Налогообложение организаций и физических лиц

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ 
ОРГАНИЗАЦИЙ 
И ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

Москва 
ИНФРА-М 
2014

Учебное пособие

Под редакцией Т.Е. Косаревой

Издание восьмое, исправленное и дополненное

Рекомендовано 
УМО вузов России по образованию в области 
финансов, учета и мировой экономики в качестве  
учебного пособия для студентов, обучающихся  
по направлению «Экономика»

Налогообложение организаций и физических лиц: Учеб. 
пособие / Под ред. Т.Е. Косаревой. – 8-е изд., испр. и доп. — 
М.: ИНФРАМ, 2014. — 240 с. — (Высшее образование: 
Бакалавриат). — DOI 10.12737/2475 (www.doi.org).

ISBN 978-5-16-006546-5 (print)
ISBN 978-5-16-101004-4 (online)
Книга позволяет усвоить основы теории налогообложения, правовое обеспечение. В ней систематизированно изложен порядок исчисления и уплаты федеральных, региональных и местных налогов 
организациями и физическими лицами с учетом последних изменений. 
Показана ответственность плательщиков при уплате налогов, и дан 
перечень штрафных санкций при нарушении налогового законодательства. Описана роль налоговых поступлений в бюджет. Восьмое 
издание дополнено последними изменениями в законодательстве по 
состоянию на 1 января 2013 г.
Издание может быть использовано в качестве учебника для обучающихся по курсу «Налоги и налогообложение», а также предпринимателями и работниками финансовых служб предприятий и организаций.
ББК 65.261.4я73

А в т о р с к и й  к о л л е к т и в:
Т.Е. Косарева, Л.А. Юринова, Л.Г. Баранова, Н.Д. Макаров, 
В.А. Федосов, А.С. Черноусов.
Авторский коллектив предшествующего издания:
Т.Е. Косарева, Л.А. Юринова, Л.Г. Баранова, О.В. Врублевская, 
Н.В. Крепышева, Н.Д. Макаров, В.А. Федосов, М.А. Кузьмин.

Р е ц е н з е н т ы:
Л.И. Гончаренко, д-р экон. наук, профессор, зав. кафедрой 
Финансового университета при Правительстве РФ;
Н.Г. Иванова, д-р экон. наук, профессор, зав. кафедрой СанктПетербергского государственного экономического университета;
Л.П. Кроливецкая, д-р экон. наук, профессор, зав. кафедрой АОУ 
ВПО Ленинградской области «Государственный институт экономики, права и технологии»;
Е.А. Федоров, профессор, зав. кафедрой Санкт-Петербургского 
университета путей сообщения.

Н23

УДК 336.11.5(075.8)
ББК 65.261.4я73
 
Н23

ISBN 978-5-16-006546-5 (print)
ISBN 978-5-16-101004-4 (online)
© Коллектив авторов, 2014

Предисловие

Российская налоговая система в процессе рыночных преобразо
ваний прошла большой путь своего развития. За прошедший период 
реформ, принятый Налоговый кодекс РФ (НК РФ), к сожалению, 
сохраняет принципиальные недостатки действующей налоговой 
системы, связанные в основном с чрезмерно большой ролью косвенных налогов и формированием доходной части бюджета преимущественно за счет налоговых платежей, вносимых юридическими 
лицами. За реформируемый период изменения, которым подверглась 
налоговая система, оказывали чрезмерное давление на производство, 
слабо способствовали стимулированию его роста, в условиях мирового 
экономического кризиса оказались не способны решать масштабные 
задачи обеспечения налоговыми доходами бюджеты всех уровней.

Вполне очевидно, что в сложившихся условиях перед государством 

стоят чрезвычайно остро задачи по выводу страны из кризиса. Реализация этих задач возможна лишь при проведении жестко управляемой налоговой реформы как одного из важных инструментов 
государственного регулирования экономики.

