Интегрированный управленческий учет и анализ управленческой деятельности промышленных предприятий

Москва
ИНФРА-М
2013

ИНТЕГРИРОВАННЫЙ 

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ  

И АНАЛИЗ ИННОВАЦИОННОЙ 

ДЕЯТЕЛЬНОСТИ 
ПРОМЫШЛЕННЫХ  

ПРЕДПРИЯТИЙ

Л.В.Юрьева, О.В. Баженов, 

М.А. Казакова

Монография

Юрьева Л.В., Баженов О.В., Казакова М.А.
Интегрированный управленческий учет и анализ инновационной 
деятельности промышленных предприятий: Монография. — М.: 
ИНФРА-М, 2013. – 157 с. — (Научная мысль). — DOI 10.12737/1662 
(www.doi.org).

ISBN 978-5-16-009444-1 (print)

ISBN 978-5-16-100565-1 (online)
Работа посвящена актуальной проблеме развития управленческого учета инновационной деятельности, без решения которой трудно осуществить 
переход к новой экономике. Авторы предлагают главный инструмент решения проблемы – интегрированный управленческий учет и анализ инновационной деятельности, поскольку именно интеграция разных видов 
анализа и учета является средством развития учетной системы бизнеса 
в промышленном секторе экономики. В работе сфокусировано внимание 
на организационных и методических вопросах становления управленческого учета инновационной деятельности, обеспечивающих формирование 
системы внутрифирменного учета как неотъемлемой и постоянной составляющей современного менеджмента. Приведены примеры основных содержательных моментов интеграции существующих и новых видов учета, 
логика разработки модели интеграционного учета и перспективы ее применения для развития информационной системы предприятия. 
Рекомендуется руководителям промышленных предприятий, менеджерам и специалистам аналитических подразделений компаний, преподавателям вузов и консультантам в области организации управленческого учета. 

ББК 65.052

Монография подготовлена в рамках поддержанного Российским гуманитарным научным фондом научного проекта № 13-32-01308 «Формирование 
интегрированного управленческого учета и анализа инновационной деятельности промышленных предприятий».

Р е ц е н з е н т ы:
Т.В. Зырянова, д-р экон. наук, проф., зав. кафедрой «Бухгалтерский учет, 
анализ и аудит» Уральского института РАНХиГС;
В.В. Мануйленко, д-р экон. наук, профессор кафедры «Экономика и финансы» НОУ ВПО «Северо-Кавказский гуманитарно-механический институт», 
доцент

УДК 657.1(075.4)
ББК 65.052
 
Ю64

© Юрьева Л.В., Баженов О.В.,  
Казакова М.А., 2013
ISBN 978-5-16-009444-1 (print) 
ISBN 978-5-16-100565-1 (online)

Ю64

ФЗ 
№ 436-ФЗ
Издание не подлежит маркировке 
в соответствии с п. 1 ч. 2 ст. 1

ВВЕДЕНИЕ

Возникший относительно недавно, но уже сформировавшийся в от
дельное направление практической деятельности управленческий учет 
инновационной деятельности является направлением развития управленческого учета, в рамках которого формируется информационное обеспечение принятия обоснованных решений при управлении инновациями.

Управленческий учет инновационной деятельности включает в себя 

не просто учет как таковой, но также анализ инновационного окружения 
и инновационного потенциала предприятия, его инфраструктуры, формулировку инновационных целей и задач предприятия, контроль результатов данной деятельности. 

В связи с этим управленческий учет в современных рыночных условиях 

должен приобрести интегрированный характер, включить в себя не только 
учет производственных затрат, но и ряд локальных видов учета как внутрифирменных (учет инновационной деятельности, интеллектуального, клиентского, структурного и человеческого капитала в целом), так и информации о внешнем окружении фирмы – преимущественно внеучетные данные 
конкурентной разведки об основных соперниках, данные маркетинговых 
исследований о контрагентах  и др.). Если классический управленческий 
учет производственных затрат, носящий внутрифирменный характер, был 
адекватен индустриальной эпохе и частично постиндустриальной, то ускорение процесса формирования инновационной экономики властно требует 
внесения по меньшей мере двух кардинальных изменений.

Во-первых, разработка и внедрение модели частично интегрирован
ного внутреннего управленческого учета, включающего в себя существующую подсистему учета производственных затрат и завершенную 
подсистему инновационной деятельности. В эту последнюю подсистему 
должны войти укрупненные элементы, которые призваны отражать: 
наличие, поступление и использование ресурсов инновационной деятельности; формирование затрат на нее; получение и реализацию результатов инновационной деятельности.

