Управленческий учет

управленческий

учет

Москва

ИНФРА-М

2009

УчебНИк

Рекомендован 

Учебно-методическим объединением 

университетов России в качестве учебника 
для студентов высших учебных заведений, 

обучающихся по экономическим 
специальностям и направлениям 

Четвертое издание

Под редакцией заслуженного профессора МГУ А.Д. Шеремета

УДК 657(075.8)
ББК 65.052я73
 
У66

Управленческий учет: Учебник / А.Д. Шеремет, О.Е. Николаева, 

С.И. Полякова и др.; Под ред. А.Д. Шеремета. — 4-е изд., перераб. 
и доп.— М.: ИНФРА-М, 2009. — 429 с. — (Высшее образование).
ISBN 978-5-16-003451-5

Учебник представляет собой полное методическое руководство 

по ведению управленческого учета и анализа. Он написан 
коллективом ученых и педагогов кафедры учета, анализа и 
аудита экономического факультета МГУ им. М.В. Ломоносова, 
имеющих богатый опыт в обобщении теории и практики 
отечественного и зарубежного бухгалтерского учета и анализа 
деятельности предприятий. Содержит как теорию, так и практику 
управленческого учета. Каждая глава сопровождается резюме, 
контрольными вопросами или тестами.

Для студентов высших учебных заведений, обучающихся по 

экономическим специальностям и направлениям, руководителей 
всех уровней, бухгалтеров и экономистов, а также претендентов на 
получение аттестата профессионального бухгалтера и аудитора.

ББК 65.052я73

У66

© Коллектив авторов, 1999, 2001, 

2005, 2009

© Оформление. ИНФРА-М, 2009

ISBN 978-5-16-003451-5



ПРЕДИСЛОВИЕ

В странах с развитой рыночной экономикой управленческий 

учет уже давно сложился как относительно обособленная область 
экономической деятельности и как учебная дисциплина для подготовки профессиональных кадров. Во многих зарубежных учебных заведениях, в том числе университетах, школах эккаунтинга и 
менеджмента, дисциплина «Управленческий учет» —обязательный 
учебный курс.

Очевидно, что в России в условиях развития рыночных отно
шений и предпринимательства, ориентированного на получение 
прибыли, для повышения эффективности хозяйственной деятельности во всех сферах экономики требуется комплексное решение 
многочисленных проблем, связанных с управлением предприятием. Именно эти проблемы призван решать управленческий учет, 
основная цель которого — обеспечение руководителей всех уровней необходимой и своевременной информацией для принятия 
эффективных решений по управлению бизнесом.

В отечественной практике все более широко внедряют управ
ленческий учет на предприятиях, но, как правило, в неполном объеме. Некоторые составляющие управленческого учета под другими 
наименованиями и в несколько ином, чем за рубежом, ракурсе известны в России довольно давно. В предлагаемом учебнике впервые в нашей стране всеобъемлюще изложены теория и практика 
современного управленческого учета с отражением отечественной 
его специфики. Пока нет опубликованных работ, где было бы 
представлено целостное видение управленческого учета.

В учебнике рассмотрены проблемы, связанные с управлением 

современным предприятием и обеспечением информационной 
поддержки принятия управленческих решений. Содержание учебника в целом отражает пересмотренную типовую программу учебной подготовки профессиональных бухгалтеров Совета по торговле и развитию (ЮНКТАД) Организации Объединенных Наций в 
части курсов «Управленческий учет: основные концепции» и «Углубленное изучение управленческого учета».

