–11
7

резе малых (до 15 работников), средних 
(16–50 работников) и крупных АО; назовем 
последний разрез «масштабным». Методика построения средних гонораров описана 
в [2, с. 211–218]. Индекс «т» у средних гонораров означает текущие, а индекс «с» – 
сопоставимые цены; вторые индексы означают регионы или размер АО.
Что касается табл. 2, то здесь видно существенное превышение средних московских гонораров за аудиторские проверки 
над петербуржскими и гонорарами в других 
регионах7. Кроме того, заметно, что этот 
разрыв со временем нарастает; например, 
в 2010 г. это превышение составляло соответственно 3,0 и 5,2 раза, а в 2016 г. — 3,8 
и 6,7 раза. Похожа картина и в масштабном 
разрезе. Средние гонорары крупных АО согласно табл. 3 имеют превышение в 2010 г. 
над средними АО в 6,5, а над малыми АО — 
в 10,3 раза; к 2016 г. эти цифры составили 
6,9 и 10,8 раза соответственно, т.е. здесь 
разрыв тоже нарастал, хотя и в меньшей 
степени, чем в региональном разрезе.
Динамику средних гонораров надо рассматривать, конечно, в сопоставимых ценах. 
После кризиса 2008 г. средние гонорары 
падали и в Санкт-Петербурге, и в других 
регионах и только у московских АО они 
росли до 2013 г. Кризис 2014 г. вызвал падение этих гонораров у всех трех рассматриваемых категорий АО, особенно ускорившееся в 2015 г. В масштабном разрезе картина аналогична с той лишь разницей, что 
попытки восстановления средних гонораров 
в межкризисный период наблюдаются 
не только у крупных, но и у средних АО; 
опять-таки в 2015 г. наблюдается ускорение 
их падения8. Интересно, что во многих случаях в 2014–2016 гг. упали средние гонорары за аудиторские проверки даже в текущих 
ценах — и это при значительной инфляции 
(строка 17 табл. 1). 
Размеры падения средних гонораров 
за аудиторские проверки в сопоставимых 

7 
Оба этих вывода с равной корректностью можно делать как 
по текущим ценам, так и по сопоставимым — поскольку превышение рассматривается в рамках одного и того же года.
8 
При этом анализе полезно обращать внимание на средние 
гонорары за аудиторские проверки в сопоставимых ценах 
по РАУ в целом (табл. 1, строка 16); они не только дают общую картину, но и охватывают еще и 2007–2009 гг.

ценах за период 2010–2016 гг. весьма значительны. В региональном разрезе средние 
гонорары за аудиторские проверки упали 
в эти годы во всех трех регионах: по Москве 
на 13,2% ((472,3 – 409,8) / 472,3), по СанктПетербургу на 33,0% и по другим регионам — 
на 33,5%. В масштабном разрезе для малых 
АО падение составило 28,7%, для средних — 
31,5% и для крупных — 26,8%. Для более 
корректного исследования падения средних 
гонораров ввиду возможности различного 
рода ошибок в вычислении отдельных показателей представляется полезным применять сглаживание соответствующих динамических рядов; целесо образность и технология такого сглаживания динамических 
рядов аудиторской статистики (а также числовые примеры подробно рассмотрены в [2, 
с. 167–177]).
Из анализа табл. 1–3 напрашивается такое 
объяснение глобального развития РАУ: 
и время экономического кризиса, и годы 
депрессии, и даже период слабого экономического роста — тяжелые времена для 
этого рынка (в отличие от многих других). 
Причем хуже всего приходится средним и, 
особенно, малым и периферийным АО9 — 
скорее всего, из-за того, что их возможности противостоять «выкручиванию рук» 
во время ценовых переговоров с клиентами 
у них значительно меньше, чем у крупных 
и московских компаний. Только уверенный 
экономический подъем — как это было 
до 2008 г. — благоприятен для развития РАУ. 
Таблицы 1–3 подтверждают эти (в общемто лежащие на поверхности) выводы количественными данными.

О регулировании рынка аудиторских услуг

По-видимому, основная роль экономической статистики в регулировании различных рынков связана с оценкой их общего состояния как в статическом, так и особенно в динамическом плане с принятием 
на этой основе решений о необходимости 
глобальных воздействий на рынок и об их 
характере. При этом анализ главных статистических показателей может стать фактором раннего обнаружения нежелательных 

9 
А также инициативному аудиту — на нем стремятся экономить в первую очередь.