Реформирование налоговой системы в этот период будет под
вергнуто изменениям в силу того, что в стране наблюдается замедление 
инвестиционных и инновационных процессов в экономике, а налоговое изъятие из ВВП на макроэкономическом уровне достигло уже 
предельного уровня. На повестку дня выдвигается совершенно иной 
подход к структуре налогообложения. Особенно остро жизнь ставит 
вопросы постепенного переноса налогового бремени с юридических 
на физических лиц, а также существенного снижения обложения 
налогами труда и производства путем введения природной ренты на 
недропользователей.

В работе уделяется внимание историческим аспектам возникно
вения, становления и развития налогов. Излагаются практические и 
теоретические проблемы налогообложения на современном этапе 
развития государства и общества. Раскрываются сущность и функции 
налогов, их виды, действующая методика расчета, место и роль налогов в условиях рыночной экономики. Оценка на современном этапе 
развития государства позволяет составить представление о налоговом 
механизме, а также о налоговой политике Российской Федерации 
(РФ) в современных условиях. На этой основе раскрываются налоговые отношения, возникающие у государства с организациями 
и физическими лицами, с учетом особенностей и льгот, действующих 
в соответствии с НК РФ.

Значительное внимание отведено рассмотрению специальных 

налоговых режимов, что позволяет читателю получить глубокие 
знания по теории и практике налогообложения в этой сфере.

В заключительной главе работы рассматривается налоговый 

контроль — важнейший элемент процесса обеспечения налогового 
законодательства.

Подобный подход обусловил структурное содержание работы, 

позволяющей, как мы надеемся, предпринимателям, работникам 
финансовых служб предприятий и организаций, студентам, аспирантам, преподавателям и всем интересующимся проблемами теории 
и практики налогообложения получить ответы на актуальные вопросы.

Авторский коллектив:
Баранова Л.Т., доцент — гл. 4, п. 5.4, 5.6, гл. 6, гл. 7, гл. 11.
Косарева Т.Е., профессор — п. 5.1–5.3, 5.5, гл. 8, гл. 10, гл. 12–16.
Макаров Н.Д., доцент — предисловие, заключение.
Федосов В.А., доцент — гл. 2.
Черноусов А.С. — п. 9.7.
Юринова Л.А., профессор — гл. 1, гл. 3, п. 9.1–9.6.

раздел I

НАлоГовАЯ сисТеМА 

россиЙсКоЙ ФедерАЦии

и НАлоГовАЯ ПолиТиКА ГосУдАрсТвА

Глава 1

ХАрАКТерисТиКА НАлоГовоЙ сисТеМы

1.1. Содержание налогов, налоговая политика

Налоги являются неотъемлемой частью общественно-хозяй
ственной жизни. От них в определенной части зависит благополучие 
граждан, предприятий и государства в целом.

Налоги — важная экономическая категория. Они исторически 

связаны с появлением государства и выполнением целого ряда общегосударственных функций. Минимальный размер налогового 
бремени определяется суммой расходов государства на исполнение 
минимума его функций: управление, оборона, суд, охрана порядка 
и т.п. Чем совершеннее государство, чем шире круг задач, стоящих 
перед государственным аппаратом, тем больше денежных ресурсов 
мобилизуется с целью формирования денежного фонда, используемого 
государством для выполнения своих функций.

Однако налоги нельзя сводить только к денежным отношениям. 

Это прежде всего совокупность финансовых отношений, которые 
складываются в процессе перераспределения совокупного дохода 
общества с целью создания общегосударственного фонда для финансирования общественных функций. Наиболее лаконичным и верным 
с теоретических позиций можно считать следующее определение. 
«Налоги — императивные денежные отношения, в процессе которых 
образуется бюджетный фонд, без предоставления субъекту налога 
какого-либо эквивалента»1.

В развитие этого определения следует привести понятие налога, 

данное в части первой НК РФ. Под налогом понимается обязательный, 
индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций 
и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве 
собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления 
денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности 
государства и муниципальных образований.

1 Бюджетная система Российской Федерации: Учебник. М.: Юрайт, 1999. С. 119.

