Теоретико-методические аспекты управленческого учета для целей налогообложения

Москва
ИНФРА-М
2018

ТЕОРЕТИКОТЕОРЕТИКО
МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ
МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ
УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

ДЛЯ ЦЕЛЕЙ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ

НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Þ.È. ÑÈÃÈÄÎÂ, Â.Â. ÁÀØÊÀÒÎÂ
Þ.È. ÑÈÃÈÄÎÂ, Â.Â. ÁÀØÊÀÒÎÂ

Монография
Монография

Сигидов Ю.И.
Теоретико-методические аспекты управленческого учета для 
целей налогообложения : монография / Ю.И. Сигидов, 
В.В. Башкатов. — М. : ИНФРА-М, 2018. — 148 с. — (Научная 
мысль). — www.dx.doi.org/10.12737/3066.

ISBN 978-5-16-009718-3 (print)
ISBN 978-5-16-101109-6 (online)

В монографии изложены результаты комплексного исследования 
взаимосвязи систем налогового и управленческого учета. Уточнены 
теоретические положения современного соотношения бухгалтерского и налогового учетов в России и на этой основе конкретизирована сущность содержания категории «налоговый учет». Разработана 
модель подсистемы управленческого учета для целей налогообложения. Разработаны и усовершенствованы отдельные методики осуществления налоговых расчетов в управленческом учете сельскохозяйственных организаций.

УДК 336.02(075.4) 
ББК 65.261

С34

© Сигидов Ю.И., 
 
Башкатов В.В., 2014

УДК 336.02(075.4)
ББК 65.261
 
С34

ISBN 978-5-16-009718-3 (print)
ISBN 978-5-16-101109-6 (online)

ВВЕДЕНИЕ  
 
Кардинальные изменения в нашей стране в последнее десятилетие 
прошлого века привели к расширению круга задач, решаемых учетными 
работниками 
организаций. 
Важнейшими 
составляющими 
учета 
становятся прогнозирование финансового результата деятельности 
экономического субъекта, налоговое планирование и оптимизация 
налогообложения. 
Организации 
стремятся 
выглядеть 
финансово 
устойчивыми и прибыльными перед инвесторами и кредиторами, и 
убыточными перед налоговыми органами. Очевидно, что все эти цели 
требуют абсолютно различных подходов, которые позволят избежать 
явного конфликта интересов. Решением этого противоречия и наиболее 
действенным 
способом 
установления 
компромисса 
является 
эффективное ведение налогового и управленческого учета. 
Фискальная 
система 
РФ 
постоянно 
претерпевает 
как 
количественные, так и качественные преобразования: изменяется 
структура 
налогов, 
налоговые 
ставки, 
требования 
к 
налогоплательщикам 
и 
др. 
Практика 
постоянного 
внесения 
корректировок в налоговое законодательство негативно сказывается на 
формировании учетно-налоговой системы хозяйствующего субъекта. 
Экономический кризис еще более усложнил принятие решений по 
снижению налоговой нагрузки организации.  
Актуальность исследования обусловлена тем, что в современных 
условиях с учетом вышеизложенного особенно остро встают вопросы 
об эффективной постановке налогового учета, оптимальной модели 
взаимодействия его с управленческим учетом, а также повышения роли 
налогового администрирования, оптимизации налогов на уровне 
хозяйствующего субъекта и построения управленческого учета для 
целей налогообложения. 
Следствием этого является необходимость научного исследования 
гармонизации учетных данных бухгалтерского и фискального характера 
с 
целью 
контроля, 
анализа, 
управления 
и 
оптимизации 
налогообложения. Эта задача решается через организацию и ведение 
управленческого учета, играющего ключевую роль в объединении в 
единую информационную систему данных, необходимых для решения 
поставленных задач.  
Значительный вклад в разработку проблем налогового учета, 
взаимоотношения его с управленческим учетом, вопросов оптимизации 
налогообложения внесли такие отечественные и зарубежные ученыеэкономисты, 
как 
А. С. Бакаев, 
Т. В. Бодрова, 
А. В. Брызгалин, 
Е. С. Вылкова, 
Л. Т. Гиляровская, 
А. А. Гудков, 
Н. П. Кондраков, 