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

8

(да и положительных) явлений на рынке — 
поскольку эти показатели интегрируют разнонаправленные процессы, происходящие 
у многочисленных субъектов рынка, а выводы лишь по части таких субъектов, практически неизбежные при игнорировании 
статистики РАУ, могут искажать глобальную 
картину. Например, сравнение строк 2 и 6 
табл. 1 показывает, что восстановление экономики нашей страны после кризиса 2008 г. 
началось уже в 2010 г. и завершилось в 2011 г., 
тогда как объем оказанных на РАУ услуг 
снижался и в 2010 г., и в 2011 г., и в 2011 г. 
он упал более чем на 20% по отношению 
к 2008 г.; уже тогда эти «ножницы» должны 
были стать причиной для того, чтобы регуляторы РАУ (уполномоченный федеральный 
орган и СРО аудиторов), его участники, да 
и вся экономическая общественность били 
тревогу — и чем дальше, тем больше. 
Что касается характера воздействий 
на рынок, то если он растет слишком бурно, 
то часто возникает необходимость парировать возможные отрицательные последствия 
такого роста. В макроэкономике — это повышение ставки рефинансирования банковским регулятором с целью снижения темпов 
инфляции в стране, в противоположной 
ситуации — это снижение ставки рефинансирования для большей доступности кредитов для экономических субъектов, обеспечение их инвестициями и тем самым 
противодействия спаду. В случае РАУ, как 
показано выше, сейчас имеет место вторая 
ситуация — сильное падение рынка. На него 
должен последовать и сильный ответ10, 
а не ожидание чуда автоматического выздоровления РАУ после улучшения макроэкономической ситуации в стране11 или принятия тех или иных полумер. В [2, с. 372–416, 
473–477] обосновано, что адекватным ответом должен стать переход от административного к экономическому механизму регулирования РАУ с его главным инструментом — реальными штрафными санкциями 
за некачественный аудит по решению суда12, 

10 
Лучше поздно чем никогда.
11 
Как показано выше, после выхода страны из кризиса 2008 — 
2009 годов РАУ все равно продолжал падать. 
12 
Весьма распространенными в странах с развитой рыночной 
экономикой.

там же этот, а также другие подобные инструменты подробно описаны.
Штрафные санкции могут быть реализованы в двух основных вариантах: полное 
возмещение нанесенного пользователям аудита ущерба, а также так называемое «правило 10 гонораров», когда материальная ответственность АО ограничена десятью полученными ею гонорарами [2, с. 378–382]. Второй вариант предложен нами ввиду того, что 
обычно затруднительно оценить размеры 
ущерба от некачественного аудита даже для 
одного внешнего пользователя аудита, а таких 
пользователей может быть много. В то же 
время в ряде случаев можно доказательно 
оценить часть ущерба и тогда логично предложить третий вариант — возмещение со стороны АО этой части ущерба. Например, 
лопнул банк, которому некая АО годами 
выдавала незаслуженное положительное аудиторское заключение, ввиду чего Агентство 
страхования вкладов выплатило вкладчикам 
банка определенную сумму. В подобной ситуации половину ее величины логично взыскать с проштрафившейся АО в пользу этого 
агентства (или другого государственного 
органа). Логично также, чтобы выбор одного из описанных выше трех вариантов являлся прерогативой суда.
Почему половину, а не всю сумму? На наш 
взгляд, вполне естественно приравнивать 
в материальном плане ответственность экономического субъекта за порождение недостоверной бухгалтерской отчетности 
к ответственности АО за необнаружение 
этой недостоверности. Логика здесь такая: 
виноваты обе стороны и трудно сказать, кто 
больше. Эти «проколы» по сути своей, наверное, несравнимы — как метры и килограммы. В данном случае просматривается 
некоторая аналогия с правилом Лапласа: 
если трудно что-нибудь сказать о величине 
вероятности нескольких событий, то можно 
считать их равновероятными. Похожие мотивы нередко фигурируют и в экономике. 
Например, Европейский центральный банк 
предложил использовать интегральный индекс результативности бюджетных расходов, 
который состоит из семи индикаторов деятельности бюджетного сектора, характеризующих эффективность бюджетных затрат 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

