Бухгалтерский учет

УДК 657.22(075.8)
ББК 65.052я73
 
Б94

Авторы: П.Г. Пономаренко, А.В. Медведев, А.Н. Трофимова, 
Н.Н. Затолгутская, Н.В. Пузенко

Рецензенты: кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита Могилевского государственного университета продовольствия (заведующая кафедрой кандидат экономических наук доцент Т.И. Сушко); кандидат экономических наук доцент А.Н. Соболевская (Белорусский государственный экономический университет)

Все права на данное издание защищены. Воспроизведение всей книги 
или любой ее части не может быть осуществлено без разрешения издате льства

Бухгалтерский учет : учебник / П. Г. Пономаренко
Б94 [и др.]; под общей редакцией П. Г. Пономаренко. – 
Минск : Выш. шк., 2013.  – 543 с. : ил.
 
 
ISBN 978-985-06-2194-8.

Излагаются основы теории бухгалтерского учета, организационное построение и методология учета активов, собственного капитала, 
обязательств, доходов и расходов, а также порядок составления бухгалтерской отчетности. Учебный материал подготовлен в соответствии с 
программой дисциплины, новыми нормативными документами. Использованы национальные и международные стандарты финансовой 
отчетности и бухгалтерского учета.
Для студентов экономических специальностей учреждений высшего образования. Полезно преподавателям, аспирантам, а также 
практическим работникам.

УДК 657.22(075.8)
ББК 65.052я73

ISBN 978-985-06-2194-8 
© Пономаренко П.Г., Медведев А.В., 
 
Трофимова А.Н., Затолгутская Н.Н.,
 
Пузенко Н.В., 2013
 
© Оформление. УП «Издательство
 
“Вы шэйшая школа”», 2013

ÏÐÅÄÈÑËÎÂÈÅ

Бухгалтерский учет является одной из функций управления. 
Его часто называют языком бизнеса. И это действительно так. 
Бухгалтерская отчетность нужна собственникам, акционерам, 
инвесторам и деловым партнерам для оценки финансового состояния организации, с которой они имеют прямые или косвенные контрагентские отношения. Владея такой информацией, потенциальные инвесторы могут спрогнозировать надежность инвестиций, а деловые круги – прочность партнерских отношений.
Знание бухгалтерского учета важно не только для профессиональных бухгалтеров и аудиторов, но и для финансистов, 
менеджеров, работников коммерческой и маркетинговой 
служб. Пользователям учетной информации необходимо знать 
объекты бухгалтерского учета и основополагающие принципы 
обработки данных об их состоянии и изменении; порядок систематизации учетной информации; методику формирования 
отчетных показателей и критерии оценки их достоверности; 
содержание бухгалтерской отчетности и порядок оценки статей бухгалтерского баланса.
Цель настоящего издания – оказать помощь студентам и 
специалистам в познании объектов бухгалтерского учета в коммерческих организациях, а также принципов, методик и приемов обработки и систематизации учетной информации.
В учебнике изложен материал по дисциплине «Бухгалтерский учет», предусмотренный типовыми учебными планами 
для студентов экономических специальностей: раскрыты основополагающие принципы, методики и организация бухгалтерского учета в соответствии с типовой учебной программой, 
 утвержденной Министерством образования Республики Беларусь. Логичность, доступность изложения и научная обоснованность материала, ориентация учетной информации на нужды управления и подкрепление теоретических выкладок расчетами и примерами делают книгу полезной не только для студентов, но и для практических работников.
Учебник состоит из двух частей. В первой части рассматриваются теоретические основы бухгалтерского учета, определяющие его предмет, объекты, методы ведения и способы организации. Во второй части представлен базовый курс бухгалтерского учета, в котором раскрыты методики оценки и учета его 

