Налоговые правовые позиции судов: теория и практика

Налоговые правовые позиции судов: теория и практика

Л. В. Власенко
Налоговые правовые
позиции судов:
теория и практика
НОРМА
ИНФРА	М
Москва, 2011

УДК 347.99::[336.2:347.73](470+571)(035.3)
ББК 67.711(2Рос)	917
В58
Сведения об авторе
Людмила Валентиновна Власенко — судья Федерального ар	
битражного суда Московского округа. Специализируется на рас	
смотрении налоговых споров.
Под
редакцией
кандидата
юридических
наук,
доцента
И. А. Цинделиани.
Рецензент
Н. М. Казанцев — доктор юридических наук, профессор.
Власенко Л. В.
В58
Налоговые правовые позиции судов: теория и прак	
тика : монография / Л. В. Власенко ; [под ред.
И. А. Цинделиани]. — М. : Норма : ИНФРА	М,
2011. — 160 с.
ISBN 978	5	91768	208	2 (Норма)
ISBN 978	5	16	005034	8 (ИНФРА	М)
В монографии исследуются природа, функции и виды на	
логовых правовых позиций судов. На основе новейших теоре	
тических работ определяются понятие налоговых правовых
позиций судов и требования к их содержанию. Сопоставляют	
ся такие понятия, как «налоговый судебный прецедент» и «на	
логовая правовая позиция», определяются их связь и разли	
чие. Впервые в юридической науке предложены критерии де	
ления функций налоговых правовых позиций судов. Основное
внимание уделено видам налоговых правовых позиций. Пред	
ложены пути исследования иерархии и конкуренции налого	
вых правовых позиций судов.
Для судей, работников налоговых органов, юристов пред	
приятий, преподавателей вузов, аспирантов, студентов и всех
интересующихся налоговой судебной практикой.
УДК 347.99::[336.2:347.73](470+571)(035.3)
ББК 67.711(2Рос)	917
ISBN 978	5	91768	208	2 (Норма)
ISBN 978	5	16	005034	8 (ИНФРА	М)
© Власенко Л. В., 2011

Предисловие
Эффективная реализация налоговых правовых норм —
одно из важнейших условий стабильного и последователь	
ного развития современного российского общества, его
экономическая и социальная основы. Особенно это важно
в условиях, когда поставлена задача модернизации обще	
ственных и экономических институтов. Применение нало	
говых юридических правил различными субъектами —
важнейшая составляющая налоговой правореализации, в
системе которой доминирующее значение имеет примене	
ние налоговых правовых норм судами. Это позволяет ста	
вить вопрос о необходимости специализированных судов,
рассматривающих споры, возникающие из налоговых пра	
воотношений1. Формирующаяся в этой сфере практика —
необходимый атрибут судебной и иной налоговой право	
применительной деятельности, развитие которой во мно	
гом зависит от эффективности реализации налоговых пра	
вовых предписаний судебными инстанциями. Динамика
юридической налоговой практики во многом предопре	
деляется качеством налоговых правовых позиций судов
и иных судебных и несудебных органов. Налоговые право	
вые позиции, в том числе судов, — активно развивающий	
ся феномен современной юридической практики, неодно	
значно оцениваемый специалистами и учеными	право	
ведами, в частности представителями финансового и
налогового права. Между тем как судебные налоговые
1 О необходимости создания таких судов говорит А. А. Иванов: «На	
логовые споры — одна из самых сложных, масштабных и проблемных
сфер из всех имеющихся в современной судебной системе. Тому причи	
ной колоссальное количество этих споров — речь идет о миллионах дел —
и удручающее несовершенство соответствующего законодательства» (Вы	
ступление Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Феде	
рации А. А. Иванова в Совете Федерации 21 сентября 2009 года // Вест	
ник Федерального арбитражного суда Московского округа. 2009. №9.
С. 31).

Предисловие
правовые позиции, так и налоговые правовые позиции
вообще специальному изучению пока не подвергались.
В большинстве случаев такие исследования проводились
относительно отдельных сфер выработки и действия пра	
вовых позиций судов1. Сказанное выше повлияло на вы	
бор темы книги, а также ее целей, что неизбежно предо	
пределило ее структуру и объем.
Таким образом, в настоящей работе исследуются нало	
говые правовые позиции судов, их природа, функции и ви	
ды. В связи с этим данная работа — одна из первых попы	
ток комплексного рассмотрения темы. Профессиональная
деятельность автора предопределила и доминирующий
практический акцент издания — это налоговая практика
арбитражных судов и налоговых органов Российской Феде	
рации. Для достижения поставленной цели автор решает
следующие основные задачи:
исследовать природу налоговых правовых позиций как
разновидности правовых и сформулировать технико	юри	
дические требования к их формированию, а также про	
анализировать их функции в современном правовом меха	
низме;
выработать основания классификации налоговых пра	
вовых позиций, выделить их основные виды и изучить су	
дебные налоговые правовые позиции;
проанализировать отдельные виды налоговых правовых
позиций судов, исследовать иерархию налоговых правовых
позиций, их правовое значение для юридической прак	
тики;
изучить и выработать критерии верховенства налоговых
правовых позиций судов в случае их конкуренции, предло	
жить пути решения проблемы их систематизации.
При подготовке книги автор опиралась на научные тру	
ды по теории правовых позиций (В. М. Баранова, А. В. Гри	
невой, В. В. Лазарева и др.), в сфере международного пуб	
1 См., например: Сасов К. А. Правовые позиции Конституционного
Суда РФ по налогообложению. М., 2008; Налоговый кодекс Российской
Федерации: правовые позиции Верховного Суда Российской Федерации
и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации: науч.	практ. по	
собие / авт.	сост. И. А. Цинделиани, С. М. Кубанцева, А. А. Архипов. М.,
2008.