Цель первого курса, как сказано в типовой программе, заклю
чается в том, чтобы заложить прочную основу количественных 



приемов и методов калькуляции себестоимости для целей хозяйственной деятельности и бухгалтерского учета, выработать навыки 
подготовки бухгалтерской информации, облегчающей принятие 
управленческих решений на всех уровнях для эффективного и экономичного распределения ограниченных людских и финансовых 
ресурсов организации. Для достижения этой цели предусматривается углубленное изучение вопроса о том, каким образом используется подготавливаемая информация. Поэтому ознакомление с 
сутью и практическим применением методов и способов управленческого и производственного учета осуществляется в контексте 
процесса принятия решений. По окончании данного курса слушатели должны уметь:

обсуждать роль производственного и управленческого учета и количественного анализа в пределах организации;
анализировать и решать различные проблемы принятия решений, касающиеся управленческого учета, методами и 
способами управленческого учета;
пользоваться различными классификациями для анализа 
затрат в организации;
описывать и применять принципы калькуляции себестоимости различных ресурсов, используемых в хозяйственной 
деятельности;
демонстрировать методы калькуляции себестоимости производства применительно к различным видам предприятий;
иллюстрировать и оценивать методы калькуляции с полным распределением затрат и по предельным затратам, 
а также другие методы и приемы калькуляции себестоимости для управленческих целей;
описывать, иллюстрировать и комментировать, каким образом калькуляцию себестоимости по нормативным затратам, составление смет и дисперсионный анализ можно 
применять в процессе планирования и контроля.

Цель курса углубленного изучения управленческого учета за
ключается в том, чтобы обучить слушателей готовить и анализировать данные управленческого учета, использовать их при планировании, контроле и принятии решений и корректировать их с 
учетом необходимых изменений. По окончании этого курса слушатели должны уметь:

применять методы управленческого учета для целей планирования, контроля и принятия решений;

•

•

•

•

•

•

•

•



толковать информацию, которую можно получить, используя эти методы;
объяснять, какие практические методы используют в настоящее время при принятии управленческих решений, 
а также какое влияние на подобные решения оказывает 
среда;
пересматривать задачи и роль управленческого учета как 
составной части системы деловой информации;
объяснять значения и последствия для бухгалтерского учета таких современных тенденций в управленческом учете, 
как появление глобальных стандартов управленческой деятельности;
объяснять характер и источники информации и анализировать ее для целей управленческого учета;
определять, какие виды затрат и методы можно использовать для принятия решений, и применять их в различных 
ситуациях;
выявлять, обсуждать и использовать набор методов назначения цен на продукцию применительно к конкретным ситуациям;
обсуждать характеристики стратегических решений управленческого учета;
обсуждать показатели результативности, которые применимы в различных ситуациях хозяйственной деятельности;
понимать роль управленческого учета в отражении нефинансовых показателей деятельности и таких нефинансовых 
целей предприятия, как природоохранные и социальные 
задачи.

В учебнике реализованы цели и требования типовой программы 

ЮНКТАД ООН как базового, так и углубленного курса. Этим объясняется некоторое несовпадение логики и тем учебника с программой «Управленческий учет» для специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». В учебнике даны дополнительные к 
программе темы, отражающие требования международных стандартов бухгалтерского образования Международной федерации 
бухгалтеров и типовой программы ЮНКТАД ООН.

Учебник написан преподавателями кафедры учета, анализа и 

аудита экономического факультета МГУ им.М.В. Ломоносова. Кафедра имеет большой опыт обобщения теории и практики отечественного и зарубежного бухгалтерского учета, написания учебников 

•

•

•

•

•

•

•

•

•

•

и учебных пособий, разработки методических материалов по преподаваемым учебным дисциплинам.

Учебник окажет помощь в решении основных проблем управ
ленческого учета и в постановке его на практике, будет полезен 
руководителям всех уровней, экономистам и бухгалтерам, преподавателям и студентам экономических вузов, слушателям системы 
повышения квалификации.

Авторский коллектив:
проф. А.Д. Шеремет (руководитель) — предисловие; гл. 1; 8, 
пп. 4, 10, 14;
доц. И.М. Волков — гл. 13, пп.1, 2, 3, 7;
проф. М.В. Грачева — гл. 13, пп. 4, 5, 6;
доц. И.М. Емельянов — гл. 16;
доц. О.Е. Николаева — гл. 5; 6; 11; 15;
доц. С.И. Полякова — гл. 7; 8, пп. 1, 2, 3, 5, 6, 7;
проф. В.П. Суйц — гл. 9;
доц. С.М. Шапигузов — гл. 2;
доц. Т.В. Шишкова — гл. 3; 4; 12.