объектов: основных средств, нематериальных и финансовых 
активов, расчетов с юридическими и физическими лицами, а 
также с банками по выданным кредитам; производственных 
запасов, затрат, готовой продукции, доходов, расходов, прибыли и собственного капитала.
Работу с книгой рекомендуется организовать следующим 
образом.
Изучение каждой главы целесообразно начинать с усвоения основных понятий, терминов и категорий бухгалтерского 
учета, а также взаимосвязи между содержанием объектов и 
организацией их учета. Для большей наглядности и возможности быстрого поиска основные учетные термины и понятия 
в тексте выделены курсивом либо взяты в рамки.
Затем необходимо изучить классификацию объектов учета и 
порядок их оценки. Классификация объектов дает ключ к познанию признаков, по которым должна группироваться учетная 
и отчетная информация. Усвоение принципов оценки объектов 
важно для понимания методики и организации их учета.
После ознакомления с учетными категориями и понятиями 
следует усвоить организацию документирования операций, а 
также методы контроля над хозяйственными процессами и 
средствами организации.
Работая с книгой, читатель должен познать методику учета 
активов, собственного капитала, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных процессов в организациях, осуществляющих производственную и торговую деятельность. Для лучшего 
усвоения методики бухгалтерского учета в текстовой части 
книги даны схемы ведения бухгалтерских записей на счетах и 
формы бухгалтерских расчетов с цифровыми данными и с объяснением последовательности выполнения учетных процедур. 
При изучении учебного материала важно понять логику 
бухгалтерского учета отдельных его объектов. Для наглядного 
восприятия методологии и последовательности учетных записей корреспонденция счетов бухгалтерского учета сгруппирована исходя из принципов систематизации информации по 
счетам. Это поможет разобраться в  информационных связях 
между объектами бухгалтерского учета. Для уточнения названия и кодов счетов в приложении приведен типовой план счетов бухгалтерского учета.
Систематизации полученных знаний и лучшему усвоению 
учебного материала призваны содействовать вопросы, сформулированные в конце каждой главы. Читателю необходимо про

думать ответы на них и убедиться в правильности понимания 
специальной терминологии.
Для проверки глубины усвоения учебного материала в конце каждой главы приведены тесты с ответами на них. Решение тестовых заданий позволяет выявить проблемные вопросы и недостаточно усвоенные методики учета, для изучения 
которых читателю необходимо повторно обратиться к изложенному материалу.
Данное издание будет полезным для студентов, учащихся 
колледжей и техникумов, а также практических работников.
Книга написана преподавателями кафедры бухгалтерского 
учета учреждения образования «Белорусский торгово-экономический университет потребительской кооперации». Ее авторами являются: доцент П.Г. Пономаренко (предисловие, 
гл. 11, § 16.3, гл. 17, приложения); доцент А.В. Медведев 
(гл. 1–4, 6‚ 7, § 2.1, 2.2, 3.1–3.3 совместно с П.Г. Пономаренко); доцент А.Н. Трофимова (гл. 12–15, § 14.1 и 14.3 совместно с П.Г. Пономаренко); доцент Н.Н. Затолгутская (гл. 10, 
§ 16.1, 16.2, гл. 18, § 10.2, 10.5, 16.1.3−16.1.5, 16.2.5 совместно 
с П.Г. Пономаренко); доцент Н.В. Пузенко (гл. 5, 8, 9). 

Авторы

Ðàçäåë 1
ÎÑÍÎÂÛ ÒÅÎÐÈÈ ÁÓÕÃÀËÒÅÐÑÊÎÃÎ Ó×ÅÒÀ

Ãëàâà 1. ÁÓÕÃÀËÒÅÐÑÊÈÉ Ó×ÅÒ 
 ÑÈÑÒÅÌÅ ÓÏÐÀÂËÅÍÈß ÎÐÃÀÍÈÇÀÖÈÅÉ

1.1. Âîçíèêíîâåíèå ó÷åòà 
è èñòîðè÷åñêèå ýòàïû åãî ðàçâèòèÿ

Основой развития человеческого общества является процесс общественного воспроизводства, который состоит из непрерывно возобновляющихся процессов производства, обмена и потребления. Чтобы управлять этими процессами, необходимо иметь о них информацию. Информация, характеризующая фактическое состояние хозяйственной деятельности, 
возникает в системе хозяйственного учета, который относится 
к важнейшим функциям управления экономикой. 
Возникновение хозяйственного учета было исторически 
предопределено, так как общество на каждом этапе своего 
развития не могло развиваться, не располагая информацией 
о наличии и использовании своих ресурсов, существовании 
источников их возмещения. В рамках каждой исторической 
формации общество исходило из достигнутого уровня развития производительных сил и характера производственных 
отношений. Соответственно этому определялись цели и задачи учета. Вместе с изменениями общественного способа 
производства возникают и меняются содержание, методы и 
формы учета, совершенствуются технические средства его 
ведения.
Учету всегда были присущи функции наблюдения, измерения и регистрации фактов хозяйственной жизни, которые дополнились позднее необходимостью группировки и обобщения информации об этих фактах. 
Практическая реализация функций наблюдения, измерения 
и регистрации позволяла сформировать количественную информацию о наблюдаемых явлениях, что до определенного 
момента удовлетворяло потребности хозяйственной жизни. 
Однако по мере развития производственных отношений воз

