Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности

Учет, анализ и аудит 
внешнеэкономической 
деятельности
Учебное пособие
Под редакцией профессора В.И. Бариленко
Рекомендовано 
Учебно-методическим объединением вузов России 
по образованию в области финансов, 
 
бухгалтерского учета и мировой экономики в качестве 
 
учебного пособия для студентов высших учебных заведений, 
обучающихся по специальности 080109 
 
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»
Москва 
ИНФРА-М 
2009

УДК 657(075.8)
ББК 65.052я73
 
У91
Рецензент
д-р экон. наук, профессор Е.С. Исаев 
Авторский коллектив:
 д-р экон. наук, проф. В.И. Бариленко,  канд. экон. наук, доц. Л.К. Плотникова, канд. экон. наук, доц. В.В. Плотникова (гл. 4–14);
д-р экон. наук, проф. В.С. Плотников, канд. экон. наук, доц. О.В. Волторнист (гл. 1–3).
Под общей редакцией д-ра экон. наук, проф. В.И. Бариленко
Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности: Учеб. 
У91
пособие / Под ред. проф. В.И. Бариленко — М.: ИНФРА-М, 
2009. — 458 с. — (Высшее образование).
ISBN 978-5-16-003529-1
В учебном пособии подробно освещены вопросы нормативного 
регулирования бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности в России, правила учета и анализа валютных операций 
на предприятиях, взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета. 
В отдельные разделы выделены основные вопросы учета операций 
экспорта и импорта в соответствии с требованиями Международных 
стандартов финансовой отчетности.
В работе подробно рассматривается методика анализа внешнеэкономической деятельности и оценки ее эффективности. 
Излагаются основы независимого аудиторского контроля внешнеэкономической деятельности.
Книга предназначена для студентов, а также бухгалтеров, аудиторов, преподавателей экономических вузов, слушателей систем 
повышения квалификации.
ББК 65.052я73
© Коллектив авторов, 2009
ISBN 978-5-16-003529-1

Введение
Внешнеэкономическая деятельность — существенная составляющая работы современных предприятий в условиях рыночной 
экономики. Для России это направление приобретает особую актуальность в связи с ее предстоящим вступлением во Всемирную 
торговую организацию (ВТО) и необходимостью дальнейшей адаптации к условиям мировой экономики. В то же время ощущается 
явный дефицит практического опыта и методических разработок 
в области бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита 
внешнеэкономической деятельности отечественных предприятий. 
В настоящем учебном пособии раскрываются вопросы нормативного регулирования внешнеэкономической деятельности, организации и методики ее отражения — в учете, анализе и аудиторском 
контроле.
Реформирование внешнеэкономической деятельности в России 
сопровождается значительными изменениями законодательства. 
Концепция Федерального закона № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (Закон № 173-ФЗ) предусматривала постепенную либерализацию валютного законодательства РФ 
по мере ускорения экономического развития страны, повышения 
устойчивости платежного баланса и укрепления валюты Российской Федерации. Подобные действия законодательных и регулирующих органов явились также результатом последовательной 
реализации положений, нашедших отражение в Послании Президента Федеральному Собранию Российской Федерации 2006 г. в 
целях обеспечения свободной конвертируемости рубля.
Эти и другие целеполагающие моменты нашли отражение в ряде 
•
•
следующих нормативных актов:
постановление Правительства РФ от 29.06.2006 г. № 399 
«О признании утратившим силу Постановления Правительства РФ от 11.04.2005 г. № 204 “О порядке осуществления расчетов и переводов при приобретении резидентами у 
нерезидентов долей, вкладов, паев в имуществе (уставном 
или складочном капитале, паевом фонде кооператива) 
юридических лиц, при внесении резидентами вкладов по 
договорам простого товарищества с нерезидентами”»;
постановление Правительства РФ от 29.06.2006 г. № 400 
«О признании утратившим силу Постановления Правительства РФ от 16.05.2005 г. № 302 «О порядке осуществления расчетов и переводов между резидентами и нерезиден