З. И. Кругляк, 
В. Г. Крючков, 
Т. Б. Кувалдина, 
Н. К. Никандрова, 
Л. В. Попова, 
Я. В. Соколов, 
Л. Н. Усенко, 
Л. З. Шнейдман, 
Э. С. Хэндриксэн, М. Ф. Ван Бреда и др. 
Вопросы 
развития 
учета 
в 
аграрном 
секторе 
экономики 
рассматривались 
такими 
российскими 
учеными-экономистами 
и 
практиками 
как 
Р. А. Алборов, 
С. М. Бычкова, 
В. В. Говдя, 
С. И. Жминько, 
Г. М. Лисович, 
Н. Н. Карзаева, 
М. З. Пизенгольц, 
Ю. И. Сигидов, Л. И. Хоружий, А. С. Хусаинова, В. Г. Широбоков и др. 
В то же время недостаточное исследование вопросов теории и 
практики взаимодействия управленческого и налогового учетов, 
проблем 
формирования 
в 
сельскохозяйственных 
организациях 
подсистемы управленческого учета для целей налогообложения, 
построения налогового бюджетирования обусловили направление 
исследования, его цель и задачи. 
Цель исследования заключается в обосновании теоретических и 
методических 
подходов, 
а 
также 
разработке 
практических 
рекомендаций по интеграции налоговых расчетов в управленческий 
учет, 
созданию 
подсистемы 
управленческого 
учета 
для 
целей 
налогообложения в практике сельскохозяйственных организаций. Для 
достижения указанной цели ставились и решались следующие задачи: 
- уточнить теоретические положения современного соотношения 
бухгалтерского и налогового учетов в России и на этой основе 
конкретизировать сущность содержания категории «налоговый учет»; 
- систематизировать периоды исторического развития налогового 
учета сельскохозяйственных организаций, и, в частности, по единому 
сельскохозяйственному налогу; 
- разработать модель подсистемы управленческого учета для целей 
налогообложения; 
- дать оценку эффективности выбора режимов налогообложения, 
применяемых сельскохозяйственными организациями Краснодарского 
края; 
- 
разработать 
и 
усовершенствовать 
отдельные 
методики 
осуществления 
налоговых 
расчетов 
в 
управленческом 
учете 
сельскохозяйственных организаций. 
Методологической 
и 
теоретической 
основой 
исследования 
послужили труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов в 
области 
бухгалтерского, 
налогового, 
управленческого 
учета, 
экономического 
анализа, 
менеджмента, 
законодательные 
и 
нормативные акты РФ и Краснодарского края. Для достижения цели и 
решения поставленных задач были использованы следующие научные 
методы: монографический, экономико-статистический, графический, 

наблюдение, обобщение, сравнение, систематизация, анализ и синтез, 
моделирование, элементы метода бухгалтерского учета и др. 
Информационной базой исследования явились данные Федеральной 
службы 
государственной 
статистики 
по 
Краснодарскому 
краю, 
Министерства финансов РФ, Федеральной налоговой службы РФ, 
внутренние 
документы, 
учетные 
регистры 
и 
отчетность 
сельскохозяйственных организаций Краснодарского края. 
Разработанные 
в 
работе 
научно-методические 
подходы 
и 
рекомендации позволяют расширить теоретическое представление о 
системах налогового и управленческого учета, повысить круг решаемых 
в управленческом учете задач, связанных с налоговой оптимизацией и 
эффективным управлением налоговыми обязательствами организации. 
Практическая значимость результатов исследования заключается в том, 
что в работе разработаны последовательные действия по внедрению 
управленческого учета для целей налогообложения в управленческую 
систему 
сельскохозяйственных 
организаций, 
приведены 
формы 
учетных документов, налоговых бюджетов, описаны отдельные 
методики 
осуществления 
налоговых 
расчетов 
в 
системе 
управленческого учета. Все это позволит повысить аналитичность 
информации, эффективность принимаемых управленческих решений в 
области налогообложения. Результаты исследования могут быть 
использованы в практической деятельности учетно-экономических 
служб 
сельскохозяйственных 
организаций, 
аудиторских, 
консультационных организаций, в сфере образования при подготовке 
экономистов. 