Во-вторых, построение и использование модели полностью интегри
рованного управленческого учета. При этом модель частично интегрированного внутреннего управленческого учета дополняется моделями учетного отражения основных параметров состояния ближнего и дальнего 
окружения фирмы – прежде всего конкурентной среды (имеющиеся и 
потенциально возможные соперники) и маркетинговой среды (контрагенты по хозяйственным связям – от поставщиков до покупателей).

Предлагаемый подход и был реализован авторами в данной работе. 

Для этого основные акценты сделаны на особенностях управленческого 
учета инновационной деятельности в экономике знаний. Современные 
управленцы должны понимать, что в существующих условиях разработка 
и внедрение инноваций – главное направление развития промышленного 
бизнеса и главное условие его конкурентоспособности. В связи с этим 

3

роль информации для целей учета приобретает качественно иное значение. 
Организация интегрированного управленческого учета инновационной 
деятельности реально становится не просто приоритетной, но главной задачей бизнеса, от которой зависит его жизнеспособность и будущее.

Поставленные задачи обусловили структуру и содержание представ
ленных глав данной работы.

В первой главе «Теоретико-методические основы управленческого 

учета» раскрыто понятие управленческого учета. Определены предмет, 
объекты, принципы и методы управленческого учета. Сделан обзор его 
исторического развития.

Во второй главе «Учетно-аналитическое исследование инновацион
ной деятельности» раскрыта специфика инновационной деятельности 
для целей организации управленческого учета. Выделены организационные формы инновационной деятельности. Отражены основные подходы к анализу инновационной деятельности в современном бизнесе.

В третьей главе «Управленческий учет инновационной деятельно
сти» отражена специфика учета интеллектуального капитала как основного ресурса в инновационной сфере. Описана существующая и перспективная система учета затрат на инновационную деятельность. Рассмотрены вопросы учета результатов инновационной деятельности.

В четвертой главе «Управленческий анализ инновационной деятель
ности» определены целевые установки и методологические принципы 
анализа. Разработана система аналитических показателей. Описаны информационные источники и методы интегрированного анализа инновационной деятельности. Выделены направления использования аналитических результатов.

В пятой главе «Формирование методов оценки эффективности инно
вационной деятельности» описаны существующие и предложены перспективные методы оценки эффективности инновационной деятельности. Рассмотрен пример комплексной оценки инновационности производственной деятельности на предприятиях медной промышленности. 
Раскрыты вопросы взаимосвязи анализа эффективности инновационной 
деятельности и стратегии развития промышленного бизнеса. 

Данная работа адресуется не только менеджерам и работникам ана
литических служб, но прежде всего топ-менеджерам компаний, потому 
что только в совместной работе они смогут наметить планы осуществления кардинальных мер в развитии управленческого учета и решить 
проблему повышения инновационного потенциала, так необходимого 
для конкурентного бизнеса.

4

Глава 1. 
ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕ
СКОГО УЧЕТА

1.1. Идентификация управленческого учета в современных условиях

Проблема становления и развития управленческого учета в настоя
щие время является одной из самых дискуссионных в теории и практике 
управления хозяйствующими субъектами в России. Спектр мнений в 
части определения системы управленческого учета весьма широк. 
Управленческий учет трактуют  и в узком смысле этого слова (как подсистему бухгалтерского учета, включающую в себя сбор, регистрацию и 
обобщение информации), и в широком смысле, т.е. как систему управления предприятием, охватывающую все функции управления: планирование, организацию, собственно учет, контроль, анализ, принятие 
решений. В связке «управленческий учет» одни авторы концентрируют 
внимание на слове «учет», другие 
решений. В связке «управленческий учет» одни авторы ко

на слове «управленческий».

Представители англо-саксонской школы бухгалтерского учета в це
лом сходятся во мнении по поводу определения  управленческого учета. 
Так, К. Друри считает, что «термин управленческий учет означает подготовку информации, необходимой  для осуществления деятельности 
управленческого характера, такой как, принятие решения, планирование,  контроль и регулирование» [42, с.12]. Дж. Шанк и В. Говиндараджан лаконичны в определении управленческого учета, сводя его описание к трем фразам: «ведение учета», «разрешение проблем», «привлечение внимания» [118, с.25]. Ч.Т. Хорнгрем и Дж. Фостер приводят следующее определение: «Управленческий учет 

Ч.Т. Хорнгрем и Дж. Фостер приводят сл

это идентификация, из
мерение, сбор, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и 
передача информации,  необходимой для управления какими-либо объектами» [115, с.8].