никла необходимость получать более качественную информацию на базе соизмерения количественно разнородных хозяйственных операций. Появление денег в качестве всеобщего 
эквивалента позволило осуществить обобщение фактов хозяйственной жизни, их группировку и приступить анализу 
данных фактов. Это обстоятельство привело к возникновению 
понятия хозяйственного учета.

Õîçÿéñòâåííûé ó÷åò – ñèñòåìà êîëè÷åñòâåííîãî îòðàæåíèÿ è 
êà÷åñòâåííîé õàðàêòåðèñòèêè õîçÿéñòâåííîé äåÿòåëüíîñòè îðãàíèçàöèè ñ öåëüþ êîíòðîëÿ è ýôôåêòèâíîãî óïðàâëåíèÿ åþ. 

Назначение хозяйственного учета проявляется в том, что 
посредством наблюдения, измерения, регистрации и обобщения информации о фактах хозяйственной жизни систематизируются данные, которые используются для планирования, 
анализа, контроля и регулиро вания хозяйственной деятельности организации.
Развитие учета как практики и науки связано с потребностями человека в знаниях такого рода при осуществлении 
хозяйствен ной деятельности. Поэтому хозяйственный учет является неиз менным спутником любой цивилизации. 
Появление хозяйственного учета ученые относят к четвертому тысячелетию до н.э. Подтверждение тому нашли археологи, расшифровавшие шумерское письмо на глиняных табличках, называемых клинописью. Самые ранние записи клинописью принадлежат храмовым чиновникам Междуречья, 
которые подсчитывали, сколько зерна, масла и мяса произведено в хозяйстве, сколько выдано работникам на пропитание, 
сколько осталось в распоряжении храма.
Развитие счетоводства как практической деятельности в 
области учета было вызвано потребностями жизни. Материальными предпосылками становления хозяйственного учета 
явился распад родового строя, появление семьи и отношений 
собственности. Для сохранности и рационального использования своего хозяйства собственник стремился к периодическому пересчету имущества.
Ученые выделяют шесть исторических этапов развития хозяйственного учета, на каждом из которых он становился точнее и совершеннее (табл. 1).

Таблица 1

Характеристика исторических этапов развития хозяйственного учета

Этапы развития 
бухгалтерского учета
Краткая характеристика этапов

1
2

1. Натуралистический 
(4000 до н.э. – 500 до 
н. э.)

Мышление бухгалтера примитивно, он отражает то, что видит. Возникает понятие факта 
хозяйственной жизни, который должен быть 
отражен в учете. Все факты делятся на факты 
состояния, действия и события. Для регистрации фактов появляются первые счета. Зарождаются инвентаризация и материальные счета

2. Стоимостный 
(500 до н.э. – 1300)
Появление денег привело к возникновению нового приема – оценки. Факт хозяйственной жизни раздвоился. Он стал отражаться в натуральном и денежном измерениях. Денежная оценка 
вносит в учет условность, создавая основу для 
научных изысканий. Учет делится на патримональный (акцент на учет имущества, а деньги 
используются как мера его стоимости) и камеральный (акцент на отражение прихода и расхода денег, а деньги служат средством платежа). 
Счета ведутся в натуральном и стоимостном измерении

3. Диграфический 
(1300–1850)
Патримональный учет разделился на униграфический (простая запись) и диграфический 
(двойная запись). Диграфический учет становится основой дальнейшего развития учета, 
когда все факты хозяйственной жизни фиксируются в учете дважды на одинаковую сумму. 
Это позволило объективно оценивать результат хозяйственной деятельности и контролировать сохранность имущества. В плане счетов 
появились условные счета (счета порядка и 
метода); счета собственных средств (счет капитала и счет прибылей и убытков); факты хозяйственной жизни регистрировались в учетных регистрах различными способами (систематические, хронологические записи). Возникают понятия дебиторской и кредиторской 
задолженности