В написании п. 8.4 принимал участие канд. экон. наук А.Б. Баев. 

В подготовке учебника к изданию принял участие канд. экон. наук 
М.Н. Тубольцев. 



ГЛаВа 1 
ХОЗЯЙСТВЕННЫЙ МЕХаНИЗМ 
КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГаНИЗаЦИИ

Предмет курса «Управленческий учет» — учетно-аналитическое обеспечение управленческих решений. Объект изучения — хозяйственная деятельность организации, точнее — коммерческой организации (предприятия). 
Вот почему, прежде чем начинать изучение управленческого учета, необходимо ознакомиться с хозяйственным механизмом управления коммерческой организации. 

1.1. 
ПРИНЦИПЫ РЫНОЧНОЙ эКОНОМИКИ И фИНаНСОВаЯ 
СРЕДа, В КОТОРОЙ РабОТаЕТ КОММЕРЧЕСКаЯ 
ОРГаНИЗаЦИЯ

За последние годы механизм развития народного хозяйства 

России радикально изменился, создается новая система регулирования общественного производства, соответствующая новым условиям хозяйствования. И хотя формирование экономических отношений рыночного типа не может быть просто скопировано из 
систем экономического регулирования развитых стран, а должно 
происходить с учетом особенностей современного экономического 
состояния России, основные принципы рыночной экономики остаются едиными для всего мирового рыночного хозяйства.

Применительно к России эти принципы могут быть сформули
рованы следующим образом.

Во-первых, достаточная экономическая и юридическая самосто
ятельность хозяйственных систем, особенно коммерческих организаций, при многообразии форм собственности и организаций. 
Это означает, что коммерческие организации (предприятия) самостоятельно формируют свою производственную программу, выбирают поставщиков, потребителей, посредников и других партнеров 
по хозяйственной деятельности, определяют договорные цены в 
рамках государственной политики цен, распоряжаются своей продукцией, ресурсами и доходами и т.п. Полная экономическая самостоятельность ограничена только законодательством и установленной системой налогообложения. Личный интерес — по суще



ству, главный мотив поведения предпринимателя. Необходима 
самоокупаемость и рентабельность организации.

Во-вторых, свободная конкуренция, ликвидация монополизма. Ме
рилом свободной конкуренции является единый для всех показатель эффективности авансированного капитала — средняя норма 
прибыли, точнее — средняя норма рентабельности как отношение 
прибыли к средней величине авансированного капитала.

В-третьих, свободное ценообразование, способное сбалансировать 

платежный спрос и предложение. К признакам свободного ценообразования относят как затраты на продукцию у производителя, 
так и платежеспособный спрос на эту продукцию. Проявление монополизма противоречит принципу свободного ценообразования.

В-четвертых, здоровая финансово-денежная система в стране, 

основной признак которой — отсутствие чрезмерной инфляции. 
Годовая инфляция 2–5%, как правило, присуща развитым рыночным странам, но чрезмерная или даже галопирующая инфляция 
требует принятия специальных мер со стороны государства для 
оздоровления финансово-денежной системы.

Наконец, в-пятых, отказ государства от административного 

вмешательства в хозяйственную деятельность организаций. Государственное регулирование экономики осуществляется при помощи экономических методов, прежде всего через систему налогообложения. Властные методы государство использует для формирования рыночной экономики, для охраны «правил игры», 
т.е. реализации принципов рыночной экономики.

Мировой опыт доказал жизненность и эффективность рыноч
ного механизма в обеспечении сбалансированности экономики, 
в рациональном использовании трудовых, материальных и финансовых ресурсов, в создании гибких производств, восприимчивых 
к запросам потребителей и достижениям научно-технического 
прогресса. Такая система стимулирует организации к решительным 
действиям в овладении новыми методами хозяйствования, перестройке деятельности. Коммерческая организация становится 
главным субъектом хозяйствования, независимым товаропроизводителем, экономическое пространство для которого практически 
неограниченно, но всецело зависит от умения работать безубыточно, адаптируясь к условиям изменяющейся экономической среды.