Первый сущностный признак налога — императивность. Импе
ративность предполагает отношения власти и подчинения. Это 
означает, что субъект не вправе отказаться от выполнения обязанностей по уплате налога. Второй признак — смена формы собственности. Посредством налогов часть собственности индивидуума (корпорации) в денежной форме переходит в государственную. Любая 
налоговая система, представленная отдельными видами налогов, 
отличается безвозвратностью, т.е. уплаченная сумма налога никогда 
не возвращается субъекту налога. Поступая в бюджетный фонд, налоги 
обезличиваются, т.е. это не целевые отношения, что отличает их 
от сборов. Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый 
с организаций и физических лиц, уплата которого является одним 
из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления и другими 
уполномоченными органами и должностными лицами юридически 
значимых действий и выдачу разрешений (лицензий).

Для решения общегосударственных задач налоговая система должна 

подчиняться классическим принципам налогообложения, выработанным А. Смитом:
• «Подданные государства должны по возможности соответственно 

своей способности и силам участвовать в содержании правительства, т.е. соответственно доходу, каким они пользуются под 
покровительством и защитой государства… Соблюдение этого 
положения или пренебрежение им приводит к так называемому 
равенству или неравенству обложения…

• Налог, который обязывается уплачивать отдельное лицо, должен 

быть точно определен, а не произволен. Срок уплаты, способ 
платежа и сумма платежа — все это должно быть ясно и определенно для плательщика и для всякого другого лица.

• Каждый налог должен взиматься в то время и тем способом, когда 

и как плательщику должно быть удобнее всего оплатить его.

• Каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он 

брал и удерживал из карманов народа возможно меньше сверх 
того, что он приносит казначейству государства»1.
Можно с уверенностью сказать, что эти принципы приобрели 

особую актуальность в настоящее время. Нарушение их приводит 
к обременительности налогов, тормозит инвестиционный процесс, 
ведет к серьезному расслоению общества.

Основу налогообложения составляют элементы налога. Основными 

их них являются:

1 Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М.: Госкомиздат, 

1962. Т. 5. С. 25.

• субъект налога (налогоплательщик) — физическое или юридическое 

лицо, выполняющее возложенные на него обязательства по уплате 
налога в бюджетный фонд;

• объект обложения — доход, земельная рента, добавленная стои
мость, имущество и т.п., облагаемые налогом;

• источник налога — доход налогоплательщика, из которого вносится 

оклад налога;

• единица обложения — часть объекта, принимаемая за основу при 

исчислении налога. В нормативных документах представляет 
налогооблагаемую базу;

• ставка налога — размер налога с единицы обложения. Ставка 

может устанавливаться в абсолютных суммах (в рублях) либо 
в процентах. Различают твердые, пропорциональные, прогрессивные и регрессивные ставки;

• оклад налога — общая сумма налоговых изъятий на одного пла
тельщика с единицы обложения за определенный период времени;

• налоговая льгота — уменьшение налогового бремени вплоть до ну
левого. Спектр льгот довольно широк: это и понижение ставок, 
уменьшение налогооблагаемой базы за счет вывода из нее отдельных 
объектов, освобождение от налога отдельных категорий плательщиков, налоговые каникулы;

• налоговый период — время, определяющее период исчисления 

оклада налога и сроки уплаты его в бюджет (один раз в месяц, 
ежеквартально, один раз в год);

• налоговая санкция — увеличение налогового бремени при установ
лении факта нарушения налогового законодательства.
Сущность налогов проявляется в их функциях. Главной функцией 

является фискальная, обеспечивающая формирование доходной базы 
бюджетного фонда государства. Так, в 2007 и 2008 гг. доходная часть 
федерального бюджета РФ на 94,3% была сформирована за счет налоговых платежей (с учетом ввозных и вывозных таможенных пошлин), 
в 2010 г. — 82% (прогноз), в 2011 г. — 83% (прогноз). Такой уровень 
налоговых поступлений характерен для всех государств, формируя 
от 80 до 95% доходов их бюджетов. Это свидетельство большой фискальной значимости налогов. Однако следует говорить не о снижении 
фискальной значимости налогов, а о снижении налогового бремени 
и расширении налоговой базы.