Глава 1. 
ЭКОНОМИКО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ВЗАИМОДЕЙСТВИЯ 
НАЛОГОВОГО И УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА 
 
1.1.  Налоговый учет и его место в учетно-налоговой системе  
экономического субъекта 
 
Необходимость формирования разнообразной информации для различных групп пользователей является причиной существования в организации нескольких видов учета: финансового, налогового, управленческого, статистического. Каждый из них направлен на выполнение определенных специфических целей: финансовый учет служит для предоставления регламентированной отчетности, понятной внешним пользователям 
(собственникам, акционерам, инвесторам, кредиторам), налоговый учет – 
интересует налоговые органы и ведется организацией для правильного 
расчета сумм налогов, а управленческий учет организации ведут для принятия эффективных управленческих решений. 
Требование рациональности ведения учета определяет целесообразность его организации как единой учетной информационной системы, 
основанной на интеграции и эффективной взаимосвязи различных видов 
учета. При определении коммуникационного взаимодействия финансового, налогового и управленческого учета как составных систем общей 
учетно-налоговой системы экономического субъекта должна обеспечиваться относительная независимость организации учетного процесса от 
какого-либо определенного вида отчетности. Тем не менее, все виды учета находятся в постоянном взаимодействии и взаимообусловленности.  
Понятие учетно-налоговой системы практически не рассматривается в 
научной литературе. В то же время каждая из ее подсистем и составляющих изучается зарубежными и отечественными учеными в области учета, 
анализа, налогообложения и экономики.  
В. Г. Крючков формулирует следующее определение категории 
«учетно-налоговая система»: учетно-налоговая система представляет собой совокупность элементов финансового, налогового, управленческого 
учета вместе с их функциональными подсистемами [100, с. 33]. 
По мнению В. Г. Крючкова, в узком смысле учетно-налоговая система 
представляет собой систему конкретной организации, которая зависит от 
структуры ее составляющих (финансового, налогового и управленческого 
учета), их взаимовлияния и от специфики деятельности организации. В 
широком смысле, учетно-налоговая система абстрагируется от экономического субъекта, формируя принципы, методы, подходы, универсальные 
для разных субъектов. Учетно-налоговая система состоит из учетной, 
налоговой и управленческой составляющих, формирующих информационное пространство при разработке, принятии и реализации эффективных 

управленческих решений, способствующих устойчивому развитию и повышению конкурентоспособности экономических субъектов [99, с. 4]. 
С точки зрения Л. В. Поповой, под учетно-налоговой системой понимают систему сбора, обработки и оценки информации, необходимой для 
планирования и подготовки эффективных управленческих решений [175]. 
По мнению В. Ю. Авдеева, А. П. Иванова, Н. П. Лабынцева, единую 
учетно-налоговую систему образует совокупность дифференциации, интеграции и взаимодействия финансового, налогового и управленческого 
учета [2]. 
Понятие системности в учете описано Н. К. Никандровой следующим 
образом: «учетная система, как любая сложная система, представляет 
собой определенную совокупность ее элементов, необходимых для решения соответствующего круга задач, а процесс функционирования системы 
учета представляется совокупностью взаимодействия ее элементов, подчиненных единой цели. Качество функционирования любой учетной системы определяется ее элементами: методологией, методикой, организацией, технологией» [126]. 
Таким образом, с учетом вышеизложенного нами сформулировано 
следующее определение категории «учетно-налоговая система»:  
Учетно-налоговая система экономического субъекта представляет собой совокупность интегрированных и взаимосвязанных элементов финансового, налогового и управленческого учета вместе с их функциональными подсистемами, формирующая информационное пространство 
при разработке, принятии и реализации управленческих решений, способствующих устойчивому развитию организации. 
Аспекты взаимодействия системы налогового учета с бухгалтерским 
(финансовым) учетом в экономической литературе рассмотрены достаточно широко, в то время как вопросы интеграции налогового учета (налоговых расчетов) в систему управленческого учета экономических субъектов практически не изучены. 
Первоначально для оценки взаимодействия систем налогового и 
управленческого учетов считаем необходимым рассмотреть и проанализировать понятие «налоговый учет», а также место данного вида учета в 
общей учетно-налоговой системе экономического субъекта. 
Для того чтобы правильно и последовательно понимать сущность какого-либо явления, необходимо рассмотреть историю его становления и 
развития. В связи с этим считаем необходимым обратиться к истории 
эволюции налогового учета, чтобы определить предпосылки его становления в учетно-налоговой системе экономического субъекта.  
Налоги известны с незапамятных времен. Причем налогообложение 
как неотъемлемый элемент экономики характерен всем государственным 
системам как рыночного, так и нерыночного типа хозяйствования. В связи с этим о налогообложении можно говорить, как о неотделимой части 
мировой цивилизации. Английский экономист С. Паркинсон писал: «Налогообложение старо, как мир, и его начальная форма возникла, когда 