№ 10 (октябрь), 2017. 70 : 3–11
9

по определенным видам расходов. При этом 
при расчете этого индекса отдельным его 
компонентам придаются равные веса, а сам 
такой подход можно пересмотреть при наличии разумных гипотез о сравнительной 
важности отобранных показателей результативности [7, с. 33–35]. Подобный пересмотр 
можно предусмотреть и в нашем случае, если 
появятся разумные предположения о том, что 
вина АО и аудируемого ею лица банка неодинаковы (и насколько неодинаковы).
Переход от административного к экономическому механизму регулирования РАУ — 
наподобие тому, как это принято в странах 
с развитой рыночной экономикой — попытаться осуществить надо было давно, а при 
обнаружении аудиторского кризиса (согласно аудиторской статистике это был период 
2009–2011 гг.) тем более. Вместо этого был 
открыт новый фронт (вряд ли нужный и уж 
безусловно несвоевременный) по изменению 
требований к численности СРО, т.е. по существу к их количеству на РАУ. Ведь кризис 
являет собой самое удобное время для радикальных реформ, а с количеством СРО 
хороша была бы схема «зонтика», когда наряду с несколькими СРО существует надстроечная структура над ними. Такая схема частично была реализована с появлением Единой аттестационной комиссии (все СРО 
должны были финансировать ее функционирование), что облегчало создание зонтичной 
структуры в надлежащих размерах. Она могла 
бы решать и другие задачи: разработка типовой методики и других вопросов внешнего контроля качества работы АО и ИА, анализ и распространение западного опыта, 
перевод зарубежной аудиторской литературы, 
внедрение Международных стандартов аудита в Российской Федерации, организация 
рейтингования АО и т.д. [2, с. 404]. Возможно, эту схему не поздно реализовать и сейчас.
Статистика цен на аудиторские услуги 
тоже может дать много полезной информации для регулирования РАУ. При небольших 
и кратковременных колебаниях цен проводить управляющие воздействия на эти цены, 
по нашему мнению, нецелесообразно — 
пусть работает «невидимая рука рынка» — 
это ее стихия. В условиях сильной и долгосрочной тенденции к росту цен на РАУ 

в целом или в каком-то его секторе возможны следующие меры: усиление конкуренции 
(например, через облегчение входа на рынок 
новых субъектов РАУ), повышение внимания 
при внешнем контроле качества аудита к ценовым аспектам аудиторских услуг и при 
проверке соблюдения кодекса этики и т.д. 
В условиях сильной и долгосрочной тенденции к падению цен на РАУ в целом или 
в каком-то секторе его возможны следующие 
меры: усиление борьбы с демпингом (например, через установление минимальной цены 
на один аудито-час, как это сделано, в частности, во Франции и как это предложила 
в свое время АПР [8, с. 42–43]), часто фигурирующее сейчас в аудиторской литературе 
увеличение числа субъектов обязательного 
аудита, целенаправленное создание доступных только АО и ИА сегментов на РАУ (ведение бухгалтерского и налогового учета, 
составление соответствующих видов отчетности [9, с. 16]) и др.
К сожалению, среднюю выручку (гонорар) 
за одну аудиторскую услугу сегодня вычислить затруднительно. Хотя показатели годового объема оказанных на РАУ услуг 
имеются (строки 3 и 6 табл. 1), но количество выполненных за год на РАУ договоров 
аудиторская статистика пока не предоставляет, так что знаменатель искомой дроби 
неизвестен. Однако в секторе аудиторских 
проверок можно вычислить и числитель 
дроби — как в текущих, так и в сопоставимых ценах — (строки 10 и 11 табл. 1) и знаменатель ее (строка 14), и саму дробь (строки 15 и 16). Наиболее информативна при 
этом строка 16 — средняя выручка за одну 
аудиторскую проверку в сопоставимых ценах. 
Судя по ней, можно считать (пусть с некоторой натяжкой), что в период 2007–2014 гг. 
имели место небольшие и кратковременные 
колебания цены одной аудиторской проверки, а в 2015–2016 гг. эта цена сильно снизилась, так что в повестку дня просятся меры 
противодействия этому снижению.
Одной из таких мер представляется вышеупомянутое установление минимальной 
цены на один аудито-час. Конечно, экономические субъекты, использующие аудиторские услуги, все равно будут стараться 
снизить цены на них, но тогда потраченное 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