Предисловие
7
личного и частного права (Т. Н. Нешатаевой, В. А. Тумано	
ва, П. А. Лаптева и др.), в сфере конституционного права и
процесса (В. И. Анишиной, Н. С. Бондаря, Н. В. Варламо	
вой, Н. В. Витрука, Г. А. Гаджиева, О. Н. Кряжковой и др.),
в сфере налогового права (А. А. Иванова, Г. А. Гаджиева,
Е. Ю. Грачевой, С. Г. Пепеляева, С. В. Запольского,
И. А. Цинделиани, Э. Н. Нагорной, К. А. Сасова, О. Р. Ми	
хайловой и др.).
Выводы и положения, имеющиеся в трудах указанных
авторов, свидетельствуют об определенном уровне разрабо	
танности темы и одновременно об интересе к ней прежде
всего в науке конституционного права и процесса. Несмот	
ря на это, следует поддержать высказанное в юридической
литературе мнение о том, что правовые позиции — сравни	
тельно новое явление, требующее более пристального вни	
мания юридической науки.
Решение задачи комплексного исследования проблемы
налоговых правовых позиций судов предопределило струк	
туру монографии. В связи с этим первая и вторая главы ра	
боты посвящены природе, понятию и функциям налого	
вых правовых позиций. В третьей главе предпринята по	
пытка классифицировать налоговые правовые позиции, в
числе которых следует выделить судебные налоговые пра	
вовые позиции (четвертая глава), в том числе непосредст	
венно судебных инстанций, чему и посвящена последняя
глава, пятая, во многом постановочная, — это анализ юри	
дического авторитета и иерархии налоговых правовых по	
зиций судов; конкуренции, которая неизбежна в силу раз	
ной юридической обязательности.
Автор считает полезными конструктивную критику и
замечания, так как осознает, что ряд положений, выска	
занных в работе, не бесспорен и нуждается в дальнейшем
исследовании.
Кроме того, хотелось бы поблагодарить тех, кто рецензи	
ровал рукопись, помогал советами и замечаниями в ходе ее
подготовки: И. А. Цинделиани, С. В. Запольского, Д. Е. Фа	
деева, Е. Г. Костикову.

Глава 1. Природа налоговых правовых позиций
1. Понятие налоговых правовых позиций
Налоговые правовые позиции представляют собой
сложный юридический феномен, исследование которого,
несомненно, должно основываться на уже имеющихся фи	
лософских и теоретико	правовых изысканиях.
Налоги и налогообложение, налоговые споры представ	
ляют собой одну из самых сложнейших сторон правовой и
экономической действительности. Эффективность указан	
ных правовых механизмов зависит от качества многих
юридических инструментов, в том числе правовых пози	
ций, вырабатываемых в сфере налоговых правоотношений.
Председатель Высшего Арбитражного Суда РФ А. А. Ива	
нов справедливо отметил, что НК РФ недостаточно детален
для инструкции и чрезмерно детален для кодифицирован	
ного акта: «Посмотрите, сколько в нем перечней, исключе	
ний, изъятий, как часто вносятся все новые и новые измене	
ния, насколько расплывчато сформулированы его нормы.
Именно такое положение вещей и продуцирует постоянные
споры налогоплательщиков с налоговыми органами... На	
логовые дела, повторюсь, в силу своей специфики и слож	
ности требуют особой квалификации и знаний, постоянно	
го отслеживания изменений налогового законодательства и
практики, погруженности в этот процесс. Перейти к рас	
смотрению налоговых споров за один день невозможно»1.
Сказанное подчеркивает динамику налогового законода	
тельства, его противоречивость и сложность судебных нало	
говых споров. Именно здесь, по свидетельству многих уче	
ных и практиков, особую актуальность приобретают форму	
лируемые в судебной системе России налоговые правовые
позиции, природа которых, к сожалению, наукой налогово	
го права пока изучена довольно слабо. Настоящее исследо	
1 Иванов А. А. Закон сохранения налога // Налоговед. 2010. №3.
С. 13—27.