какой-нибудь местный вождь перегораживал устье реки, место слияния 
двух рек или горный перевал и взимал плату за проход купцов и путешественников» [113, с. 45]. Однако убедительных доказательств существования такого первобытного налогообложения у нас нет. Более того, реконструкции древнейшей истории человечества, которые предлагает нам 
историческая наука, изобилуют неточностями и не имеют четкой доказательной базы.  
Самые ранние достоверные свидетельства о налогообложении дошли 
до наших дней из ХIII – XII вв. до н.э., когда в Вавилоне стал взиматься 
первый в истории подушный налог. Столь же древними являются упоминания о практике взимания поголовного налога в Персии и Китае, а также 
использования земельного налога первыми династиями египетских фараонов [113]. 
Формирование и развитие научной основы налогообложения возникло 
лишь во второй половине XVIII в. с выходом в свет трудов шотландского 
экономиста А. Смита. В его знаменитой работе «Исследование о природе 
и причинах богатства народов» (1776 г.) он сформулировал не устаревшие и по сей день основополагающие принципы налогообложения, а 
также раскрыл экономическую сущность налогов и определил их место в 
хозяйственной жизни.  
Проведя анализ порядка становления системы налогового учета, мы 
пришли к выводу, что возникновение такого учета напрямую не связано с 
развитием налогообложения. На наш взгляд, возникновение налогового 
учета в мире происходит лишь с середины XIX века, когда в связи с распространением акционерного капитала и изменениями в налогообложении произошло резкое усиление налогового законодательства. В. Ф. Палий отмечает: «Государственные органы начали активно регулировать 
бухгалтерский учет не только в России, но и во многих других странах 
только в фискальных интересах на рубеже ХIХ и ХХ вв., когда объектами 
налогообложения стали обороты организаций, их выручка, прибыль и 
другие показатели, информацию о которых можно получить в системе 
бухгалтерского учета» [140, с. 48]. 
Л.З. Шнейдман также считает, что система учета принимает на себя 
функцию исчисления величины налоговой базы в XIX в. [233, с. 10]. 
Некоторые ученые-экономисты относят возникновение налогового 
учета к периоду начала XX в. Т. В. Бодрова и Н. А. Нестеренко связывают 
появление налогового учета с финансовыми проблемами, возникшими у 
правительств стран-участниц Первой мировой войны 1914 – 1918 гг. В 
это время поиск новых источников финансирования колоссальных бюджетных дефицитов привел к появлению налога на доходы организаций. 
Именно с этого периода государство в лице налоговых органов начало 
проявлять интерес к источникам информации о финансах экономического 
субъекта, то есть к данным бухгалтерского учета. Таким образом, бухгалтерский учет, изначально не предназначенный для целей налогообложения, стал выполнять несвойственные ему функции [37; 125]. 