тами при предоставлении резидентами нерезидентам коммерческих кредитов на срок более 180 календарных дней в 
виде предварительной оплаты в связи с осуществлением 
внешнеторговой деятельности».
Наиболее существенными следует признать положения ст. 6 
Закона № 173-ФЗ, в соответствии с которой валютные операции 
между резидентами и нерезидентами проводятся без ограничений, 
а также отмену ст. 21 Закона № 173-ФЗ «Об обязательной продаже 
части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации».
Безусловно, серьезные изменения, вводимые законодательством, потребовали изменений в методологии учета валютных операций.
Приказом Минфина России от 27.11.2006 г. № 154н было утверждено новое ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Впервые за всю 
историю российского бухгалтерского нормотворчества приказ содержал переходное положение.
Еще один позитивный признак — сопровождение нового ПБУ 
3/2006 приказами Минфина РФ (от 27.11.2006 г. № 155н и 156н), 
которые вносят поправки в смежные нормы других документов. 
Таким образом, разные нормативные акты приводятся в соответствие друг с другом. Это избавляет бухгалтеров от необходимости, 
как обычно, ждать разъясняющих писем о том, что документы, 
принятые позднее, имеют приоритет перед документами, принятыми ранее.
Третий позитивный признак новых поправок — движение в 
сторону МСФО. После того как в октябре 2006 г. вышли приказы 
№ 115н и 116н, которые ликвидировали российскую искусственную дифференциацию прочих доходов и расходов, законодатель 
аналогичным образом поступил в отношении валютных разниц. 
Изначально было понятно, что разделение суммовых и курсовых 
разниц никак не обосновывается соображениями полезности финансовой отчетности. Текущая рублевая оценка обязательств и 
требований не может ставиться в зависимость от того, в какой валюте будет произведен платеж.
Основываясь на современных принципах нормативного регулирования внешнеэкономической деятельности и валютного контроля, авторы учебного пособия раскрывают порядок организации 
бухгалтерского и налогового учета валютных операций, методики 
учета операций экспорта и импорта.


Значительная часть пособия посвящена особенностям анализа 
внешнеэкономической деятельности российских предприятий и его 
роли в управлении этой деятельностью. Раскрыты принципы информационного обеспечения подобного анализа. Приводятся методики анализа экспортно-импортной и инвестиционной деятельности на внешнем рынке. Особое внимание уделено принципам аналитической оценки условий внешнеэкономических контрактов и 
вариантов сделок для обоснованного выбора управленческих реше-
ний. Рассматриваются специфические для внешнеэкономической 
деятельности валютные риски и методы их снижения.
В учебном пособии раскрываются также особенности независимого аудиторского контроля внешнеэкономической деятельности.
Изложение теоретического материала в пособии сопровождается контрольными вопросами и тестами, позволяющими оценить 
степень овладения необходимыми знаниями.
Учебное пособие может быть полезно не только студентам и 
слушателям системы повышения квалификации, но и практическим работникам экономических служб предприятий, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность.

Часть I 
УЧЕТ ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКОЙ 
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Глава 1 
Организация бухгалтерского  
и налогового учета валютных 
операций
1.1.	
Международное и национальное регулирование 
ВЭД
Межгосударственное регулирование ВЭД. Мировое хозяйство 
представляет собой не просто сумму национальных хозяйств, но 
их совокупность, целостную систему. Это означает, что их объединяют, интегрируют в единое целое разнообразные связи и отношения. Система хозяйственных связей между национальными экономиками различных стран, основанная на международном разделении труда, называется международными экономическими 
отношениями (МЭО). Они находят свое конкретное выражение в 
интернациональном обмене продукцией и услугами.
Основные формы МЭО:
•
•
•
•
•
•
торговля товарами;
торговля услугами;
вывоз капитала и международный кредит;
валютные (расчетные) отношения;
специализация и кооперирование производства;
экономическая интеграция.
Ведущее место в системе МЭО по-прежнему занимает международная торговля, составляющая примерно 2/3 стоимости всех 
трансграничных экономических потоков. Однако ее характер существенно изменился — современная внешняя торговля во все 
большей степени нацелена на обмен промышленными товарами 
на базе подетального и постадийного (технологического) разделе	
В данном разделе использован материал: Внешнеэкономическая деятельность предприятия: Учебник / Под ред. Л.Е. Стровацкого. М.: ЮНИТИДАНА, 2007.