1. Понятие налоговых правовых позиций
9
вание ставит задачу в определенной мере восполнить суще 
ствующий пробел.
В отечественной правовой науке многие авторы, иссле 
дующие данную проблему, отмечают ее слабую разработан 
ность общей теорией права, а также и то, что это сравни 
тельно новое явление в правовом регулировании, чем и
объясняется его пока еще слабая научная проработанность.
В связи с этим М. Н. Марченко справедливо замечает, что
правовая позиция — «совершенно новая, вошедшая в науч 
ный обиход только в начале 90 х гг. ХХ столетия, юридиче 
ская категория, неизменно ассоциируется лишь с консти 
туционным правом, конституционной доктриной и, соот 
ветственно, с Конституционным Судом РФ»1.
Обращение к этимологическим и философским источ 
никам данной категории показывает, что в большинстве
случаев исследуемый термин используется для характери 
стики положения (или расположения) чего то в природе, а
также взгляда, мнения, точки зрения2.
Для юридической науки термин «позиция» в большей
мере представляет интерес как продукт мышления, мысли 
тельных действий. Философия дает лишь самое общее
представление о содержании термина «позиция» в познава 
тельной и иной мыслительной деятельности, которое сво 
дится, как отмечалось, к мнению, точке зрения и др. Одна 
ко ставить знак равенства между указанными терминами
нельзя, ибо они не являются синонимами. Дело в том, что
при употреблении понятия «позиция» высказывающийся
прежде всего имеет в виду определенную конструкцию
суждений и аргументов, тесно связанных между собой для
1 Марченко М. Н. Судебное правотворчество и судейское право. М.,
2007. С. 129. В. М. Баранов и В. Г. Степанков указывают на необходи 
мость юридической науки определить научный уровень данного феноме 
на. «Правовая позиция, — отмечают авторы, — либо понятие общей тео 
рии государства и права, либо это уровень правовой категории» (Бара
нов В. М., Степанков В. Г. Правовая позиция как общетеоретический
феномен. Н. Новгород, 2003. С. 5).
2 См., например: Толковый словарь русского языка: в 4 т. / под ред.
Д. Н. Ушакова. М., 1994. Т. 3. С. 483; Краткая философская энциклопе 
дия / под ред. Е. Ф. Губского и др. М., 1994. С. 349. Об этом см. также: Гри
нева А. В. Понятие и виды судебных правовых позиций (вопросы теории):
автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2008. С. 13.

Глава 1. Природа налоговых правовых позиций
доказывания и обоснования чего	либо (идеи, доказательст	
ва и др.).
В общей теории права ряд ученых предприняли попытку
изучения данного феномена и обоснования его теоретиче	
ской природы. Анализ суждений, высказанных по этому во	
просу, приводит к следующим выводам: термин «правовая
позиция» в юриспруденции приобретает все более широкий
спектр употребления; это довольно неустойчивое понятие,
имеющее слабое научно	методическое обеспечение; это
сравнительно новое, на что обращалось внимание, явление
в юридической практике, требующее специальных исследо	
ваний, в том числе и в отраслевых юридических науках1. Та	
кая цель относительно налогового права и ставится в на	
стоящей работе.
Более глубокий анализ юридической природы право	
вых позиций предпринят представителями науки консти	
туционного права и процесса. Общеизвестно, что термин
«правовая позиция» появился в конституционном законо	
дательстве в связи с деятельностью Конституционного
Суда РФ2. Первоначально это произошло в Законе РСФСР
от 6 мая 1991 г. №1175	I «О Конституционном Су	
де РСФСР». В ст. 6 «Независимость Конституционного
Суда РСФСР» содержалось следующее положение: «Реше	
ния Конституционного Суда РСФСР в соответствии с
точным смыслом Конституции РСФСР выражают право
вую позицию судей (курсив наш. — Л. В.), свободную от со	
1 См., например: Баранов В. М., Степанков В. Г. Указ. соч.; Степан
ков В. Г. Виды общетеоретических позиций. Н. Новгород, 2003; Туманов В. А.
Европейский Суд по правам человека: очерк организации и деятельности.
М., 2001; Щавинский Б. В. Правовая позиция в законотворчестве: значение,
техника выражения, проблемы реализации // Нормотворчество муници	
пальных образований России: содержание, техника, эффективность: сб. ст. /
под ред. В. М. Баранова. Н. Новгород, 2002; Карташов В. Н. Правовые пози	
ции Верховного Суда Российской Федерации по поводу применения судами
общей юрисдикции общепризнанных принципов и норм международного
права // Судебное правоприменение: проблемы теории и практики: сб. ст. /
под ред. В. М. Сырых. М., 2007; Власенко Н. А., Гринева А. В. Судебные право	
вые позиции: основы теории. М., 2009; и др.
2 Подробнее об этом см.: Кряжкова О. Н. Правовые позиции Консти	
туционного Суда РФ: теоретические основы и практика реализации суда	
ми. М., 2006. С. 6—17; Воронцова И. В. Современные взгляды ученых на
природу решений Конституционного Суда // Евразийский юридический
журнал. 2010. №8 (10). С. 76—80.