10

АО (или ИА) на аудит время может оказаться по документации неправдоподобно малым, 
на что проверяющие при внешнем контроле 
качества работ должны обращать повышенное внимание. Другой такой мерой является, 
на наш взгляд, уже упоминавшееся увеличение числа субъектов обязательного аудита 
(одномоментное повышение спроса на РАУ 
при практически неизменном предложении 
на нем вызовет увеличение цен на аудиторские 
проверки, а скорее всего и на иные услуги, 
поскольку эти цены связаны сильной положительной корреляцией) и т.д.
Что касается больших разрывов средних 
цен на аудиторские проверки в региональном и масштабном разрезах, то здесь регулирующие воздействия с целью уменьшения 
этих — пусть даже в некоторой степени 
нарастающих — разрывов представляются 
пока преждевременными. Во-первых, вытекающие из табл. 2 и 3 ценовые разрывы 
в значительной мере объясняются более 
солидной клиентурой у московских и крупных АО, но не исключено, что серьезные 
разрывы имеют место и при схожей клиентуре; сравнение силы этих двух факторов 
требует дальнейших исследований. Вовторых, полезно предварительно получить 
информацию о подобных разрывах при 
межстрановых сопоставлениях, в первую 
очередь о ситуации в странах с развитой 
рыночной экономикой. Только после этого 
логично решать вопросы о необходимости 
уменьшения рассматриваемых разрывов 
и о поиске путей этого уменьшения (если 
оно будет признано необходимым или хотя 
бы желательным), причем с учетом того 
обстоятельства, насколько своевременно 
открывать новый и далеко не самый важный 
фронт регулирования РАУ. 
В строке 19 табл. 1 представлен показатель 
количества выданных аудиторских заключений 
по инициативному аудиту. Этот показатель 
в значительной степени характеризует динамику истинной потребности в аудите как 
в экономическом институте, поскольку к нему 
обращаются для удовлетворения той или иной 
реальной потребности (обязательный аудит 
экономические субъекты проводят в силу необходимости). Видно, что этот показатель неуклонно и монотонно падает в последние пять 

лет (за предыдущие годы данные, к сожалению, 
получить не удалось), что естественно интерпретировать как уменьшение интереса хозяйствующих субъектов к этому экономическому 
институту да и к институту аудита в целом. 
Регулирующие воздействия по борьбе с падением инициативного аудита должны, на наш 
взгляд, опираться (кроме статистики этого 
падения) еще и на международные сопоставления динамики рассматриваемого показателя (особенно в сравнении со странами с развитой рыночной экономикой) и на принимаемые там меры по его стимулированию.
Регулирование качества аудиторских услуг 
также должно в значительной степени опираться на статистику их качества. Положение 
здесь куда хуже, чем со статистикой объемов 
аудиторских услуг и статистикой их цен. Выправлять его лучше всего путем создания 
системы панельного обследования АО (когда 
100–200 АО и ИА ежегодно дают ответы 
на различные относящиеся к РАУ вопросы); 
в роли далеких от полноценности суррогатов 
ее может выступать анализ аудиторской литературы [2, с. 246–250] и / или крупномасштабное анкетное обследование РАУ наподобие описанного в [10, с. 108–109]. 
Анализ статистики РАУ может помогать 
его регулированию и в некоторых частных 
ситуациях. Например, упомянутое анкетное 
обследование выявило, что три из 176 приславших ответы ИА занимаются запрещенным им согласно закону об аудиторской 
деятельности обязательным аудитом общественно значимых организаций. Скорее всего, 
таких аудиторов на РАУ значительно больше, 
поскольку анкета в указанном обследовании 
рассылалась 713 ИА, а многие из них, понимая, что нарушают законодательство, 
уклонялись от ответов на анкету или искажали их. По нашему мнению, целесообразно, отталкиваясь от результатов данного 
анкетного обследования, не искать и наказывать нарушителей (это отбило бы у субъектов РАУ охоту участвовать в такого рода 
обследованиях), а ориентировать контролеров СРО, осуществляющих внешний контроль качества работы ИА, уделять повышенное внимание вопросу, не проводит ли 
проверяемый обязательный аудит общественно значимых организаций [10, с. 110]. 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 10 (октябрь), 2017. 70 : 12–18
11