Уровень налогового бремени в международной статистике опре
деляется показателем удельного веса налоговых поступлений в ВВП. 
В середине 90-х гг. доля налоговых доходов в ВВП (с учетом социальных 
отчислений) составила в странах ЕС — 40,8%; в США — 29,8% 
(в 2009 г. — 24%); в Швеции — 55,3% (в 2009 г. — 46,4%).

В России в эти же годы на начальном этапе становления налоговой 

системы доля налоговых доходов в ВВП составляла 40%. В дальнейшем 

происходило ее снижение: в 2004 г. этот показатель равнялся 35%; 
в 2005 и 2006 гг. — 36,9%. В основных направлениях налоговой политики на плановый период 2011–2013 гг. предусмотрено снижение 
налогового бремени до 30% ВВП.

На определенном этапе развития, когда государство стало активно 

участвовать в организации хозяйственной жизни страны, проявляется 
регулирующая функция налогов. Эта функция реализуется через проведение целенаправленной налоговой политики, стимулирующей 
приоритетное развитие отдельных отраслей и зон, отдельных видов 
деятельности, решения социальных задач путем применения льготных 
режимов налогообложения, предоставления налоговых льгот, снижения ставок налогов. Налоги должны быть важным инструментом, 
способствующим антицикличности в экономике, и регулятором 
инвестиций. С помощью налогового регулирования государство 
должно создать необходимые условия для ускорения накопления 
капитала в наиболее перспективных с точки зрения научно-технического прогресса отраслях, а также малорентабельных, но социально 
необходимых сферах производства.

Важное место в познании налогов занимает их классификация, 

т.е. группировка налогов по различным признакам. Классификация 
имеет и практическое применение, так как дает возможность для 
проведения необходимых аналитических расчетов, составления отчетности и т.д.

Наиболее распространенной классификацией налогов является 

их разделение на прямые и косвенные. В основе этого лежит признак 
перелагаемости налогов, т.е. теоретическая возможность переложения 
налога с номинального плательщика на конечного потребителя. Это 
характерно для косвенных налогов, которые устанавливаются в виде 
надбавки к цене или тарифу и взимаются в процессе потребления 
товаров и услуг. К косвенным налогам относятся акцизы, налог на добавленную стоимость.

Прямые налоги непосредственно падают на плательщика (произ
водителя) и не могут быть переложены путем увеличения продажной 
цены товаров. Прямыми являются налог на прибыль, доход, налог 
на имущество и др.

Соотношение между прямыми и косвенными налогами зависит 

от состояния экономики и проводимой налоговой политики. Преобладание прямых налогов характерно для стабильной экономики, 
в период экономических кризисов происходит рост косвенных налогов. То есть чем выше уровень экономического развития страны, 
тем больший удельный вес в общей сумме налоговых поступлений 
занимают прямые налоги.

В налоговых доходах федерального бюджета РФ косвенные налоги 

весьма значимы.

Так, в доходах федерального бюджета доля налога на добавленную 

стоимость (основного косвенного налога) характеризуется следующими показателями: 2007 г. — 29,7%; 2008 г. — 22,9; 2009 г. — 27,9; 
2010 г. — 41; в 2011 г. — 39%; в 2013 г. — 33,9%.

Налоги могут группироваться в зависимости от субъекта уплаты, 

т.е. налоги, уплачиваемые юридическими лицами и физическими 
лицами. По объекту обложения налоги группируются следующим образом: налоги на имущество, налог на прибыль (доход), налог на землю 
и др. По принадлежности к уровням управления и власти налоги делятся 
на федеральные, субъектов РФ и местные.