ния труда. Эволюция интернационального обмена привела к интернационализации производства, которое сейчас все чаще организуется на предприятиях нескольких стран мира, соединенных 
звеньями единых технологических процессов. Решающую роль в 
становлении международного производства играет быстро растущий вывоз капитала в форме прямых инвестиций и деятельность 
транснациональных корпораций (ТНК). Вывоз капитала, интернационализация производства способствуют интернационализации научно-технического прогресса, стимулируют международный 
обмен научно-техническими знаниями.
Быстро растущий экспорт товаров способствовал и росту мирового экспорта услуг, превратившегося в важную составляющую 
МЭО и оказывающего влияние на международную торговлю товарами, особенно наукоемкими. Большое значение имеют услуги по 
обработке и передаче информации. Сегодня закладывается фундамент глобальной системы телекоммуникаций, единой информационной сети, обеспечивающей становление глобальной экономики, идущей на смену организованной по национальному признаку макроэкономике государства.
Интернационализация экономических процессов, появление 
вышедших за свои географические пределы национальных экономик и охватывающих несколько стран производственно-инвестиционных комплексов ТНК способствовали интернационализации 
валютно-кредитных отношений, возникновению международной 
валютно-финансовой системы, функционирующей на наднациональном уровне. Значение валютно-кредитных отношений, выступающих важнейшим связующим звеном между экономиками отдельных государств, нередко сравнивают с кровообращением и 
обменом веществ в организме. Международный рынок ссудных 
капиталов, основанный на наднациональном рынке евровалют, 
обслуживает уже не межгосударственные связи, а интернациональных экономических операторов, т.е. ТНК, международный бизнес. 
В то же время глобализация международного финансового рынка 
и его растущая интеграция с рынками национальными способствуют сращиванию финансовых систем различных стран, что в 
перспективе может привести к созданию единой финансовой системы в масштабах всего мирового хозяйства.
Интернационализация хозяйственной жизни, тесная взаимосвязанность и взаимозависимость национальных хозяйств (в том 
числе через сотни тысяч прямых производственных связей на микроэкономическом уровне), растущий международный резонанс 


процессов, происходящих в экономиках ведущих стран мира, 
и обратное воздействие, мирохозяйственных процессов на национальные экономики стимулировали в послевоенный период межгосударственное регулирование экономических процессов, которые осуществляются через систему многочисленных интеграционных объединений, международных организаций и соглашений.
Существенную роль в межгосударственном регулировании МЭО 
играет Организация Объединенных Наций (ООН), куда входят 
185 стран. Среди организаций ООН, непосредственно связанных 
с экономической деятельностью, следует упомянуть Экономический и социальный совет ООН (ЭКОСОС), Конференцию ООН 
по торговле и развитию (ЮНКТАД), Организацию ООН по промышленному развитию (ЮНИДО), Продовольственную и сельскохозяйственную организацию (ФАО) и др.
МВФ осуществляет эмиссию международной счетной валютной 
единицы СДР (SDR, специальные права заимствования), которая 
предназначена для безналичных международных расчетов путем 
записей на специальных счетах стран в МВФ. Курс СДР определяется на основе валютной корзины из трех валют (доллар США, 
евро, японская иена). Состав и доля валют в корзине СДР меняются каждые 5 лет.
В Международный банк реконструкиии и развития (МБРР) входит 181 страна, в том числе Россия (с июня 1992 г.). Чтобы вступить 
в МБРР, страна сначала должна стать членом МВФ. Средства банка складываются из уставного капитала, образованного путем подписки стран-членов, заемных средств, которые он черпает на мировом рынке ссудных капиталов посредством выпуска облигаций, 
и доходов от собственной деятельности. Число голосов в органах 
МБРР определяется размером пая в его уставном капитале. Самое 
большое число голосов в Совете управляющих МБРР имеют 
США — более 17%, а все страны «Большой семерки» — около 
45%.
Международная финансовая корпорация (МФК) образована в 
1956 г. Ее основная цель — мобилизация национальных и иностранных капиталов для развития частного предпринимательства 
в развивающихся странах.
Международная ассоциация развития (MAP) была создана в 
1960 г. для оказания помощи наименее развитым странам. Она 
предоставляет им беспроцентные и сверхдолгосрочные ссуды из 
средств, внесенных богатыми странами.