В новых условиях решения об объеме производства, цене, до
ходах и прибыли в значительной мере определяются конкурентной 



структурой рынка. В зарубежной литературе принято выделять восемь форм конкуренции:

1) чистая конкуренция;
2) чистая монополия;
3) монополистическая конкуренция с дифференциацией про
дукта;

4) монопсония;
5) монополия, практикующая дискриминацию;
6) двусторонняя монополия;
7) дуополия;
8) олигополия.
Чистую конкуренцию можно рассматривать лишь как идеал. Она 

требует однородности продукта, независимости в процессе принятия решений, большого числа участников (коммерческих организаций), свободы вступления в отрасль и выхода из нее. В качестве 
наиболее типичного примера обычно приводят продажу зерна и 
ценных бумаг.

Чистая монополия означает, что единственный производитель 

товара — монополист. Конкуренции как таковой нет, поскольку 
вступление в данную отрасль затруднено. Отсутствие конкурирующих фирм ослабляет стимул монополиста к нововведениям. 
Большинство чисто монопольных отраслей — это естественные 
монополии, которые подлежат общественному (государственному) 
регулированию.

При неоднородности продукта возникает монополистическая 

конкуренция с дифференциацией продукта.

Монопсония — структура рынка с монопольным покупателем. 

Например, для военной промышленности единственный покупатель — правительство.

Монополия, практикующая дискриминацию, продает один и тот 

же товар различным покупателям по разным ценам.

Двусторонняя монополия возникает, когда сталкиваются инте
ресы единственного покупателя и единственного производителя.

При дуополии производство сосредоточено в руках двух органи
заций.

Олигополия означает, что производство сосредоточено в руках 

небольшого числа крупных организаций.

Коммерческая организация — основное звено народного хозяй
ства, поставляющее продукцию как производственно-технического 
назначения, так и народного потребления, оказывающее услуги 
населению и обществу в целом. Коммерческое предприятие — это 

организация какого-либо дела с целью не только выпускать продукцию или оказывать услуги, но и получать прибыль, т.е. превышать доходы над расходами. Прибыль в рыночной экономике — 
главный мотивационный фактор. Причем в рыночных условиях 
коммерческое предприятие отвечает за свои операции всем обособленным имуществом, которое оно имеет либо в своей собственности, либо в хозяйственном ведении, либо в оперативном управлении.

Средство характеристики экономики предприятия — ведение 

счетов (бухгалтерию называют языком бизнеса), а основное ее требование — бережливость. Это требование обусловлено противоречием между ростом потребностей человека и ограниченностью 
ресурсов. Выполнить такое требование можно, принимая альтернативные решения, которые призвана готовить бухгалтерия, особенно при ведении управленческого учета.

В процессе хозяйственной деятельности коммерческое пред
приятие выполняет три основные функции: снабжение, производство и продажу (сбыт) продукции. Главная функция в рыночных 
условиях — продажа (сбыт) продукции, отсюда — важность маркетинговой деятельности. Основанный на маркетинговых исследованиях прогноз сбыта продукции определяет производственную 
программу предприятия, что, в свою очередь, определяет потребность этого предприятия в производственных ресурсах, материальных (средства труда и предметы труда) и трудовых (наемная рабочая сила) ресурсах. 

Процесс хозяйственной деятельности отражается в денежном 

процессе, или кругообороте финансовых ресурсов, который фиксируется при помощи бухгалтерского учета. К основным этапам 
бухгалтерского учета, отражающим экономические циклы на коммерческом предприятии, относят:

учет заготовления материальных ресурсов;
учет производственных запасов на складах;
учет производства;
учет складских остатков готовой продукции;
учет реализации (продажи) с вытекающими отсюда расчетными отношениями.

Внешнеэкономические условия деятельности коммерческого 

предприятия характеризуются тремя рынками:

1) финансовым рынком;
2) рынком купли;
3) рынком продаж.

•
•
•
•
•