Среди отечественных авторов, подобного единства мнений пока не 

отмечается. Так, профессор Я.В. Соколов выступил вообще против выделения управленческого учета в самостоятельную систему. Он писал: 
«… управленческий учет – это миф, в него верят. Как в правду, но правды в нем нет» [105]. Однако вслед за этим, он считает нужным добавить: «Управленческий учет – реальность, ибо его проблематика существует действительно, и на протяжении многих веков люди учетной 
профессии решали свои проблемы сами как могли. Решали, решают, 
и будут решать». 

Вероятнее всего профессор Я.В. Соколов считает мифом не пробле
матику управленческого учета, а стремление решать реально существующие здесь проблемы изолированно от системы бухгалтерского учета. 
Следует также отметить, что в недавно вышедшем учебном пособии под 

5

редакцией Я.В. Соколова достаточно подробно и взвешенно рассматриваются модификации управленческого учета в широком и узком смысле 
слова [114, с. 25-30].

В.И. Ткач и М.В. Ткач расширительно трактуют управленческий 

учет, полагая, что он представляет собой не только совокупность методов калькулирования  себестоимости  продукции и управления затратами, но и долгосрочное планирование и бюджетирование, контроль и 
анализ исполнения  бюджетов, управление по отклонениям и подготовку информации для принятия тактических и стратегических управленческих решений [110].

Г.И. Пашиорева и О.С. Савченко также утверждают, что управлен
ческий учет – это комплексная информационно-вычислительная система, объединяющая формы и методы планирования, учета, контроля и 
анализа, направленная на формирование альтернативных вариантов 
функционирования фирмы и предназначенная для информационного 
обеспечения процесса принятия управленческих решений [89, с.63].
В.А. Чернов дает схожее определение: «Сущность управленческого учета, это интегрированная система учета затрат и доходов, нормирования, 
планирования, контроля и анализа, которая систематизирует информация для оперативных управленческих решений и координации проблем 
будущего развития» [117, с.7].

По мнению М. А.  Вахрушиной, управленческий учет 
это самосто
ятельное направление бухгалтерского учета организации, которое обеспечивает информационную поддержку системы управления его деятельностью [26, с. 14].

Н.Г. Чумаченко же в управленческом учете упор делается на состав
ление предварительных смет затрат, оперативное выявление отклонений, систематический анализ издержек производства и вариантов принятия управленческих решений  на базе оценки себестоимости продукции [117, с.16]. Близка к этому и позиция С.С. Сатубалдина, полагающего, что  управленческий учет основан на классификации затрат, 
записи, накоплении себестоимости по видам изделий и издержек по 
центрам ответственности. Неотъемлемой частью управленческого учета 
является также составление смет и отчетность о затратах и их анализ, 
подготовка информации руководству для принятия оптимальных управленческих решений  [99, с.18].

В. Б. Ивашкевич дает следующее определение: «Управленческий 

учет – это область знаний  и сфера деятельности, связанная с формированием и использованием экономической информации для управления 
внутри хозяйствующего субъекта» [47, с.34]. В. Э. Керимов подчеркивает, что управленческий учет – интегрированная система внутрихозяйственного учета, представляющая информацию  о затратах  и результатах деятельности как всего предприятия, так и его отдельных структурных подразделений, – информацию, которая предназначена для принятия  оперативных и прогнозных управленческих решений [62, с.38].

6

По мнению, Н.П. Кондракова и М.А. Иванова: «Управленческий 

учет – это установленная система сбора, регистрации, обобщения информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных 
подразделений для осуществления планирования, контроля и управления 
этой деятельностью» [70, с.21]. Сходного определения придерживается 
О.Н. Волкова, которая характеризует управленческий учет как систему 
обмена информацией, предназначенной для принятия управленческих решений, которые направлены на достижения целей организации [28, c.21]. 