Международное агентство по гарантированию инвестиций 
(МИГА), основанное в 1968 г., предоставляет инвесторам гарантии 
от некоммерческих рисков (валютные ограничения, национализации и экспроприации, вооруженные конфликты и революции 
и т.п.).
Россия является членом всех организаций группы Всемирного 
банка.
В регулировании международной торговли товарами и услугами 
особую роль играет Всемирная торговая организация.
Всемирная торговая организация (ВТО) — международное некоммерческое объединение, регулирующее внешнеэкономическую деятельность стран-участниц. Она является правопреемницей действовавшего с 1947 г. Генерального соглашения по тарифам и торговле (ГАТТ). ВТО образована 1 января 1995 г. на 
основании системы взаимных договоренностей (так называемого 
Уругвайского раунда) между странами — членами ГАТТ. Полностью заменила ГААТ после годового переходного периода 
1 января 1996 г. 
Цели ВТО — либерализация мировой торговли путем ее регулирования преимущественно тарифными методами при последовательном сокращении уровня импортных пошлин, устранении 
различных нетарифных барьеров и количественных ограничений. 
Функции ВТО — контроль за выполнением торговых соглашений, заключенных между членами ВТО, организация и обеспечение торговых переговоров среди членов ВТО, наблюдение за торговой политикой членов ВТО, разрешение торговых споров между 
членами организации. 
Одно из важнейших обязательств, которое берет на себя присоединяющаяся к ВТО страна,— приведение национальных принципов и правил, регулирующих ее внешнюю торговлю, в максимальное соответствие с нормами этой организации.
Высший руководящий орган ВТО — Конференция министров. 
Созывается не реже одного раза в два года, как правило, на уровне 
министров торговли или иностранных дел. Конференция избирает главу ВТО сроком на три года.
Текущее управление организацией и наблюдение за выполнением принятых соглашений осуществляет Генеральный совет. 
В его функции также входит разрешение торговых споров между 
странами — участницами ВТО и мониторинг их торговой политики. Генеральный совет контролирует деятельность Совета по тор

говле товарами, Совета по торговле услугами, Совета по интеллектуальной собственности.
Генеральный совет состоит из представителей всех членов. Заседания Генерального совета проводятся по мере необходимости. 
В перерывах между сессиями Конференции министров ее функции 
осуществляет Генеральный совет. Генеральный совет осуществляет 
также иные функции, предусмотренные договоренностями Уругвайского раунда. Генеральный совет разрабатывает и утверждает 
правила процедуры комитетов.
Конференция министров формирует Комитет по торговле и 
развитию, Комитет по ограничениям, связанным с платежным балансом, и Комитет по бюджету, финансам и управлению. Указанные комитеты выполняют функции, предусмотренные Уругвайским раундом и многосторонними торговыми соглашениями, 
а также любые дополнительные функции, возложенные на них Генеральным советом. Конференция министров может создавать 
дополнительные комитеты и наделять их необходимыми функциями. В качестве одной из своих функций Комитет по торговле и 
развитию периодически рассматривает действие тех положений 
многосторонних торговых соглашений, которые были приняты в 
пользу наименее развитых членов, и выносит необходимые рекомендации Генеральному совету. Членство в данных комитетах открыто для представителей всех членов. Органы, предусмотренные 
торговыми соглашениями многостороннего характера, осуществляют функции, предусмотренные соответствующими соглашениями, и действуют в рамках организационной структуры ВТО. 
Эти органы регулярно информируют Генеральный совет о своей 
деятельности.
В составе ВТО действуют рабочие и экспертные группы и специализированные комитеты, в функции которых входят установление и контроль за соблюдением правил конкуренции, мониторинг действия региональных торговых соглашений и инвестиционного климата в странах-участницах, прием новых членов.
Наша страна с 1994 г. предпринимает попытки вступить в ВТО. 
По этому поводу Россией достигнут целый ряд двусторонних соглашений со странами — членами этой организации (в том числе 
и с США). Однако события августа 2008 г. заметно затруднили этот 
процесс. Тем не менее для мирового сообщества очевидна необходимость участия России во Всемирной торговой организации. Это 
мнение разделяет и руководство России, которое выступает за 
вступление в ВТО, но на приемлемых для нас условиях.
10