4. Теоретико-практический (1850–1900) 
Происходит выделение трех теорий: юридической (цель учета – контроль деятельности хозяйствующих субъектов, факты хозяйственной жизни истолковываются с позиций юриспруденции); 
экономической (учет – это часть политэкономии, цель учета – выявление эффективности хозяй

1
2

ственных процессов, факты хозяйственной жизни 
рассматриваются с позиций экономики); балансовой (учетная процедура становится целью, методом и предметом учета, научная сторона учета – 
максимально точная формализация учетной процедуры). Расширяется классификация счетов, создается план счетов организаций, развиваются 
различные формы счетоводства, возникают условные категории (баланс, прибыль, себестоимость и 
т.п.). Результатом теоретических изысканий становится отдаление практики учета от реальной действительности, но с тем, чтобы лучше понять и 
эффективнее воздействовать на нее

5. Научный (1900–1950)
Закладываются основы бухгалтерской науки 
(счетоведения), сформулирован и обоснован ее 
категорийный аппарат. Экономическое понимание учета начинает преобладать над юридическим. Возникает необходимость подтверждения 
данных учета, что ведет к возникновению современного аудита. Усиливается значение учета затрат и калькуляции себестоимости работ и услуг. Создается система стандарт-кост, методы 
директ-костинга, метод учета затрат по центрам 
ответственности. Появляется налоговое законодательство и вводится регламентация бухгалтерского учета

6. Современный (с 1950)
Развивается динамическая и статическая трактовка баланса, возникает управленческий учет, 
появляются международные стандарты финансовой отчетности, создаются системы национального счетоводства. Под их воздействием 
формируется налоговый учет. Меняется природа 
счетов, происходит переход от учета предприятий к учету всего народного хозяйства; счета перестают отражать юридические явления и начинают концентрировать движение информации, 
учет становится частью информационной системы управления организацией. На этом этапе создаются профессиональные организации бухгалтеров, формируется профессиональная этика 
бухгалтеров, 
появляются 
профессиональные 
символы 

Переломным моментом в эволюции учета стало изобретение в середине XV в. книгопечатания. Одной из первых печатных книг в области бухгалтерского учета считается трактат 

Окончание табл. 1

«О счетах и записях». Он написан францисканским монахом, 
математиком Лукой Пачоли и издан в Венеции в 1494 г. Пачоли в своей работе описал способ двойной записи для ведения 
учета торговых операций и применение баланса, сформулировал цели учета, главными из которых он считал получение информации о состоянии дел и определение финансового результата совершаемых сделок. 
Трактат «О счетах и записях» содержал знания об учете на 
тот период. Они стали распространяться по другим странам и 
получили дальнейшее развитие. С этих времен в учете закрепились многие термины, имеющие итальянское (латинское) происхождение, такие как «дебет» – он должен; «кредит» – он верит; «сальдо» – расчет, остаток; «калькуляция» – подсчет и др.
С развитием бухгалтерского учета связаны имена: 
 • итальянского теоретика и юриста Ф. Вилла (определил 
цель учета в контроле за движением хозяйственных ценностей 
с начала периода и регистрации всех доходов и расходов); 
 • швейцарского ученого И.Ф. Шера (считал, что бухгалтерия – это историография хозяйственной жизни, изложенная законом систематизации счетов и делением их на активные и 
пассивные, а также порядком записи на них); 
 • французских ученых Е. Леоте и А. Гильбо (выдвинули 
доктрину трех функций счета: счетоводной, социальной и экономической); 
 • английских ученых Д.С. Миля и Г. Спенсера (выдвинули 
концепцию, согласно которой в основе бухгалтерского учета 
лежат некие механические или органические процессы);
 • американского ученого Д. Скотта (разработал положения, 
которые должны обеспечить связь учета с экономической и 
правовой средой, в которой приходится работать бухгалтеру. 
Эти положения получили широкое признание и привели к разработке общепринятых учетных принципов);
 • русского советского ученого М.Х. Жебрака (создал нормативный метод учета затрат и калькуляции себестоимости);
 • русского советского ученого Э.К. Гильде (рассматривал 
учет как базовое средство всей системы управления организацией);
 • многих других ученых.
С момента возникновения и по сегодняшний день хозяйственный учет развивается и совершенствуется. Стало очевидным разделение хозяйственного учета на финансовый учет, 
статистику (изучает хозяйственные процессы на макроуровне,