По мнению С.А. Николаевой, «управленческий учет представляет 

собой систему учета, планирования, контроля, анализа доходов, расходов и результатов хозяйственной деятельности в необходимых аналитических разрезах, оперативного принятия различных управленческих 
решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности 
предприятия в краткосрочной и долгосрочной перспективе» [84, с.357].
Таким образом, управленческий учет она рассматривает в широком 
смысле как систему управления предприятием, которая интегрирует в 
себе различные подсистемы и методы управления и подчиняет их достижению единой цели. 

И.Н. Герчикова не без некоторых оснований включает в управленче
ский учет следующие четыре вида учета  и отчетности: бухгалтерский, 
оперативный, финансовый и статистический, каждый из которых выполняет свои  специфические функции и имеет определенные формы 
отчетности [29]. В подобном же русле определяет управленческий учет 
С.Н. Колесникова, полагая, что поскольку составление бухгалтерской и 
налоговой отчетности является одной из функции, осуществляемых в 
процессе управления организацией, то и  бухгалтерский,  и налоговый 
учет является элементом управленческого учета. 

Если исключить из рассмотрения крайние точки зрения, то, с некоторой 

долей условности, взгляды большинства авторов на систему управленческого учета могут быть разбиты на следующие группы (см. табл.1.1).

Итак, довольно широкий разброс мнений по проблеме идентифика
ции управленческого учета, на наш взгляд, объясняется следующими 
причинами:

1. В России термин «управленческий учет» законодательно не за
креплен. 

2. В нашей стране управленческий учет как специальная область 

научных знаний и практической деятельности в настоящее время лишь 
формируется.

3. Продолжающийся переход отечественной системы бухгалтерско
го учета на МСФО не предопределяет неизбежность полного восприятия предприятиями подходов промышленно развитых стран к определению места и функциональной роли управленческого учета – пока все 
еще продолжается трудный поиск подходов, адекватных  российским 
условиям. 

7

4. Выбор путей дальнейшего развития интегрированной учетной си
стемы адекватной инновационной экономики требует, во-первых, более 
полной и глубокой идентификации институциональной природы нашего 
национального хозяйства, во-вторых, реальной оценки современных геоэкономических условий его развития – условий турбулентности, мегаконкуренции, экономических войн за минералы и углеводороды.

5. Вектор выбора интегрированной управленческой системы на ве
дущих фирмах РФ, на наш взгляд, лежит в области развития  системного подхода, объектами которого являются подсистемы внутрифирменного управления, ближнего и дальнего окружения предприятия.   

Таблица 1.1

Систематизация взглядов отечественных авторов на 

роль управленческого учета в системе управления предприятием

Группировка авторов по точкам зре
ния

Содержание взглядов

1
2

Бухгалтерский 
подход
(Кондраков  Н.П.
Иванова М.А.
Вахрушина М.А. 
и другие авторы)

Управленческий учет – это подсистема бухгалтерского 
учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления и контроля за 
деятельностью организации. Управленческий учет –
это внутреннее дело данного предприятия или фирмы.

Информационный 
подход (Чернов 
В.А., Керимов В.Э. 
и другие авторы)

Управленческий учет представляет собой интегрированную систему подготовки информации для прогнозирования, планирования, нормирования и бюджетирования расходов и доходов, затрат и издержек производства (обращения), их контроля и анализа в целях 
управления и решения проблем развития организации.

Процессный подход
(Николаева С.А.,
Ивашкевич В.Б.,
Волкова О.Н. 
и другие авторы)

Управленческий учет – это процесс в рамках предприятия, который обеспечивает его управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, 
собственно управления и контроля за хозяйственной 
деятельностью. Этот процесс включает выявление, 
измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, 
передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций.

Комплексный подход
(Пашиорьева Г.И.
Савченко О.С. 
и другие авторы)

Управленческий учет – комплексная отрасль знаний. 
Он объединяет несколько прикладных экономических 
наук: планирование, организацию и управление производством, нормирование, бухгалтерский и управленческий анализ и др.

Системный подход
(Герчикова И.Н.,
Колесникова С.Н.
и другие авторы)

Управленческий учет - это система внутрифирменного 
управления, включающая в себя все существующие на 
предприятии системы учета.

8

Таким образом, управленческий учет в современных рыночных усло
виях должен приобрести интегрированный характер, включить в себя 
не только учет производственных затрат, но и ряд локальных видов 
учета как внутрифирменных (учет инновационной деятельности, интеллектуального, клиентского, структурного и человеческого капитала 
в целом), так и информации о внешнем окружении фирмы – преимущественно внеучетные данные конкурентной разведки об основных соперниках, данные маркетинговых исследований о контрагентах  и др.).