В мировой практике налоговая система окончательно выделяется в 
качестве самостоятельного инструмента экономического регулирования 
государства с конца 60-х гг. XX в. Формируются правила, исходя не из 
экономической сущности отношений, выступающих в качестве объекта 
регулирования, а исходя из потребностей налогообложения. Подобное 
искажение правил бухгалтерского учета стало идти в разрез с интересами 
прочих пользователей финансовой отчетности – инвесторов и кредиторов. Таким образом, остро обозначилась необходимость разделения двух 
систем учета – бухгалтерского и налогового. 
Рассмотрение эволюции системы налогового учета в отрыве от бухгалтерского абсолютно необоснованно, поскольку исторически налоговый учет формируется путем отделения от бухгалтерского учета, который 
является для него первичным. 
Такие известные зарубежные авторы, как Э. С. Хендриксен и 
М. Ф. Ван Бреда, определяя налоговый учет, оценивают его с позиции 
противопоставления учету финансовому: «...конечные цели налогового 
учета существенно отличаются от целей финансовой отчетности...» [224].  
В разных странах мира развитие налогового учета и построение системы взаимоотношений его с бухгалтерским учетом развивались в зависимости от политических, социально-экономических и даже географических факторов, предопределяясь историей становления учетной системы 
и налоговой средой каждой страны.  
Теоретически модели взаимодействия систем бухгалтерского и налогового учетов варьируются от абсолютной зависимости до абсолютной 
независимости. Надо отметить, что такое разделение является весьма условным и имеет в основном исследовательские цели, так как на практике 
трудно, а, как правило, невозможно однозначно классифицировать модель, применяемую в том или ином государстве.  
Сравнительные исследования учетных систем различных стран, проведенные как отечественными, так и зарубежными учеными (А. С. Бакаев, А. В. Брызгалин, В. Р. Берник, А. Н. Головкин, Е. В. Демешева, Л. И. 
Куликова, И. Н. Ложников, С. А. Николаева, В. В. Патров, Я. В. Соколов, 
Л. З. Шнейдман, Э. С. Хендриксен, М. Ф. Ван Бреда, Дж. Фостер, Р. Энтони, Ж. Ришар и др.) показывают, что с появлением и развитием в XIX в. 
системы налогового учета в мировой практике выделились две противоположные концепции взаимодействия систем бухгалтерского и налогового учетов, основанные на различном подходе к формированию бухгалтерской (финансовой) отчетности и налогооблагаемой величины, а также 
степени соответствия и взаимного влияния двух систем учета: 
1. Налоговая (континентальная, европейская) концепция. 
2. Собственническая (англо-саксонская, англо-американская, британо-американская) концепция. 
Обобщенный анализ вышеназванных концепций взаимодействия бухгалтерского и налогового учета приведен в таблице 1.1. 
 

Таблица 1.1 
Характеристика концепций взаимодействия систем  
бухгалтерского учета и учета для целей налогообложения 

Отличительные 
признаки 

Концепция взаимодействия систем бухгалтерского и налогового 

учета  

Налоговая  
(континентальная,  
европейская) 

Собственническая
(англосаксонская,  
англо-американская,  

британо-американская)

Страны
Австрия, Бельгия, Греция, Египет, Италия, Испания, Норвегия, 
Португалия, Франция, Германия, 
Швейцария, Швеция, Финляндия, 
Япония, Аргентина, Бразилия, 
Перу, Уругвай, Чили и др.

Австралия, Великобритания, Израиль, Ирландия, 
Исландия, Индия, Индонезия, Канада, Кипр, Нидерланды, Новая Зеландия, 
США, ЮАР и др.

Правовая 
семья 

Романо-германская правовая 
семья (кодифицированного права) 

Англо-саксонская правовая 
семья (общего, прецедентного права) 

Характерные 
черты 
 

1. Бухгалтерский и налоговый 
учет фактически совпадают; 
2. Тесная степень взаимосвязи 
систем бухгалтерского и налогового учета; 
3. Бухгалтерский учет выполняет 
все фискально-учетные функции; 
4. Сумма бухгалтерской прибыли 
должна быть равна налогооблагаемой величине; 
5. Система учета и отчетности 
ориентирована на удовлетворение фискальных потребностей 
государства, а также государственное управление налогообложением и макроэкономическое 
планирование; 
6. Регулирование методологии 
учета осуществляется на государственном уровне; 
7. Показатели бухгалтерского 
учета корректируются в целях 
налогообложения; 
8. Доминирующим принципом в 
учете является принцип осмотрительности.

1.Слабая (или практически 
отсутствующая) связь бухгалтерского и налогового 
учета; 
2. Сумма бухгалтерской 
прибыли принципиально 
отличается от налогооблагаемой прибыли; 
3. Параллельное ведение 
бухгалтерского и налогового учета; 
4. Ориентация финансового 
учета на удовлетворение 
интересов собственников, 
инвесторов и кредиторов; 
5. Учетные правила и стандарты разрабатываются 
негосударственными органами, профессиональными 
организациями бухгалтеров; 
6. Налогообложение осуществляется по особым правилам, которые не зависят 
от бухгалтерского учета.