Литература

1. 
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (в ред. от 03.07.2016).
2. 
Гутцайт Е.М. Рынок аудиторских услуг: функционирование, статистика, анализ, регулирование. — М. : ВивидАрт, 2017. — 540 с.
3. 
Сайт Федеральной службы государственной статистики [Электронный ресурс]. — URL: http://
www.gks.ru/wps/wcm/connect/rosstat_mail
4. 
Основные показатели рынка аудиторских услуг в Российской Федерации в 2016 г. [Электронный 
ресурс]. — URL: http://www.minfin.ru/ru/perfomance/audit/au
5. 
Перечень случаев проведения обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности 
за 2016 г. [Электронный ресурс]. — URL: http://www.minfin.ru/ru/perfomance/audit/basics/
6. 
Форма федерального статистического наблюдения № 2 — аудит «Сведения об аудиторской 
деятельности». Утверждена приказом Росстата от 23 ноября 2016 г. № 740.
7. 
Акиндарова Н., Чернявский А., Авдеева Д. Результативность бюджетных расходов в России 
и в странах ОЭСР // Вопросы экономики. — 2017. — № 2. — С. 30–61.
8. 
Черненко А.Ф., Сумкин А.С. Формирование стоимости услуг аудита // Международный бухгалтерский учет. — 2012. — № 8. — С. 41–51.
9. 
Шеремет А.Д. Как бороться с кризисом в подготовке аудиторов? // Аудит. — 2015. — № 7. — 
С. 13–19.
10. Бундин М.А., Гутцайт Е.М., Марьясин А.М. Анкетирование как инструмент оценки состояния 
рынка аудиторских услуг // Научно-исследовательский финансовый институт. Финансовый журнал. — 
2017. — № 3. — С. 107–118.

ИТОГИ ГОДА ДЛЯ PWC: ХОРОШО, НО ПОКА НЕДОСТАТОЧНО, 
ЧТОБЫ ДОГНАТЬ DELOITTE

Выручка глобальной сети PwC выросла за год 
(предшествующий июню 2017) на рекордную величину в 7% до $37.7 млрд, но этого все равно недостаточно, чтобы сократить отставание от Deloitte более 
чем в один миллиард долларов. 
В прошлом месяце Deloitte подтвердила свой 
статус крупнейшей на данный момент аудиторской 
компании в мире с годовым оборотом в $38.8 млрд 
(данные на конец мая), что на 7.1% больше по сравнению с 2016 г. Месяц назад отставание PwC было 
чуть меньшим – $900 млн. 
Тем не менее улучшение позиций по выручке руководство PricewaterhouseCoopers склонно воспринимать как успех, которого удалось добиться 
кропотливой работой более чем 236 000 сотрудников по всему миру в условиях глобальной экономической неопределенности. Выручка компании росла 
на всех основных рынках и направлениях деятельности, черпая силы в расширенных инвестициях в инновационные технологии, новые услуги и нематериальные активы – говорят представители компании. 
Самый сильный рост продемонстрировала выручка в центральных и восточных регионах Европы 
(13%); неплохие результаты показали Австралия, Тихоокеанский регион и Азия (около 10%), а также обе

Америки (7%). А вот слабее всего выступили рынки 
Среднего Востока и Западной Европы. (4%) 
Самым быстрорастущим направлением оказался 
консалтинг, в особенности стратегический и технологический – здесь оборот вырос на 17 и 20%, соответственно, при среднем показателе роста по всем направлениям в 8%. Налоговые и юридические услуги 
выросли на 6% до $16 млрд и $49.5 млрд, соответственно. 
«По мере того как меняется мир и эволюционирует бизнес наших клиентов, меняется и PwC, чтобы 
соответствовать растущим и все более сложным потребностям намного более широкого спектра стейкхолдеров и общества в целом <…> Наша стратегия 
массовых инвестиций в технологии, качество, инновационные новые услуги и привлечение высококвалифицированного персонала окупилась сильными 
показателями роста выручки по всем направлениям бизнеса в финансовом году-2017, как новым, так 
и уже устоявшимся», – отметил председатель глобального офиса PwC Боб Моритц (Bob Moritz). 

Источник: GAAP.RU
По материалам: Economia 
Дата публикации: 5 октября 2017 г.