Если классический управленческий учет производственных затрат, 

носящий внутрифирменный характер, был адекватен индустриальной 
эпохе и частично постиндустриальной, то ускорение процесса формирования инновационной экономики властно требует внесения по меньшей 
мере двух кардинальных изменений.

Во-первых, разработка и внедрение модели частично интегрирован
ного внутреннего управленческого учета, включающего в себя существующую подсистему учета производственных затрат и завершенную 
подсистему инновационной деятельности. В эту последнюю подсистему 
должны войти укрупненные элементы, которые призваны отражать: 
наличие, поступление и использование ресурсов инновационной деятельности; формирование затрат на нее; получение и реализацию результатов инновационной деятельности.

Во-вторых, построение и использование модели полностью инте
грированного управленческого учета. При этом модель частично интегрированного внутреннего управленческого учета дополняется моделями учетного отражения основных параметров состояния ближнего и 
дальнего окружения фирмы – прежде всего конкурентной среды (имеющиеся и потенциально возможные соперники) и маркетинговой среды 
(контрагенты по хозяйственным связям – от поставщиков до покупателей).

Предлагаемый подход предполагает двухэтапную интеграцию узко 

понимаемого в настоящее время управленческого учета в инновационный, а затем и в полностью интегрированный управленческий учет, 
адекватный условиям перехода к инновационной экономике.

1.2. Историко-эволюционный подход к раскрытию сущности управленческого учета

В условиях продолжающейся неустойчивости в развитии мировой 

экономики, созревания интеграционных процессов и резкого усиления 
конкуренции в западных странах все более широкое распространение 
получает управленческий учет.

Повышенный интерес к управленческому учету обусловлен следу
ющими факторами, специфичными для современного бизнеса:

- постоянно растущая концентрация капитала; 

9

- высокий уровень внешней и внутренней конкуренции;
- непредсказуемость инфляционных движений даже в странах со 

стабильными денежными системами; 

- мировой финансовый кризис, ослабивший все, даже развитые в ры
ночном отношении страны;

- значительный рост производственных издержек и доли добавлен
ной стоимости в себестоимости продукции;

- расширение перечня объектов учета, обязательное включение та
ких объектов учета, как инновационная деятельность предприятия. 

Для более глубокого раскрытия современного понимания сущности 

и объектов управленческого учета целесообразно применить историкоэволюционный подход к этой проблеме. 

Основные этапы зарождения управленческого учета приурочены к 

всплескам деловой активности предпринимательской деятельности, 
вызванной историческими событиями и открытиями.

Первый этап, связанный с развитием железнодорожного, морского 

сообщений, относится к середине 19 века. В этот период резко раздвигаются границы коммерческой деятельности, что требует составления 
перспективных прогнозных расчетов, исчисления себестоимости товаров, 
услуг, а также различных способов их транспортировки.

Второй этап относится к 1870-м гг., когда происходит выделение са
мостоятельной подсистемы управленческого учета.

Пьер Лассек (1990) выделяет три этапа (эпохи) в развитии учета, для 

каждого из которых определены свои критерии [68].

Первый этап включает как простую, так и двойную бухгалтерию, 

разница между ними не носит принципиального характера. В практике 
господствовала идея номинализма, т.е. бухгалтер должен регистрировать то, что записано в первичных документах, и оценка всех ценностей, 
соответственно, была исторической, близкой к себестоимости учитываемых ценностей, а в теории получила признание концепция точности,
т.е. данные бухгалтерского учета адекватно отражают хозяйственные 
процессы.

Второй этап - создание гигантских предприятий, переход на бу
мажные деньги, многие страны захлестывает инфляция, и о стабильности цен остались лишь воспоминания. Бухгалтерский учет становится 
источником информации для анализа хозяйственной деятельности, выявления рентабельности, платежеспособности, ликвидности, кредитоспособности. В теории учета отпала концепция точности и получила 
признание идея Э. Шмаленбаха: цель учета - не исчисление финансового результата, а эволюция собственности предприятия.

Третий этап прежде всего связан с кардинальными изменениями в 

организации учета, вызванными повсеместным распространением вычислительной техники, информатики, алгоритмизацией учетных процессов, расширением учетных объектов, широким включением в них 
нематериальных активов, появлением огромных концернов, особенно 

10