Важным классификационным признаком является отражение 

полноты прав использования налогов, входящих в налоговую систему 
РФ. Различаются налоги закрепленные и регулирующие. Закрепленные — 
это налоги, которые полностью в твердо фиксированной доле (в процентах) на постоянной либо долгосрочной основе поступают в соответствующий бюджет. Регулирующие представляют собой налоги, 
используемые для регулирования доходной базы нижестоящих бюджетов в виде процентных отчислений от налогов по ставкам (нормативам), утвержденным в установленном прядке на очередной финансовый год. Возможно применение и других классификационных 
признаков при группировке налогов (рис. 1.1).

Любое государство, концентрированно выражая интересы обще
ства в различных сферах жизнедеятельности, вырабатывает и реализует соответствующую политику — экономическую, военную, социальную, международную и др. Одни из основных в процессе государственного регулирования — финансовые механизмы, которые 
непосредственно воплощаются в финансовой и налоговой политике 
государства.

Классификационные признаки

Субъект 
налога

Объект 

обложения
Вид ставки
Способ 

обложения

Источник 

уплаты

Назначение

Принад
лежность к 

уровням 
власти и 
управления

Право 

использования сумм 
налоговых 

поступлений

Возможность 
переложения

• Физические 
лица
• Юридические 
лица

• Операции 
по реализации
• Имущество
• Прибыль
• Стоимость 
реализованной 
продукции
• Доход
• Средство 
потребления

• Пропор- 
циональные
• Прогрессивные
• Регрессивные
• Твердые

• Кадастровый
• Декларационный
• У источника 
выплаты 
дохода

• Выручка 
от продаж
• Себестоимость 
• Заработная 
плата
• Индивидуальный 
доход
• Прибыль

• Общие
• Целевые

• Федеральные
• Региональные
• Местные

• Закрепленные
• Регулирующие

• Прямые
• Косвенные

рис. 1.1. Классификация налогов

Налоговая политика государства — это косвенный метод государ
ственного регулирования экономики, система актов и мероприятий, 
проводимых государством в области налогов, направленных на реализацию определенных задач, стоящих перед обществом. Определив 
цели и задачи налоговой политики, государство выбирает методы ее 
осуществления.

Задачи налоговой политики заключаются в обеспечении государства 

финансовыми ресурсами, создании условий для регулирования хозяйственной жизни в стране, в сглаживании возникающего в процессе 
рыночных отношений неравенства в уровнях дохода населения.

В настоящее время налоговая политика ведущих стран с развитой 

экономикой опирается на теоретические постулаты экономики предложения, рациональным зерном которой является предложение борьбы 
с кризисными явлениями в экономике (инфляция, снижение темпов 
экономического роста, безработица, рост «теневой» экономики) 
путем радикального снижения предельных ставок налогов. Это должно 
способствовать усилению стимула к производственной деятельности, 
расширению налоговой базы плательщиков, что в свою очередь 
приведет к увеличению поступлений в бюджет.

Кроме снижения налоговых ставок экономика предложений ори
ентирована на замену кейнсианской концепции налогообложения, 
основанной на активной фискальной политике государства, неоклассической концепцией налоговой нейтральности, в основе которой 
лежит не прямое, а косвенное воздействие государства на экономику. 
То есть налоги должны быть не бременем для налогоплательщиков, 
а одним из стимулов развития национальной экономики.

Низкие налоговые ставки, преобладание регулирующей роли 

налогов должно положительно отразиться на стимулах к труду и предпринимательской активности, что приведет к росту производительности труда и увеличению выпуска продукции, увеличению потребительского спроса вследствие роста необлагаемого дохода. Все это 
будет способствовать увеличению государственных доходов, что 
ограничит необходимость государства вмешиваться в эффективные 
сектора экономики; сдерживанию роста цен и инфляции; переходу 
«теневой» экономики в легальную.

Следовательно, налоговое регулирование является одной из форм 

управления рыночной экономикой. Проведение рыночных преобразований в России невозможно без создания эффективной системы 
налогообложения, что характеризует качество налоговой политики.

Вводя налоги, государство преследует следующие цели:

• изъятие у предприятий и населения части их доходов в свою пользу. 

Так реализуется фискальная функция налогов, связанная с формированием доходной части государственного бюджета, обеспечивающая перераспределение национального дохода и создающая